Основные модели учета затрат

Четвертый вариант учета затрат на производство основан на самостоятельной системе счетов (вариант автономии) и предназначен для малых организаций однородного направления деятельности — небольших кооперативов, подсобных сельских хозяйств, крестьянских (фермерских) хозяйств, ведущих учет методом двойной записи, обособленных структурных подразделений, выделенных на самостоятельный баланс, и т. п.

В силу специфики их деятельности (незначительное количество объектов учета, простая организация управления и небольшая численность персонала) учет затрат на производство строится в обособленной самостоятельной системе финансового учета, основанной на действующей нормативной базе и использовании международной системы «затраты-выпуск». Суть его состоит в соизмерении выпуска продукции (работ, услуг) с затратами по снабжению, производству и продаже. Такое соизмерение позволяет определить финансовый результат деятельности организации (прибыль, убыток) с учетом изменения остатков материальных запасов, незавершенного производства и готовой продукции. При этом затраты учитываются по экономическим элементам без калькулирования и без определения фактической себестоимости каждого вида произведенной продукции, то есть без выделения объектов учета и статей расходов в целом по организации.

Выпуск (продажа) определяется в соответствии с заключенными договорами и принятой учетной политикой. После выполнения всех требований, предъявленных покупателями и заказчиками, возникает право на получение доходов.

При этом варианте предполагаются ведение учета затрат по элементам, как и при втором варианте (на счетах с 31 по 38), и, кроме того, открытие еще двух синтетических счетов: 30 «Остатки материальных ценностей» с двумя субсчетами: 30/1 «Остатки материальных ценностей на начало периода», 30/2 «Остатки материальных ценностей на конец периода», и счета 39 «Затраты по обычным видам деятельности». В бухгалтерском финансовом учете счет 20 «Основное производство» не ведется. Текущие затраты в течение отчетного периода в целом по организации отражают в системе элементных счетов по дебету счетов 32 «Затраты на оплату труда», 33 «Отчисления на социальные нужды», 34 «Амортизация», 35 «Налоги, сборы и другие платежи», 36 «Расходы по страхованию», 38 «Прочие нематериальные затраты» в корреспонденции с кредитом разных счетов (например, со счетами 70, 69, 02,76, 68, 71 и др.).

На счете 31 «Материальные затраты» отражаются расходы по приобретению материальных запасов, что позволяет определить фактическую себестоимость их заготовления.

Обобщение данных текущего учета и выявления фактической производственной себестоимости проданной продукции осуществляется только на заключительном этапе финансового учета. Для этой цели открывается счет 39 «Затраты по обычным видам деятельности», который и служит сводным счетом доходов и расходов. На дебете этого счета отражается перенос итога всех производственных затрат отчетного периода с кредита счетов, предназначенных для формирования сведений о затратах по элементам (Дт 39 Кт 31—38). На дебет счета 39 также списываются остатки на начало периода по материальным ценностям, незавершенному производству и готовой продукции (Дт 39 Кт 30/1). Для выявления фактической производственной себестоимости проданной продукции начальные остатки материальных запасов, незавершенного производства и готовой продукции списываются на увеличение производственных расходов отчетного периода, то есть на дебет счета 39. При этом составляется корреспонденция Дт 39 Кт 30/1.

Таким образом, дебетовый оборот по счету 39 есть не что иное, как итог расходов, который состоит из затрат по элементам и начальных остатков. Конечные же остатки уменьшают производственные расходы, поэтому они отражаются по кредиту счета 39 в корреспонденции с дебетом счета 30/2.

После этих записей дебетовое сальдо по счету 39 покажет фактическую производственную себестоимость проданной за отчетный период продукции (работ, услуг). Заключительными записями счет 39 закрывается и вся сумма расходов (дебетовое сальдо) списывается в дебет счета 90 (Дт 90 Кт 39).

Использование четвертого варианта позволяет определить финансовый результат по обычным видам деятельности без определения фактической себестоимости в произведенной и проданной продукции, что упрощает учет и контроль за правильностью определения финансовых результатов, а также повышает оперативность получения информации о результатах деятельности и составления финансовой отчетности.

Пятый вариант учета затрат на производство базируется на двух системах счетов. В данном случае текущие затраты в финансовом учете отражают по элементам. В управленческом учете формируется информационно-аналитическая база управления производственной деятельностью, то есть ведутся детализированный пообъектный учет и контроль всех видов расходов ресурсов, исчисляются результаты производственной деятельности. Счета управленческого учета позволяют проследить движение материально-производственных запасов в процессе их заготовления и хранения, потребления в ходе производства и выбытия в результате продажи продукции.

Для сохранения коммерческой тайны о размере издержек и рентабельности отдельных видов продукции на счетах финансового учета регистрируются только остатки, а обороты отражаются в системе управленческого учета. Взаимосвязь между обоими видами учета основана на использовании специальных, так называемых отражающих счетов (счетов-экранов). Они предназначены для передачи из финансового учета в управленческий данных об остатках ресурсов на начало и конец периода, где они группируются по счетам производственного учета.

С целью определения финансового результата в систему счетов управленческого учета введен специальный счет 27 «Результаты производственной деятельности». На этом счете (в случае признания общехозяйственных затрат в качестве расходов отчетного периода и списания их на себестоимость проданной продукции) определяются два результата: маржинальный доход на первом этапе и конечный финансовый результат (прибыль или убыток) на втором (после списания условно-постоянных расходов со счета 26 на себестоимость реализованной продукции).  Результат производственной деятельности, определенный по счету 27, не списывается (не отражается) на счет 90 в финансовом учете. Конечные результаты, определенные в финансовом и управленческом учете, по сумме должны быть одинаковыми, что свидетельствует о взаимном контроле на счетах в разных системах. В табл. 1 приведен перечень счетов финансового и управленческого учета применительно к пятому варианту учета затрат на производство.

Таблица 1

Перечень счетов финансового и производственного (управленческого) учета*

Счета со знаком «х» являются отражающими (счетами-экранами).

** Субсчет 30/1 —остатки  материальных ценностей на начало, 30/2 —на конец отчетного периода.

Организация аналитического учета затрат также является прерогативой руководителя предприятия. Она определяется формой собственности, экономическими, юридическими, технико-технологическими и другими факторами, а также компетентностью руководителей и их потребностью в той или иной управленческой информации.

1.2. Калькулированию себестоимости

Калькулирование определяется как система экономических расчетов себестоимости единицы отдельных видов продукции (работ, услуг). В процессе калькулирования соизмеряются затраты на производство с количеством выпущенной продукции и определяется себестоимость единицы продукции.

Основная задача калькулирования состоит в определении издержек, которые приходятся на единицу продукции (работ, услуг), предназначенных для реализации, а также для внутреннего потребления.

Конечным результатом калькулирования является составление калькуляций.

В зависимости от целей калькулирования различают следующие виды калькуляций: плановую, сметную и фактическую. Все они отражают расходы на производство и реализацию единицы конкретного вида продукции в разрезе калькуляционных статей.

Плановая калькуляция составляется на плановый период на основе действующих на начало этого периода норм или смет.

Сметная калькуляция рассчитывается при проектировании новых производств и конструировании вновь осваиваемых изделий: при отсутствии норм расхода.

Фактическая (отчетная) калькуляция отражает совокупность всех затрат на производство и реализацию продукции и используется для контроля за выполнением плановых заданий по снижению себестоимости различных видов продукции, а также для анализа и динамики себестоимости.

Объектом калькулирования являются издержки, связанные с производством конкретного продукта.

Производственный учет, являясь частью бухгалтерского учета, предполагает сбор информации об издержках предприятия, документальное оформление хозяйственных операций, связанных с производственными затратами. Информация, собранная в системе производственного учета, является базой для расчета себестоимости единицы продукции.

Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) можно подразделить условно на три этапа:

1) исчисление себестоимости всей выпущенной продукции в целом;

2. определение фактической себестоимости по каждому виду продукции;
3. определение себестоимости единицы продукции, выполненной работы.

Калькулирование себестоимости продукции является необходимым процессом при управлении производством. Содержащаяся в современных системах калькулирования информация позволяет не только решать традиционные задачи, но и прогнозировать:

• целесообразность дальнейшего выпуска продукции;
• установление оптимальной цены на продукцию;
• оптимизацию ассортимента выпускаемой продукции;
• целесообразность обновления действующей технологии;
• оценку качества работы управленческого персонала.

Метод калькулирования предполагает систему производственного учета, при котором определяются фактическая себестоимость продукции, а также издержки на единицу продукции.

В зависимости от организации и технологии производства, вида и ассортимента производимой продукции применяются различные методы учета затрат на производство и калькулирование фактической себестоимости продукции:

• нормативный;
• позаказный;
• попередельный;
• попроцессный (простой).

1.3.Позаказный метод учета

Позаказный метод учета применяют в индивидуальных и мелкосерийных производствах. При этом методе объектом учета и калькулированию является отдельный производственный заказ, создаваемый на заранее определенное количество продукции.

В аналитическом учете производственные затраты группируются по заказу в разрезе установленных статей калькуляции в карточке учета производства.

Учет прямых затрат по заказу ведут на основании первичных документов, отражающих расход материалов, заработной платы, работку и т. д. Косвенные (накладные) расходы распределяют между отдельными заказами условно по принятым в данном производстве или отрасли способам. (См. приложение 1) Все затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания заказа. Отчетную калькуляцию составляют только после выполнения заказа, что является существенным недостатком этого метода.

Себестоимость частично выполненного заказа определяют условно, на основании плановой или фактической калькуляции аналогичного изделия, изготовлявшегося ранее, с учетом изменения в его ;  конструкции, технологии, условий производства.

Себестоимость заказа определяется суммой всех затрат производства со дня открытия его до дня выполнения. Окончание работ по заказу фиксируют в накладной, акте на сдачу выполненных готовых изделий.