Организация учета капитала на предприятии

Во всех остальных случаях (например, при увеличении уставного капитала за счет эмиссионного дохода) номинальная стоимость дополнительно полученных акционером акций или увеличение их номинальной стоимости является доходом, облагаемым налогом на доходы физических лиц в общем порядке.

Акционерное общество в соответствии со ст. 33 Федерального закона "Об акционерных  обществах" может размещать облигации и иные эмиссионные ценные бумаги, предусмотренные правовыми актами Российской Федерации о ценных бумагах. Размещение облигаций, конвертируемых в акции, должно осуществляться по решению общего собрания акционеров или по решению совета директоров (наблюдательного совета) общества, если в соответствии с уставом общества ему принадлежит право принятия решения о размещении облигаций, конвертируемых в акции.

Дополнительные эмиссионные ценные бумаги общества, размещаемые путем подписки, размещаются при условии их полной оплаты, которая может осуществляться только деньгами.

Выпуск облигаций также регулируется Стандартами эмиссии ценных бумаг и регистрации проспектов ценных бумаг[4, с. 30-35].

 

2.1.2 Учет уменьшения уставного  капитала

 

В соответствии с Гражданским кодексом РФ и Федеральным законом от 26.12.95 № 208-ФЗ "Об акционерных обществах" уставный капитал общества может  быть уменьшен. Уменьшение может осуществляться по решению акционеров, а также в случаях, предусмотренных законодательством.

Общество не вправе уменьшать свой уставный капитал, если в результате этого его размер станет меньше минимального размера, установленного законодательством на дату представления документов для государственной регистрации соответствующих изменений в уставе общества, а в случае, если общество обязано уменьшить свой уставный капитал, — на дату государственной регистрации общества.

Уставный капитал общества может  быть уменьшен путем снижения номинальной стоимости акций или сокращения их общего количества, в том числе путем приобретения части акций. Уменьшение уставного капитала общества путем приобретения и погашения части акций допускается, если такая возможность предусмотрена уставом общества.

Решение об уменьшении уставного капитала общества принимается общим собранием  акционеров. Не позднее чем в течение 30 дней общество должно в письменной форме уведомить о принятом решении своих кредиторов. Кредиторы в свою очередь вправе потребовать от общества прекращения или досрочного исполнения обязательств и возмещения связанных с этим убытков.

Государственная регистрация изменений  в уставе   общества,   связанных   с   уменьшением уставного капитала общества, осуществляется лишь при наличии доказательств уведомления кредиторов.

Уставный капитал общества составляется из номинальной стоимости акций, приобретенных его акционерами. Номинальная стоимость всех обыкновенных акций должна быть одинаковой.

Собрание акционеров может принять  решение об уменьшении уставного капитала путем уменьшения номинальной стоимости акций. В этом случае производится эмиссия новых акций (меньшей номинальной стоимости), которые размещаются путем конвертации (обмена) на находящиеся в обращении акции большей номинальной стоимости.

Конвертация акций общества осуществляется в один день, указанный в зарегистрированном решении об их выпуске, по данным записей на лицевых счетах у держателя реестра или записей по счетам депо в депозитарии на этот день. Указанный день не должен наступать позднее 1-го месяца с даты государственной регистрации выпуска акций.

После регистрации отчета об итогах выпуска акций, размещенных путем  конвертации, в устав акционерного общества вносятся изменения, связанные в рассматриваемом случае с уменьшением номинальной стоимости акций и уменьшением уставного капитала на сумму уменьшения номинальной стоимости акций.

Порядок налогообложения операций по уменьшению уставного капитала зависит от того, произошел возврат средств акционерам или нет. Если сумма, на которую уменьшен уставный капитал, возвращается акционерам, то общество доход не получает и, следовательно, с выплаченной суммы налог не уплачивается. Если же она не возвращается, то сумма уменьшения согласно п. 16 ст. 250 НК РФ подлежит налогообложению. Не возвращенная акционеру сумма включается в состав внереализационных доходов отчетного (налогового) периода.

Отражение уменьшения стоимости акций  в учете. Уменьшение номинальной стоимости акций отражается на счете 75 "Расчеты с учредителями", субсчет "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", так как при этом образуется задолженность перед учредителями и возникает необходимость ее погашения.

По решению общего собрания акционеров общество может уменьшить уставный капитал путем покупки части акций для сокращения их общего количества. Возможность сокращены количества акций должна быть предусмотрена уставом акционерного общества. Выкупив часть размещенных акций, общество может их затем погасить.

Учет собственных акций, выкупленных  у акционеров, ведется на счете 81 "Собственные акции (доли)". По дебету счета 81 отражаются фактические затраты, связанные с выкупом. Аннулирование акций отражается по кредиту счета 81 и дебету счета 80 "Уставный капитал". Возникающая при этом на счете 81 разница между фактическими затратами на выкуп акций (долей) и их номинальной стоимостью относится на счет 91 "Прочие доходы и расходы"[5, с. 15-16].

 

 

 

 

2.1.3 Продажа доли в уставном капитале 

 

Уставный капитал общества является одной из его важнейших характеристик, поскольку участники общества заранее исключают свою ответственность по его долгам личным имуществом. В связи с этим именно уставный капитал отражает минимальный размер имущества общества, гарантирующего интересы его кредиторов.

Статьей 93 ГК РФ и Федеральным законом "Об обществах с ограниченной ответственностью" от 08.02.98 № 14-ФЗ (ред. от 21.03.02) установлены правила перехода долей в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью.  Порядок отчуждения акций акционерами определен ст. 97 ГК РФ и Федеральным законом "Об акционерных обществах" от 26.12.95 № 208-ФЗ (ред. от 27.02.03).

В соответствии с названными законодательными актами уступка доли участникам общества или третьему лицу может быть осуществлена посредством продажи, мены, дарения.

Участник общества вправе продать  свою долю (часть доли) одному или  нескольким участникам данного общества (ст. 21 Федерального закона "Об обществах с ограниченной ответственностью"). Согласия общества или других его участников на совершение такой сделки не требуется, если в уставе ООО не предусмотрено иное. Участники общества также вправе продать свою долю в уставном капитале третьим лицам, если это не запрещено уставом общества. В этом случае остальные участники общества наделены преимущественным правом покупки доли участника, продающего ее, по цене предложения третьему лицу, если иное не установлено уставом общества (п. 2 ст. 93 ГК РФ и п. 2, 4 ст. 21 Федерального закона "Об обществах с ограниченной ответственностью").

Особое внимание при продаже  доли в уставном капитале ООО следует уделить положениям устава общества. В уставе может быть установлен запрет на отчуждение доли третьим лицам, а также особый порядок осуществления участниками общества права преимущественной покупки доли. Кроме того, уставом общества может быть предусмотрено преимущественное право общества на приобретение доли (части доли), продаваемой его участником, если другие участники общества не использовали свое преимущественное право покупки доли (части доли).

Договор купли-продажи доли в уставном капитале ООО совершается в простой письменной форме. Однако в уставе общества может быть установлено требование о совершении сделок по отчуждению доли в нотариальной форме. Несоблюдение установленной законодательством или уставом формы сделки продажи доли в уставном капитале может повлечь недействительность такой сделки с момента ее совершения (п. 6 ст. 21 Федерального закона "Об обществах с ограниченной ответственностью").

Продажа доли может быть осуществлена как физическими, так и юридическими лицами. Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете и налогообложение этих операций в обоих случаях.

Согласно подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ реализация на территории Российской Федерации долей в уставном капитале организаций не подлежит обложению НДС.

Для целей налогообложения прибыли  выручка от реализации имущественных прав признается доходом от реализации, сумма которого определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (п. 1, 2 ст. 249 НК РФ). В свою очередь расходы, связанные с реализацией имущественных прав, признаются расходами, связанными с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 253 НК РФ).

При реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на цену приобретения этого имущества (подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ). Аналогичный порядок может применяться также при реализации имущественных прав (в данном случае - доли в уставном капитале ООО).

Если цена приобретения прочего  имущества с учетом расходов, связанных  с его реализацией, превышает  выручку от его реализации, то разница  между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения (п. 2 ст. 268 НК РФ).

Кроме того, стоимость приобретаемых  акций (долей, паев) для целей гл. 25 НК РФ признается равной стоимости  вносимого в их оплату имущества, определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении (п.  1 ст. 277 НК РФ).

В связи с тем что стоимость  реализованной доли в уставном капитале, признаваемая для целей бухгалтерского учета и налогообложения прибыли, различна, т. е. при совершении рассматриваемой операции образуется разница между показателем прибыли, сформированной по данным бухгалтерского учета, и налоговой базой по налогу на прибыль, определенной в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ, в бухгалтерском учете необходимо отразить взаимосвязь указанных показателей в порядке, установленном ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", утвержденным приказом Минфина России от 19.11.02 №  114н.

Доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов, признаются постоянными разницами, информация о которых может формироваться на основании первичных учетных документов: либо в регистрах бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно (п. 4, 5 ПБУ 18/02).

Превышение стоимости имущества, признаваемого расходом для целей налогообложения прибыли, над стоимостью имущества, включаемой в расходы в бухгалтерском учете, также является постоянной разницей и учитывается в порядке, установленном ПБУ 18/02[6, с.15-17].

2.1.4 Взнос в уставной  капитал

 

Если учредителем является нерезидент и уставный капитал (его часть) формируется в иностранной валюте, его величина пересчитывается в рубли по курсу на дату регистрации юридического лица.

Как правило, курс иностранной валюты на дату регистрации организации  с иностранными инвестициями и на дату поступления суммы вклада в уставный капитал не совпадает, поэтому образуется курсовая разница.

В бухгалтерском учете под курсовой разницей,   связанной   с   формированием   уставного (складочного) капитала организации, признается разность между рублевой оценкой задолженности учредителя (участника) по вкладу в уставный капитал организации, оцененному в учредительных документах в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату поступления суммы вкладов, и рублевой оценкой этого вклада в учредительных документах.

Курсовая разница, связанная с формированием уставного (складочного) капитала организации, подлежит отнесению на ее добавочный капитал. Ее отражают на отдельном субсчете счета 83 "Добавочный капитал". Положительные курсовые разницы отражаются по кредиту этого счета, а отрицательные — по дебету.

После принятия к учету вклада в  уставный (складочный) капитал организации, его пересчет при изменении курса  иностранной валюты, в которой  выражен вклад, по отношению к  рублю не производится.

Если в учредительных документах доля иностранной фирмы выражена в рублях и обязательство учредителя по внесению вклада (номинальная стоимость доли) зафиксировано в рублях, курсовые разницы возникать не будут.

При определении базы по налогу на прибыль доходы в виде имущества, имущественных или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов в уставный капитал, не учитываются (подл. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Положительная же курсовая разница  на основании п. 11 ст. 250 НК РФ включается в состав внереализационных доходов, учитываемых при расчете налога на прибыль организаций.

Порядок внесения вкладов иностранными учредителями неденежными средствами подробно разберем на примере основных средств.

В общем случае первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации. При получении вклада в виде основных средств оформляется акт приемки-передачи имущества от учредителя. Документами, подтверждающими получение вклада от иностранного учредителя, также являются грузовая таможенная декларация, товаросопроводительные документы.