Організація та методика аудиту процесу виробництва

Вартість матеріальних ресурсів формується виходячи з цін їх придбання на день оприбуткування (без урахування податку на добавлену вартість, за винятком передбачених законодавчими актами випадків), включаючи націнки і комісійні винагороди постачальницьким та зовнішньоекономічним організаціям, вартість послуг товарних бірж, брокерські послуги, суми мита і митних зборів, витрати на транспортування, зберігання та доставку, що здійснюються сторонніми організаціями.     

З витрат на матеріальні ресурси , що включаються до собівартості продукції, вираховується вартість зворотних відходів.

Зворотні відходи - це залишки сировини, матеріалів, напівфабрикатів, теплоносіїв та інших видів матеріальних ресурсів, що утворилися в процесі виробництва продукції (робіт, послуг), втратили повністю або частково споживчі властивості початкового ресурсу (хімічні та фізичні) і через це використовуються з підвищеними витратами (зниження виходу продукції), або зовсім не використовуються за прямим призначенням.

До елемента "Витрати на оплату праці" належать:

1. витрати на виплату основної і додаткової заробітної плати, обчислені згідно з прийнятими підприємством системи оплати праці, включаючи будь-які види грошових і матеріальних доплат,
2. виплати, передбачені законодавством про працю, за невідпрацьований на виробництві час: оплата щорічних відпусток (компенсація за невикористану відпустку), крім оплати у частині витрат на оплату праці за рахунок прибутку, що залишається у розпорядженні підприємства, оплата праці працівників, яким не виповнилося 18 років, при скороченій тривалості їх щоденної роботи; оплата перерв працюючим матерям для годування дитини; оплата часу, пов'язаного з проходженням обов'язкових медичних оглядів, виконанням державних обов'язків, винагорода за передбачену законодавством вислугу років, інші виплати,
3. витрати, пов'язані з підготовкою (навчанням) і перепідготовкою кадрів;
4. виплати громадянам за виконання робіт, послуг, згідно з договорами, цивільно-правового характеру,
5. виплата звільненим працівникам вихідної допомоги і середнього заробітку.

До елемента "Відрахування на соціальні заходи" належать:

1. відрахування на державне (обов'язкове) соціальне страхування, включаючи відрахування на обов'язкове медичне страхування,
2. відрахування на державне (обов'язкове) пенсійне страхування (до Пенсійного фонду), а також відрахування на додаткове пенсійне страхування,
3. відрахування до Фонду сприяння зайнятості населення,
4. відрахування до Фонду для здійснення заходів щодо ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи та соціального захисту населення [15,с.128].

До елемента "Амортизацій основних фондів та нематеріальних активів" належать:

1. витрати на повне відновлення основних фондів та капітальний ремонт у вигляді амортизаційних відрахувань від вартості основних виробничих фондів на реконструкцію, модернізацію та капітальний ремонт фондів, що належать підприємству, а також тих, що перебувають у користуванні підприємства за умовами оренди (лізингу), обчислені за їх балансовою вартістю відповідно до встановлених норм, включаючи прискорену амортизацію активної їх частини,
2. амортизаційні відрахування на надані в оперативну оренду основні фонди (крім тих, що належать до державної форми власності) нараховуються орендодавцем і використовуються ним на повне відновлення наданих в оренду або інших належних йому основних фондів. При цьому на собівартість продукції (робіт, послуг) орендаря відноситься сума нарахованих орендодавцем амортизаційних відрахувань на надані в оренду основні фонди,
3. амортизаційні відрахування на надані у фінансову оренду основні фонди, а також на надані в оперативну оренду основні фонди, що належать до державної форми власності, нараховуються орендарем і використовуються ним включно на повне відновлення орендованої частки основних фондів;
4. витрати орендаря на капітальний ремонт орендованих будівель (приміщень) нежитлового призначення відносяться на собівартість продукції (робіт, послуг) щомісяця рівними частками протягом строку дії договору оренди,
5. амортизаційні відрахування від вартості основних фондів (приміщень), що надаються безоплатно підприємствам громадського харчування або використовуються підприємствами самостійно для обслуговування працівників, що перебувають з підприємством у трудових відносинах,
6. витрати, пов'язані із зносом нематеріальних активів, у сумі амортизаційних відрахувань, що визначаються щомісяця за нормами, розрахованими виходячи із їх первинної вартості та строку корисного використання, але не більше десяти років безперервної експлуатації або строку діяльності підприємства [13,с.98].

До елемента "Інші витрати" належать:

1. витрати, пов'язані з управлінням виробництвом; службові відрядження у межах норм, передбачених законодавством, оплата робіт (послуг) консультаційного та інформаційного характеру, пов'язаних із забезпеченням виробництва, зберіганням і реалізацією продукції, включаючи послуги щодо зміни структури управління приватизованим підприємством, а також передбачених законодавством обов'язкових аудиторських перевірок; оплата робіт із сертифікації продукції,
2. витрати на перевезення працівників до місця роботи і назад у напрямках, що не обслуговуються пасажирським транспортом загального користування, включаючи додаткові витрати на спеціальні маршрути міського пасажирського транспорту, організовані відповідно до угод, укладених з транспортними підприємствами (понад вартість, сплачену працівниками підприємства за діючими тарифами на відповідний вид транспорту, або віднесену за рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні підприємства), витрати на перевезення працівників інвалідів 1 і 2 груп до місця роботи і назад незалежно від наявності маршрутів пасажирського транспорту загального користування,
3. додаткові витрати, пов'язані з виконаннях робіт вахтовим методом, включаючи транспортні витрати на перевезення працівників від місця знаходження підприємства або пункту збору до місця роботи і назад та від місця проживання у вахтовому селищі до місця роботи і назад, а також витрати на експлуатацію та утримання вахтового, селища, які не компенсуються платою працівників за користування житлом і комунальними послугами,
4. платежі з обов'язкового страхування майна підприємства та цивільної відповідальності, а також окремих категорій працівників, зайнятих у виробництві відповідних видів продукції (робіт, послуг) безпосередньо на роботах з підвищеною небезпекою для життя та здоров'я, передбачених законодавством,
5. витрати на сплату процентів за фінансовими кредитами, одержаними для придбання основних фондів І нематеріальних активів для поточної виробничої діяльності, незалежно від терміну кредитування, а також для сплати процентів за товарні і комерційні кредити; витрати, пов'язані із сплатою процентів за користування матеріальними цінностями,, взятими в оренду (лізинг), нараховуються щомісяця в розмірі, передбаченому договором, і відображаються у складі собівартості продукції (робіт, послуг) в тому періоді, за який їх нараховано,
6. витрати, пов'язані з оплатою послуг комерційних банків та інших кредитно-фінансових установ, включаючи плату за розрахункове обслуговування, отримання гарантій, вексельного авалю, факторингових і довірчих операцій, облік боргових вимог і зобов'язань, включаючи цінні папери, поштово-телеграфних послуг та інших витрат, пов'язаних з грошовим обігом,
7. витрати на виготовлення і придбання бланків цінних паперів, а також інші витрати, пов'язані з емісією цінних паперів,
8. витрати на гарантійний ремонт і обслуговування виробленої продукції, але не більше двох відсотків вартості цієї продукції,
9. витрати на реалізацію продукції [17,с.218].
2.    Загальні принципи здійснення аудиту процесу виробництва.

Людство не придумало іншого способу визначення ефективності господарської діяльності підприємства, як зіставлення доходів і витрат. Тому, для того, щоб визначити, чи буде ефективним виробництво продукції, необхідно порівняти очікувану ціну з очікуваними витратами, а підводячи підсумки роботи, - порівняти отримані доходи з фактичними витратами на виробництво продукції. Без такого порівняння без сумніву будуть допущені непоправні помилки при виборі напрямків виробничої діяльності, видів та об’ємів виробництва продукції (робіт, послуг), а також цін на цю продукцію (роботи, послуги), що поступово призведе до появи збитків та, як наслідок, банкрутства підприємства.

Саме контроль за порядком розподілу виробничих витрат, за правильністю проведених розрахунків та їх законністю (відповідно до встановлених чинним законодавством норм) є головною метою аудиторської перевірки витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції на промислових підприємствах.

Витрати на виробництво продукції включаються в собівартість того звітного періоду, до якого вони належать, незалежно від часу оплати – попередньої чи наступної. Принцип того, що до уваги береться факт споживання товарно-матеріальних цінностей (відпущення їх у виробництво), а не їх оплата, діє і в аудиті.

Аудиторська перевірка процесу виробництва має свої особливості в розрізі елементів витрат. Отже, розглянемо особливості перевірки витрат за елементами.

За елементом “Матеріальні витрати” витрати товарно-матеріальних цінностей групуються наступним чином: сировина і матеріали; купівельні напівфабрикати; паливо і електроенергія; тара і тарні матеріали; будівельні матеріали; запасні частини та інші. 

Аудитору важливо знати, що вартість матеріальних ресурсів формується, виходячи з цін їх придбання (без врахування ПДВ), націнок, комісійних винагород та інших надбавок до ціни. Затрати, пов’язані з доставкою та зберіганням матеріальних ресурсів, підлягають включенню у відповідні елементи затрат на виробництво (витрати на оплату праці, амортизація, матеріальні витрати) [9,с.66].

Аудитор перевіряє правильність оцінки матеріальних ресурсів, списаних на собівартість. Як відомо, підприємство самостійно обирає метод оцінки запасів (нормативний, середньозважений, FIFO), що фіксується в наказі про облікову політику підприємства.

Основними завданнями аудиту матеріальних цінностей, призначених для виробництва продукції, є:

1. порядок зберігання та оцінки матеріальних запасів,
2. своєчасне і правильне відображення в обліку списаних ТМЦ,
3. правильність переоцінки та уціни проведення індексацій ТМЦ,
4. додержання підприємством вимог проведення інвентаризацій.

При аудиторській перевірці затрат на оплату праці може бути виявлена найрозповсюдженіша щодо цього виду витрат помилка – недотримання принципу виробничої спрямованості витрат. Мається на увазі те, що при перевірці первинних документів з нарахування заробітної плати (табелів, розрахунково-платіжних відомостей) аудитор може виявити факти включення в собівартість основної діяльності витрат на оплату праці працівників, зайнятих в інших видах діяльності (будівництво, соціально-культурне обслуговування тощо). Це призводить до штучного завищення показника собівартості виробленої продукції.

Правове регулювання порядку оплати зборів до соціальних фондів здійснюється Законами України “Про збір на обов’язкове соціальне страхування» №402/97-ВР від 26.06.97 р., “Про збір на обов’язкове державне пенсійне страхування” №400/97-ВР від 26.06.97 р. (зі змінами і доповненнями) [6,с.45].

При перевірці правильності віднесення на собівартість відрахувань на соціальні потреби необхідно звернути увагу на дотримання прямої залежності джерела нарахування самого фонду оплати праці. Тобто, яким є джерело виплати, таке й джерело сплати внесків, а це може бути або собівартість, або власні кошти.

Елемент “Амортизація основних виробничих засобів” призначений для групування затрат, пов’язаних з використанням речових об’єктів, що переносять свою вартість в процесі використання на вироблений продукт. Вартість таких об’єктів (будівель, машин, обладнання)переноситься на вироблений продукт не одноразово, а на протязі певного періоду. Витрати на придбання і створення цих об’єктів в собівартість не включаються, але на собівартість списується їх амортизація.

Зауважу, що хоч в П(С)БО №7 і вказано, що підприємство може самостійно обирати метод списання вартості основних засобів, податковим законодавством передбачені єдині норми амортизації, встановлені Законом України “Про оподаткування прибутку підприємств”. Тому, в цьому випадку завданням підприємства є обрання методу нарахування амортизації, що не суперечить чинному законодавству.

В цілях аудиту проводиться перевірка і аналіз документів, договорів та розрахунків за видами витрат.

Важливою складовою аудиту є перевірка правильності калькулювання одиниці продукції. Аудитору слід знати, що за статтями калькуляції витрати групуються залежно від місця і мети їх виникнення. Очевидно, що склад витрат у кожній галузі економіки диференційний та визначений відповідними галузевими інструкціями та методичними рекомендаціями.

При перевірці калькулювання собівартості продукції аудитор встановлює правильність:

1. класифікації затрат на виробництво продукції,
2. обліку та списання (розподілу) витрат по статтям калькуляції,
3. визначення втрат від браку та простоїв,
4. визначення незавершеного виробництва,
5. застосування методів обліку витрат і калькулювання собівартості продукції,
6. ведення синтетичного й аналітичного обліку витрат на виробництво,
7. а також відповідність записів аналітичного і синтетичного обліку за рахунками затрат записам в Головній книзі і балансі.

Одне з головних завдань аудиторської перевірки – підтвердження обґрунтованості обраного методу калькулювання.

Завданням аудитора також є перевірка правильності розподілу непрямих витрат, порядок якого обумовлений в обліковій політиці підприємства. В аудиторській практиці часто зустрічається ситуація, коли підприємство, яке здійснює багато номенклатурне виробництво, не розподіляє непрямі витрати між видами продукції. В цьому випадку відбувається викривлення показника собівартості окремих видів продукції, приховуються реальні фінансові результати [10,с.140].

По завершенню перевірки затрат на виробництво аудитор робить висновки про наявність помилок, їх вплив на достовірність звітності та можливі шляхи їх вирішення.

Аудиторська перевірка процесу виробництва продукції має суттєве значення в системі суцільного аудиту на підприємстві промислової галузі. Рівень функціонування витратного механізму дозволяє достовірно оцінити виробничий процес на підприємстві, а також відобразити його реальний фінансовий стан.

3. Мета й завдання аудиту процесу виробництва.

Метою аудиту процесу виробництва є перевірка обґрунтованості формування і правильності обліку витрат виробництва, від яких у кінцевому підсумку залежить рівень достовірності фінансового результату від реалізації виробленої продукції.

Перевіряючи витрати, треба документально підтвердити правильність розрахунку собівартості продукції(робіт, послуг),оскільки собівартість продукції - один з найважливіших облікових показників, що дає змогу оцінити ефективність використання в процесі виробництва продукції (робіт, послуг) матеріальних і трудових витрат, рентабельність, прибутковість і фінансову стійкість підприємства.