Понятие мошенничества и ошибки в аудите, их классификация и способы выявления

В случае выявления фактов ошибок и  мошенничества аудитор  должен обязательно  сообщить об этом руководству предприятия, даже если он лишь предполагает, что  ошибки или факты мошенничества  могут существовать или эффект от них несущественен и не влияет на финансовую отчетность предприятия.

В обязанности аудитора не входит сообщение  о найденных им нарушениях ни физических, ни юридических лиц, кроме руководства  или собственников предприятия. Сторонние пользователи финансовой отчетности предприятия имеют право запрашивать информацию о результатах проведенного аудита только от руководства или собственников предприятия.

Выявленные  случаи фактов мошенничества и значительных ошибок должны быть доказанными. Если аудитор  сомневается в непричастности руководства  предприятия к выявленным нарушениям, аудитор должен посоветоваться с  юристом по применению соответствующих законодательных процедур.

Причиной  неэффективности  аудита в выявлении  случаев мошенничества  часто  бывает отсутствие профессионального  скептицизма.

В процессе хозяйственной  деятельности субъектов хозяйствования могут  существовать определенные условия  и события, увеличивающие риск мошенничества  и должны быть учтены аудитором при  проверке. Такие условия и события  можно разделить на несколько групп:

1. Целостность или компетентность  управленческого персонала - это значительное и длительное недоукомплектование учетного персонала, наличие недостатков  в устранении слабых сторон  внутреннего контроля и частые  изменения в юридическом отделе или в отделе внутреннего аудита.

2. Наличие влияния внешних факторов: кризис соответствующей отрасли  может привести к риску банкротства  предприятия; предприятие имеет  вклады в отрасли, переживающей  кризис; предприятие в значительной  степени зависит от одного заказчика или небольшой группы заказчиков; сокращены сроки составления финансовой отчетности.

3. Необычные операции: наличие необычных сделок, особенно в конце отчетного периода, которые существенно влияют на финансовые показатели, наличие платежей за определенные услуги (маркетинговые, юридические и др.), которые не соответствуют количеству и качеству таких услуг, а также необходимости их осуществления.

4. Проблемы получения необходимых  аудиторских доказательств через неадекватность записей и документального оформления операций, отсутствие подтверждающих документов и изменение документов; отклонения от учетных записей и данных подтверждений третьей стороны и т.д.

Случаи  мошенничества  чаще касаются ликвидных  активов  и средств общехозяйственного назначения. Для определения мошенничества  аудитору необходимо:

• определить мотивы мошенничества у клиента;
• ознакомиться с персоналом, особенно руководящим,
• оценить условия и порядок оплаты его труда, наличие  средств (дорогих автомобилей, пригородных коттеджей и т.д.), стоимость которых не соответствует полученным доходам работника;
• установить наличие условий, которые могут способствовать возможности осуществления случаев мошенничества;
• выявить признаки мошенничества путем выполнения аналитических процедур;
• провести сплошную и выборочную проверку объектов с наибольшим  риском выявления нарушений.

Существуют определенные признаки, свидетельствующие о возможности совершения мошенничества на предприятии. Основными из них являются:

- наличие несанкционированных операций;

- отсутствие первичных документов, учетных регистров,

- договорной  документации и т.п.;

- необоснованное колебание цен за один и тот же отчетный период;

- наличие избыточных возвратов реализованных товаров;

- аннулированных (недействительных) продаж, безнадежных долгов и установления необоснованных фактов недостач запасов;

- агрессивная реакция руководства на проведение аудиторской проверки;

- наличие значительных материальных вознаграждений, которые связанны с достижением запланированного уровня прибыли или продажи;

- руководство предприятия и другие сотрудники избегают вопросов  и не хотят (не могут)  предоставлять  документы, требуемые аудитором  для проверки;

- сосредоточение власти в руках одного или небольшой группы  менеджеров.

Мошенничество, в контексте проведения аудита, означает мошеннические действия, приводящие к искажению финансовой отчетности. С ним связано два вида искажений:

- искажения, возникающие в результате мошенничества при составлении финансовой отчетности. Как правило, осуществляется руководством предприятия;

- искажения в результате незаконного присвоения или использования активов. Как правило, осуществляется работниками предприятия вне  интересов компании.

Необходимость или давление внешних обстоятельств:

- финансовое давление (жадность, жизнь не по доходам, большие долги, отсутствие средств на счете, значительные финансовые затраты, непредвиденная потребность  в средствах);

- давление пороков и пагубных привычек;

- давление, связанное с работой;

- другие виды давления внешних обстоятельств.

Возможность:

- отсутствует или недостаточное влияние контроля;

- невозможность или неспособность оценить качество работы;

- отсутствие производственной дисциплины;

- безразличие руководства к происходящему;

- отсутствие аудиторских проверок.

Оправдывая свои действия, работник думает:

- что моя фирма мне задолжала;

- я одолжу средства на время, а потом верну;

- от этого хуже никому не станет;

- это направлено на благородные цели;

- чем нужно жертвовать - либо репутацией, или собой.

В практике аудита не существует понятия «незначительное мошенничество», это просто мошенничество, не доведенное до конца. Мошенничество, которое совершено один раз, будет осуществляться и впредь, его размеры будут расти, пока оно не будет обнаружено и приостановлено. В западных странах существуют «золотые правила» аудиторов по выявлению мошенничества:

- пытаться выяснить причину отклонений;

- не следует вопрос доверия к людям рассматривать только в зависимости от их положения в обществе;

- не допускать мысли, что мошенничество невозможно на данном предприятии;

- чувствовать личную ответственность за обнаружение мошенничества;

- при выявлении потенциальных проблем усилить контроль с целью снижения  риска;

- знать ситуации, сопровождающиеся значительным риском мошенничества, и их признаки.

1.2. Классификация ошибок

Основные виды ошибок, обнаруживаемых при проведении аудиторской  проверки, можно сгруппировать следующим  образом.

1. Ошибки  в ведении учета.

1.1. Отсутствие ведения  учета. Иногда в бухгалтерии не ведется надлежащий учет по какому-либо виду деятельности или подразделению. Предположим, предприятие ведет строительство. Бухгалтер, не желая связываться с проводками по его ведению (в ожидании прихода более опытного в этом вопросе специалиста), все расходы по строительству в течение года относил в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». В результате к концу года образовывалось огромное дебетовое сальдо по счету 76.

Другой распространенный пример. Одно из подразделений предприятия, используя единый расчетный счет или собственный текущий, пытается вести обособленный бухгалтерский учет. Расходы и доходы, проходящие по расчетному счету и через кассу, относятся главным бухгалтером на счет 76 или на счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты» в ожидании того, что бухгалтер выделившегося подразделения представит затем необходимые данные для закрытия этого счета.

1.2. Случайные ошибки. К ним относятся:

- арифметические просчеты, которые встречаются крайне редко, но они обычно выявляются самим бухгалтером; случайные неправильные проводки, возникающие, например, в случае, когда, применяя правильный метод учета факта хозяйственной деятельности, бухгалтер без достаточных оснований или случайно делает «нестандартную» проводку, например, относя затраты на текущий ремонт основных средств на себестоимость продукции, а какую-то сумму проводит по счету «Основные средства». Такие ошибки встречаются редко, их очень трудно обнаружить, так как при выборочной проверке, убедившись в правильности регистрации при данном методе учета, аудитор не проводит сплошной проверки по операциям данного типа;

- не соответствующий действительности курс валюты для расчет курсовых разниц;

- ошибка при заполнении отчетных форм. Очень часто, правильно сделав все проводки и рассчитав налоги, закрыв обороты в Главной книге, бухгалтер ошибочно заполняет установленные отчетные формы. Особенно часто делаются ошибки при заполнении отчета о финансовых результатах и их использовании. Аудитор должен тщательно сверить данные отчетов с данными в Главной книге, оборотной или шахматной ведомости, а также тщательно проверить стыковку отчетных форм.

2. Повторяющиеся  ошибки.

Они возникают, если бухгалтер  неправильно регистрирует факт хозяйственной  деятельности в каждый раз делает неправильные проводки. Эти ошибки выявить обычно не сложно, часто  их можно увидеть, просматривая только Главную книгу или даже заполненную форму баланса.

2.1. Ошибки, связанные с незнанием правил ведения бухгалтерского учета. Наиболее типичные из них:

- неправильный учет уставного капитала;

- использование счета 80 «Прибыли и убытки» вместо счета 8: «Использование прибыли»;

- приходование приобретаемых основных средств, нематериальных активов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, материалов, товаров и других активов не на те счета, которые предусмотрены Планом счетов;

- неправильное ведение учета на счете 88 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

2.2. Ошибки, связанные с незнанием вопросов налогового законодательства:

- отнесение на затраты всех расходов по командировкам, компенсаций за использование личного автотранспорта, рекламу, обучение.

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденный приказом Минфина  СССР от 1 ноября 1991 г № 56 в редакции изменений и дополнений, сообщенных приказами Минфина РФ от 28 декабря 1994 г. № 173, от 28 июля 1995 г. № 81, от 27 марта 1996 г № 31 и другими ведомственными нормативными документами, согласованны ми с Минфином РФ.

- представительские расходы, начисленных процентов по банковским кредитам, а не в пределах установленных норм. Установить такого рода ошибки можно, либо непосредственно проверив авансовые отчеты, либо затребовав и проверив соответствующие расчеты по нормируемым расходам и их списание на себестоимость;

- неправильное начисление налогов и обязательных платежей. Чаще всего это касается платежей в Государственный фонд занятости населения РФ, налога на рекламу, налога на добавленную стоимость по средствам, полученным по договорам о совместной деятельности.

Стоимостное измерение  возможных ошибок может устанавливаться в договоре с клиентом. Разумеется, если в договоре с клиентом указано, что аудитор несет материальную ответственность в том случае, если налоговая инспекция выявит у предприятия неуплаченные налоги на сумму, превышающую 100 000 руб., аудитор может не указывать на стадии планирования проверки на более мелкие ошибки.

На стадии планирования аудитор в каждом конкретном случае должен устанавливать максимальный уровень ошибок, присутствие которых  он может допустить в бухгалтерии  проверяемого предприятия. Единичная (случайная) ошибка величиной менее 1 000 рублей не представляет интереса, она даже не будет заметна в финансовой отчетности предприятия, которая целиком (за исключением банковских балансов) составляется в тысячах рублей. Если же ошибка повторяется, то ее значимость определяется по совокупности всех подобных ошибок.

 

Заключение

В соответствии с Законом  № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности», целью аудита является выражение  мнения о достоверности финансовой отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ.

Достоверность – это степень точности данных финансовой отчетности, которая позволяет на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц, и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Таким образом, главная цель аудита – дать объективные, реальные и точные сведения об аудируемом объекте. Несмотря на то, что мнение аудитора может способствовать росту доверия к финансовой отчетности, пользователь не должен принимать данное мнение ни как выражение уверенности в непрерывности деятельности аудируемого лица в будущем, ни как подтверждение эффективности ведения дел руководством предприятия. Аудитор не дает оценку соблюдения интересов собственников, акционеров, участников, это особая, самостоятельная форма контроля. И представляет собой независимую экспертизу и анализ финансовой отчетности хозяйствующего субъекта в целях определения ее достоверности, полноты и соответствия законодательству.