Особенности аудита расчетов дебиторской и кредиторской задолженности

Начисление суммы оплаты труда работникам, занятым заготовкой материалов, отражают по дебету счета 15 и кредиту счета 70.

Начисление суммы оплаты труда работникам, занятым приобретением  материалов, отражают по дебету счета 10 и кредиту счета 70.

Списание дебиторской  задолженности с истекшим сроком исковой давности производится записью: дебет счета 91; кредит счета 76, 62.

Погашение кредиторской задолженности  отражается по. дебету счета 76 и кредиту  счетов 50, 51, 52, 55. Суммы штрафных санкций  за нарушение договорных обязательств, пеня отражаются в учете по дебету счета 91, кредиту счетов 50, 51, 52.

При аудите расчетов по возмещению материального ущерба проверяются:

• причины возникновения материального ущерба (недостачи, растраты, хищения);
• полнота отнесения на виновных лиц сумм по недостачам и растратам, соблюдение сроков и порядка рассмотрения случаев недостач, хищений и растрат;
• правильность ведения аналитического учета по счету 73;
• правильность составления бухгалтерских проводок по счету 73-3;
• соответствие записей аналитического учета по счету 73 записям в журнал е-ордере № 8, главной книге и балансе.

Аудит расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами. Вопросы правильности начисления налогов и уплаты платежей в бюджет являются наиболее трудоемкими и сложными в связи с большим количеством видов налогов и других выплат в бюджет, нестабильностью и несовершенством налогового законодательства.

Целью аудиторской проверки расчетов с бюджетом и внебюджетными  фондами является установление полноты  и правильности расчетов по налоговым  и другим платежам в анализируемом  периоде.

При аудите расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами:

• правильность определения объекта налогообложения;
• правильность применения ставок налогов;
• законность и обоснованность применения льгот по оплате налогов;
• •. полноту и своевременность перечисления взносов;
• правильность отражения в бухгалтерском учете операций по начислению платежей и их перечислению;
• соответствие записей аналитического и синтетического учета по счету 68 записям в главной книге и балансе;
• правильность и своевременность составления форм налогового учета и отчетности по бюджетным и внебюджетным платежам.

Первым (начальным) этапом аудиторской  проверки является этап планирования. Международный и отечественный  опыт доказывает, что аудиторская  проверка не может быть проведена  качественно, если она не спланирована должным образом.

В соответствии с правилом [15, разд.3] работа с экономическим  субъектом, обратившимся в аудиторскую  организацию, должна начинаться с предварительного планирования.

Именно стадия предварительного планирования предшествует написанию  письма-обязательства и заключению договора на проведения аудиторской  проверки, моменту, когда стороны  выразят обоюдное согласие на проведение аудита и примут на себя связанные с этим обязательства. На этой стадии приходит знакомство потенциальных партнеров: аудиторской организации и ее потенциального клиента и обмен информацией, которая позволила каждой из сторон (в первую очередь аудиторской организации) принять решение о принципиальной возможности и целесообразности дальнейшего сотрудничества в области аудита.

Основными условиями проведения аудита и связанные с ними права  и обязанности сторон согласовываются  в договоре на проведение аудиторской  проверки. Заключению договора предшествует направление аудиторской организацией исполнительному органу экономического субъекта письма-обязательства аудиторской  организации о согласовании на проведение аудита, целью которого является исключение возможного понимания сторонами  условия предстоящего договора на проведение аудиторской проверки.

В правиле (стандарте) определен  перечень информации, которая в обязательном порядке должна найти свое отражение  в письме-обязательстве [16]:

-условия аудиторской  проверки;

-обязательства аудиторской  организации;

-обязательства экономического  субъекта.

В письме обязательстве должны быть приведены ссылки на нормативные  акты, на основании которых проводится аудит. В первую очередь к таким  законодательным и нормативным  актам относятся:

-Федеральный закон «О  бухгалтерском учете» [3];

- Федеральный закон об  аудиторской деятельности» [4];

-Правила (стандарты) аудиторской  деятельности;

- Российские положения  по бухгалтерскому учету (далее  ПБУ).

Каждый экономический  субъект, которого планирует проверять  аудитор, обязан вести бухгалтерский  учет. Бухгалтерский учет представляет собой систему сбора, регистрации  и обобщения информации, в стоимостном  (денежном) выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Аудитор в ходе планирования и проведения аудиторской проверки обязан достичь понимания системы  бухгалтерского учета: внимательно  изучить организацию и документооборот  клиента, описать эту систему  и проанализировать ее сильные и  слабые стороны.

Правило (стандарт) [4] предписывается на стадии предварительного планирования изучить не только систему бухгалтерского учета экономического субъекта, но и систему внутреннего контроля. Понятие «система внутреннего контроля экономического субъекта» часто  вызывает замешательство у многих российских аудиторов, не говоря уже о представителях экономических субъектов.[36, c.120]

Под такой системой внутреннего  контроля понимается совокупность организационных  мер, методик и процедур, применяемых  руководством экономического субъекта для упорядоченного и эффективного ведения хозяйства деятельности. Система внутреннего контроля должна включать в частности, процедуры, применение которых обеспечивает надзор и проверку за следующими аспектами финансово-хозяйственной  деятельности:

-соблюдение требований  законодательства, применяемого при  осуществлении финансово-хозяйственных  операций;

-использование приказов, распоряжений и других руководящих  указаний на всех уровнях иерархии  управления;

-точностью и полнотой  оформления документацией бухгалтерского  учета;

-предотвращение ошибок  и искажений информации;

-своевременность и правильностью  подготовки бухгалтерской отчетности;

-обеспечение сохранности  активов экономического субъекта.

Система внутреннего контроля (далее - СВК) включает в себя контрольную  среду, систему бухгалтерского учета (далее - СБУ) и средства контроля. Для  оценки СВК составляются тесты. Процентное отношение положительных ответов  к общему количеству тестов, участвующих  в опросе, является базой для оценки СВК (табл. 2.1.).

 

Таблица 2.1.

Оценка системы  внутреннего контроля

Отношение положительных  ответов к общему числу тестов	Оценка СВК
Более 60%	Высокая
40-60%	Средняя
Менее 40%	Низкая

 

Оценка уровня существенности является важнейшим этапом аудиторской  проверки, результаты реализации которого во многом определяют тип аудиторского заключения, установление уровня существенности выполняется на стадии планирования. Единые требования, касающиеся концепции существенности ее взаимосвязи с аудиторским риском, установлены федеральным правилом (стандартом) №4 «Существенность в аудите», которое разработано с учетом международных стандартов аудита. Информация считается существенной, если «ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности». При этом «аудитор оценивает то, что является существенным по своему профессиональному суждению». Между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот.

Максимально допустимые искажения  не должны менять тенденцию в изменении  соответствующих показателей; изменения  в таких статьях, как балансовая прибыль, себестоимость, реализация, валюта баланса и собственных средства, не должны превышать (в общем объеме) 5% от соответствующих показателей  Отчета о прибылях и убытках и  Баланса. Такой уровень существенности вытекает из пункта 1 Указаний о порядке  составления и представления  бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.03г. №67н, согласно которому существенной может  быть признана сумма в отчетности, отношение которой к общему итогу  соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%.

Для оценки СВК на рассматриваемом  предприятии был составлен контрольный  тест (Приложение 2). По результатам  тестирования из 55 вопросов – 45 (81,8%) положительных  и 10 (18,2%) отрицательных ответов. Исходя из данных теста был сделан вывод, что надежность СВК на рассматриваемом  предприятии можно определить как  высокую. Бухгалтерский учет и контроль за его ведением организованы таким  образом, что существенные ошибки выявляются еще на стадии первичной обработки  документов. Существует и исполняется  график инвентаризации обязательств, проводятся сверки расчетов. [18] Ошибки, минующие СВК, являются несущественными, исправляются обычно в следующем  отчетном периоде и не приводят к  серьезным искажениям отчетности.

Общие принципы оценки аудиторского риска регламентируются федеральным  правилом (стандартом) аудиторской  деятельности №8 «Оценка аудиторских  рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом». В пункте 2 стандарта  указывается, что «аудитору следует  использовать своё профессиональное суждение, чтобы оценить аудиторский риск и разработать аудиторские процедуры, необходимые для снижения данного  риска до приемлемо низкого уровня». На практике свести аудиторский риск к нулю нереально. Однако аудитор  должен стремиться к его минимизации, планировать и проводить аудит таким образом, чтобы риск неправильного суждения был достаточно мал. Оценка совокупного риска аудиторской проверки проводится на основе следующих трёх составляющих: предварительный аудиторский риск; риск по областям потенциального риска; риск принятия клиента. Предварительный аудиторский риск определяется на этапе предварительного планирования на основе информации о бизнесе клиента и учитывается при решении вопросов возможности проведения аудиторской проверки, а также при формулировке основных условий договора. На этапе непосредственного планирования аудиторской проверки аудитор обращается к информации, полученной ранее. Оценка предварительного аудиторского риска производится путём анализа наличия факта рисковых условий деятельности предприятия, к числу которых, в частности, относятся: зависимость предприятий по отношению к другим лицам; использование значительных сумм привлечённых источников финансирования; условия в отрасли деятельности предприятия; структура предприятия. Положительные ответы более чем на половину вопросов по областям риска, согласно перечню, свидетельствует о высоком риске аудитора. При оценке второй составляющей совокупного аудиторского риска предполагается, что к областям потенциального риска аудитора относятся: статьи, изменение доли которых в структуре валюты баланса в отчётном периоде составило 10%; статьи баланса, темп роста которых превышает темп роста валюты баланса в 1,5 раза; новые статьи отчётности. Выявить области потенциального риска аудитора позволяет применение таких аналитических процедур, как расчет удельного веса отдельных статьей баланса в общем итоге и сравнение показателей проверяемой бухгалтерской отчетности с аналогичными данными предыдущих периодов с выделением позиций, имеющих большие отклонения. Оценка результатов выглядит следующим образом: совокупная сумма статей по активу (пассиву), требующих дополнительного изучения, составляет не более 5% от валюты баланса – риск аудитора «низкий». Совокупная сумма статей по активу (пассиву), требующих дополнительного изучения, составляет 5-20% от валюты баланса – риск аудитора «средний». Совокупная сумма статей по активу (пассиву), требующих дополнительного изучения, составляет более 20% от валюты баланса – риск аудитора «высокий».

На величину риска принятия клиента оказывает влияние оценка финансового состояния предприятия. Расчет наиболее важных показателей, характеризующих  финансовое состояние, проводится аудитором  на этапе предварительного планирования в процессе оценки потенциального клиента. [37, c. 10]

Совокупный риск является риском аудитора, на основании которого составляется план и программа проверки, определяется объем выборочной проверки.

Аудиторский риск включает в себя три составные части:

• неотъемлемый риск;
• риск средств контроля;
• риск необнаружения.

Неотъемлемый риск и риск средств контроля присущи экономическому субъекту и не зависят от аудитора. Аудитор может провести только оценку уровня указанных рисов и не может  на них повлиять. Оценка уровней  неотъемлемого риска и риска  средств контроля проводится на основе полученных данных в результате изучения и оценки систем бухгалтерского учета  и внутреннего контроля клиента. Наиболее эффективными методами получения  необходимой информации являются ознакомление с внутренними документами экономического субъекта, проведение устных опросов  персонала, направление письменных запросов, наблюдение, использование  специальных вопросников, тестов, анкет.

В зависимости от влияния  различных групп факторов величины неотъемлемого риска и риска  средств контроля в рамках одной  и той же аудиторской проверки могут изменяться от счета к счету, что обусловливает целесообразность их оценки для каждого участка  учета в отдельности.

Величина аудиторского риска  будет зависеть от показателей качественных характеристик раздела аудита, к  которым относятся следующие:

- раздел аудита является  значимым в деятельности предприятия  – в процессе производственно-хозяйственной  деятельности предприятие производит  значительное количество операций, относящихся к данному разделу.

- изменения в нормативных  документах по бухгалтерскому  учету – в проверяемом периоде  изменился порядок отражения  в бухгалтерском учете операций  и (или) формирования показателей  бухгалтерской отчетности, относящихся  к данному разделу аудита.

- изменения в налоговом  законодательстве – в проверяемом  периоде изменился порядок налогообложения  элементов, входящих в данный  раздел аудита.

- смена порядка учета  и отчетности – предприятием  в течение проверяемого периода  был изменен порядок учета  элементов, входящих в данных  раздел аудита.