Перспективы совершенствования банковского бухгалтерского учета

При подготовке финансовой отчетности по МСФО банки должны руководствоваться общепринятыми требованиями или принципами. Их можно разделить на три большие группы :⁸

• основополагающие допущения;

• качественные характеристики;

• ограничения.

В соответствии с МСФО к основополагающим допущениям относятся:

Учет по методу начисления. Согласно МСФО 1 «Представление финансовой отчетности», банк должен составлять финансовую отчетность по методу начисления. Исключением из этого правила является только представление информации о движении денежных средств. Согласно методу начисления операции и прочие события признаются по факту их совершения, а не тогда, когда денежные средства или их эквиваленты получены или выплачены. Они отражаются в учетных записях и включаются в финансовую отчетность периодов, в которых они были совершены.

Финансовая  отчетность, составленная по методу начисления, информирует пользователей не только о прошлых операциях, связанных с выплатой и получением денежных средств, но также и об обязательствах заплатить деньги в будущем, и о ресурсах, которые будут получены в будущем в денежном измерении.

Непрерывность деятельности. Допущение непрерывности  означает, что компания нормально функционирует, и будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем. То есть не существует ни необходимости (банкротство), ни намерения ликвидировать или существенно сократить деятельность по каким-либо причинам. Это допущение служит основанием  для отражения в балансе активов по первоначальной стоимости, а не по рыночной цене их возможной реализации в случае ликвидации.

Постоянство учетной  политики. Концепция постоянства  предполагает неизменность учетной политики. Ее практическое применение состоит в том, что идентичные отчетные статьи должны быть подготовлены с помощью одинаковой методологии, что позволяет их сравнивать по нескольким отчетным периодам. Изменение учетной политики допустимо, если в пояснениях  к отчетности приводится, расчет изменений и раскрываются их причины.

Для того чтобы  отвечать потребностям всех категорий  пользователей, бухгалтерская информация должна иметь качественные  характеристики. Они являются атрибутами, делающими  представляемую в финансовой отчетности информацию полезной для пользователей. Основными качественными характеристиками являются:

- Понятность. Основным качеством информации, представляемой в финансовой отчетности является ее доступность для понимания пользователем. Предполагается, что для этого пользователи должны иметь достаточные знания в сфере деловой и экономической деятельности, бухгалтерского учета и желание изучать информацию с должным старанием. Однако информация о сложных вопросах, которые должны быть отражены в финансовой отчетности ввиду их важности для принятия пользователями экономических решений, не должна исключаться только из-за того, что может оказаться слишком сложной для понимания определенными пользователями.

- Уместность. Для того чтобы информация была полезной, она, прежде всего, должна быть уместной для пользователей, которые принимают решения. Информация является уместной, когда она влияет на экономические решения пользователей, помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события, подтверждать, или исправлять их прошлые оценки.

- Существенность. На уместность информации серьезное влияние оказывает ее характер и существенность. В некоторых случаях одного характера информации достаточно для того, чтобы определить ее уместность. В других случаях важное значение имеет как характер, так и существенность. Информация считается существенной, если ее пропуск или искажение могли бы повлиять на экономическое решение пользователей, принятое на основании финансовой отчетности. Таким образом, существенность, скорее, показывает порог или точку отсчета, и не является основной качественной характеристикой, которой должна обладать информация для того, чтобы быть полезной.

- Надежность. Чтобы быть полезной, информация должна быть надежной. Информация является надежной, когда в ней нет существенных ошибок и искажений, и когда пользователи могут положиться на нее, как представляющую правдиво то, что она либо должна представлять, либо от нее обоснованно ожидается, что она будет это представлять. Информация может быть уместной, но настолько ненадежной по своему характеру или представлению, что ее признание может быть потенциально дезориентирующим.

- Правдивое представление. Безусловно, для того, чтобы быть надежной, информация должна представлять операции и прочие события, которые она либо должна представлять, либо от нее обоснованно ожидается, что она будет это представлять. Таким образом, например, баланс должен правдиво отражать операции и другие события, результатом которых на отчетную дату стали активы, обязательства и капитал, отвечающие критериям признания. Большая часть финансовой информации подвержена риску, быть не настолько правдивой, как предполагается. Это не результат искажения, а скорее внутренне присущие трудности либо в идентификации операций и других событий для измерения, или в выборе и применении методов измерения и представления, которые могут передавать сообщения, соответствующие эти операциям и событиям.

- Приоритет содержания над формой. Если информация должна правдиво представлять операции и другие события, то необходимо, чтобы они учитывались и представлялись в соответствии  с их сущностью и экономической реальностью, а не только их юридической формой. Сущность операций и других событий не всегда отвечает тому, что следует из их юридической или установленной формы.

- Нейтральность. Чтобы быть надежной, информация, содержащаяся в финансовой отчетности, должна быть нейтральной, то есть должна быть непредвзятой. Финансовая отчетность не будет нейтральной, если самим подбором или представлением информации она оказывает влияние на принятие решения или формирование суждения с целью достижения запланированного результата.

- Осмотрительность. Составители финансовой отчетности в действительности вынуждены бороться с неопределенностями, неизбежно окружающими многие события и обстоятельства, такие как получение возврата по кредиту и т.д. Такие неопределенности признаются с помощью раскрытия их характера и степени. По своей структуре, осмотрительность это введение определенной степени осторожности в процессе  формирования  суждений, необходимых в производстве расчетов, требуемых в условиях неопределенности так, чтобы активы или доходы не были  завышены, а обязательства или расходы - занижены.

- Полнота. Чтобы быть надежной, информация в финансовой отчетности должна быть полной с учетом существенности затрат на нее. Пропуск может сделать информацию ложной, а следовательно ненадежной и несовершенной с точки зрения ее уместности.

- Сопоставимость. Пользователи должны иметь возможность сопоставлять финансовую отчетность за разные периоды  для того, чтобы определять тенденции в финансовом положении и результатах деятельности банка. Пользователи также должны иметь возможность сравнивать финансовую отчетность разных банков с тем, чтобы оценивать их относительное финансовое положение, результаты деятельности и изменения в финансовом положении, таким образом, измерение и отражение финансовых результатов от аналогичных операций и других событий должны осуществляться по единой методологии.

Соблюдение  всех вышеперечисленных требований к качеству информации должно сочетаться со следующими ограничениями:

• Своевременность. Суть этого ограничения заключается в том, что в случае неоправданной задержки в представлении информации она может потерять свою уместность. Необходимо стремиться к достижению баланса между достоинствами своевременности предоставляемой информации и ее надежностью, что поможет принятию оптимального решения.

• Баланс между выгодами и затратами. Выгода от полученной информации должна превышать затраты на ее получение. Большую часть затрат несет тот, кто готовит информацию, тогда как выгоды от ее использования получают и те, кто готовит ее и те, кто ее используют.

• Баланс между качественными характеристиками. Стремление к соблюдению компромисса между качественными характеристиками является одним из основных условий составления объективной финансовой отчетности. Определение важности той или иной характеристики в каждом конкретном случае является итогом профессионального суждения.

2.2. Стандарты финансовой отчетности.

МСФО 1 «Предоставление финансовой отчетности»⁹ Цель настоящего стандарта — установить основу для представления финансовой отчетности общего назначения с тем, чтобы обеспечить ее сопоставимость как с финансовой отчетностью банка за предыдущие периоды, так и с финансовой отчетностью других банков. Для достижения указанной цели в настоящем стандарте излагаются общие требования по представлению финансовой отчетности, рекомендации по ее структуре и минимальные требования по ее содержанию. Признание, измерение и раскрытие конкретных операций и других событий являются предметом рассмотрения других стандартов и разъяснений.

Финансовая  отчетность должна достоверно представлять финансовое положение, финансовые результаты и движение денежных средств банка. Достоверное представление требует правдивого отображения последствий совершенных операций, других событий и условий в соответствии с определениями и критериями признания активов, обязательств, доходов и расходов, изложенными в «Концепции». Предполагается, что применение МСФО (IFRS), при необходимости - с дополнительным раскрытием информации, обеспечивает формирование финансовой отчетности, решающей задачу достоверного представления.

Цель МСФО 16 «Основные средства» состоит  в определении порядка учета  основных средств с тем, чтобы пользователи финансовой отчетности могли получать информацию об основных средствах. Основными аспектами учета основных средств являются признание активов, определение их балансовой стоимости, а также соответствующих амортизационных отчислений и убытков от обесценения, подлежащих признанию.

МСФО 17 «Аренда» был принят в 1994 году и позднее  не раз обновлялся. Последняя действующая  версия от декабря 2003 года вступила в  силу с 1 января 2005 года. Ею и надо руководствоваться.

Чтобы понять суть требований, изложенных в стандарте, сначала необходимо разобраться с основными определениями, которые он дает.

Аренда –  это соглашение, по которому арендодатель передает право в течение определенного  срока использовать актив, являющийся его собственностью, арендатору в обмен на платеж или серию платежей. Аренда делится на финансовую (или лизинг) и операционную.

Стандарт приводит конкретные примеры ситуаций в которых  аренду следует классифицировать как  финансовую. При этом в отличие  от, например, US GAAP, количественных критериев отнесения аренды к тому или иному типу (например, стоимость минимальных платежей или срок аренды) МСФО не предусматривают. То есть в данном случае огромное значение имеет экономическая сущность сделки, а не ее юридическое содержание, и профессиональное суждение бухгалтера.

Международные стандарты учета предписывают следовать  принципу соответствия, согласно которому затраты отражаются в периоде ожидаемого получения дохода.

МСФО 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских  расчетах и ошибки».  Стандарт дает определение учетной политики, формулируя ее как конкретные принципы, правила формирования и представления финансовой отчетности. В стандарте говорится о последовательности применения учетной политики. Стандарт рассматривает ситуации, когда происходят изменения в учетной политике. Дается определение изменения в бухгалтерских оценках как корректировки балансовой стоимости активов или обязательств, вследствие пересмотра их статуса и ожидаемых экономических выгод. В стандарте приводится определение ошибки, допущенной в предшествующие периоды.

МСФО 10 «События после отчетной даты» - следует применять  при учете и раскрытии информации о событиях после отчетной даты.

Стандарт рассматривает  вопросы идентификации непредвиденных расходов и событий, имевших место после даты балансового отчета. Наличие условных убытков подлежит раскрытию в финансовой отчетности, за исключением тех случаев, когда они отнесены далеко по времени. Условная прибыль показывается в тех случаях, когда существует вероятность того, что эта прибыль реально получена. Раскрывается информация о событиях, имевших место после отчетной даты, их характере и расчетной оценке финансовых последствий.

МСФО 12 «Налоги  на прибыль». Стандарт определяет порядок  учета налогов на прибыль. Настоящий  стандарт требует, чтобы банк учитывал налоговые последствия сделок и других событий точно так же, как он учитывал сами эти сделки и события.

Расход (доход) по налогу, относящемуся к прибыли  или убытку от обычной деятельности должны представляться непосредственно в отчете о прибылях и убытках.

МСФО 18 «Доход». Если результат операции, предполагающей предоставление услуг, поддается надежной оценке, доход от такой операции должен признаваться в соответствии со стадией завершенности операции на отчетную дату. Результат операции можно надежно оценить, если выполняются все следующие условия:

- сумма дохода может быть надежно измерена;

- существует вероятность того, что экономические выгоды, связанные с операцией, поступят в банк;

- стадия завершенности операции по состоянию на отчетную дату может быть надежно измерена;

- затраты, понесенные при выполнении операции, и затраты, необходимые для ее завершения, могут быть надёжно измерены.