Организация аудиторской проверки учёта аренды на примере предприятия ООО «Люкс»

Произведенные затраты на ремонт сданных в текущую аренду основных средств арендодатель списывает в дебет счёта 91 «Прочие доходы и расходы» с кредита материальных, денежных и расчетных счетов.

Начисление амортизационных сумм по сданным в аренду основным средствам арендодатель относит на уменьшение прибыли и оформляет последующей записью: Дебет счёта 91 «Прочие доходы и расходы» Кредит счёта 02 «Амортизация основных средств».

Начисление арендной платы за отчётный период отражается по дебету счёта 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Выручка от услуг по сдаче в аренду имущества, в том числе по лизингу, облагается НДС. Начисление НДС отражают по дебету счёта 91 и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Арендная плата, которая начисляется авансом за будущие периоды, отражается по дебету счёта 76 и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов». Поступившие арендные платежи записывают в дебет счетов 51 «Расчетные счета» либо 52 «Валютные счета» с кредита счёта 76. При начислении авансовых платежей на сумму арендной платы, которая начисляется в виде текущего платежа, дебетуют счёт 98 и кредитуют счёт 91.

На стоимость произведенных арендатором капитальных вложений в арендованные основные средства производится дооценка основных средств, какая приходуется по дебету счёта 01 «Основные средства» с кредита счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Арендатор учитывает арендованные основные средства на забалансовом счёте 001 «Арендованные основные средства» по первоначальной стоимости, которая обозначена в договоре аренды. Аналитический учёт ведётся по объектам, какие приняты в аренду, и арендодателям.

На сумму арендной платы, которая начисляется арендодателю, арендатор дебетует счета издержек производства и обращения  и кредитует счёт 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами». Перечисленные суммы арендной платы отражают по дебету счета 76 и кредиту счетов 51 «Расчетные счета» либо 52 «Валютные счета»9.

Начисление арендной платы за будущие периоды отражают по дебету счёта 97 «Расходы будущих периодов» и кредиту счёта 76. Текущие начисления арендной платы списываются с кредита счёта 97 в дебет счетов издержек производства и обращения.

Если по условиям договора аренды капитальный ремонт основных средств производится арендатором и за его счёт, то затраты на его осуществление списывают с кредита соответственных расчётных и материальных счетов в дебет счетов издержек производства либо счёта 97 «Расходы будущих периодов». Со счёта 97 затраты частями списывают на счета издержек производства.

Если капитальный ремонт реализует арендатор за счёт арендодателя, то затраты по его реализации относят в дебет счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» с кредита счёта 97 либо соответственных расчётных и материальных счетов.

Договором аренды может быть предусмотрено осуществление капитальных вложений арендатором в арендованные основные средства. Капитальные вложения арендатора, реализованные за счёт арендодателя, списываются у него в дебет счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами».

Если договором предусмотрены капитальные вложения в арендованные основные средства за счёт средств арендатора, то по окончании срока аренды они безвозмездно передаются арендодателю. Передача оформляется бухгалтерскими записями на безвозмездную передачу основных фондов.

1.3 Учёт лизинговых  операций

Организация бухгалтерского учёта лизинговых операций реализуется согласно с указаниями об отражении в бухгалтерском учёте операций по договору лизинга.

Учёт у лизингодателя. Затраты, которые связаны с реализацией капитальных вложений по приобретению лизингового имущества, отражаются на счёте 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт «Приобретение объектов основных средств». Лизинговое имущество приходуется по дебету счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности» с кредита счёта 0810.

Передача лизингового имущества лизингополучателю отражается записями в аналитическом учете по счёту 03. Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество поставляется его продавцом лизингополучателю, минуя лизингодателя, то указанные выше записи реализуют в бухгалтерском учёте транзитом на основании первичного учётного документа лизингополучателя.

В зависимости от условий договора лизинговое имущество может учитываться на балансе лизингодателя либо на балансе лизингополучателя.

Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то затраты лизингодателя по реализации лизинговой деятельности формируются согласно с ПБУ 10/99 и учитываются на счёте 20 «Основное производство» с кредита расчётных, материальных и прочих счетов11.

Начисление амортизации на полное восстановление лизингового имущества отражается по дебету счёта 20 и кредиту счёта 02 «Амортизация основных средств».

Ежемесячно учтённые на счёте 20 расходы по лизинговому имуществу списывают с кредита данного счёта в дебет счёта 90 «Продажи». Причитающаяся исходя из условий договора лизинга сумма лизинговых платежей отражается по дебету счёта 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции со счётом 90 «Продажи». Поступление от лизингополучателя лизинговых платежей отражается по кредиту счёта 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» в корреспонденции со счётами учёта денежных средств.

При возврате лизингового имущества и прекращении его применения для лизинга его стоимость списывают с кредита счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности» в дебет счёта 01 «Основные средства»12.

Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то передача лизингового имущества лизингополучателю отражается на счёте 91 «Прочие доходы и расходы». При этом непосредственно составляют последующие бухгалтерские записи13:

- Дебет счёта 76 «Расчёты  с разными дебиторами и кредиторами», субсчёт «Задолженность по лизинговым  платежам» Кредит счёта 91 «Прочие  доходы и расходы» на сумму  задолженности по лизинговым  платежам;

- Дебет счёта 91 «Прочие  доходы и расходы» Кредит счёта 03 «Доходные вложения в материальные  ценности» на стоимость лизингового  имущества;

- Дебет счёта 91 «Прочие  доходы и расходы» Кредит счёта 98 «Доходы будущих периодов» на  разницу среди суммой лизинговых  платежей и стоимостью имущества.

Вместо указанных трёх бухгалтерских записей передачу лизингового имущества лизингодателем лизингополучателю можно оформить одной бухгалтерской записью14:

- Дебет счёта 76 «Расчёты  с разными дебиторами и кредиторами», субсчёт «Задолженность по лизинговым  платежам» – на сумму лизинговых  платежей;

- Кредит счёта 03 «Доходные  вложения в материальные ценности»  – на стоимость лизингового  имущества;

- Кредит счёта 98 «Доходы  будущих периодов» – на разницу  среди суммой лизинговых платежей  и стоимостью лизингового имущества.

Поступающие по договору лизинговые платежи отражаются по дебету счетов учёта денежных средств и кредиту счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами». Одновременно на сумму поступивших платежей дебетуют счёт 98 «Доходы будущих периодов» и кредитуют счёт 91 «Прочие доходы и расходы». При возврате лизингового имущества лизингодателю его остаточная стоимость приходуется по счёту 03 «Доходные вложения в материальные ценности» с кредита счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», субсчёт «Задолженность по лизинговым платежам». При возврате имущества с полностью погашенной стоимостью оно приходуется на счёт 03. Основные средства, которые сданы в аренду, учитывают на забалансовом счёте 011 «Основные средства, сданные в аренду» в оценке, которая указана в договорах аренды. Аналитический учёт по счёту 011 ведут по арендаторам и по любому объекту ОС, которые сданы в аренду15.

Учёт у лизингополучателя. Как уже говорилось, по условиям договора лизинговое имущество может учитываться на балансе лизингодателя и лизингополучателя. Если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то у лизингополучателя поступившее лизинговое имущество учитывается на забалансовом счёте 001 «Арендованные основные средства».

Начисленные лизингодателю лизинговые платежи отражаются по дебету счетов учёта издержек производства и обращения и кредиту счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», субсчёт «Задолженность по лизинговым платежам». При погашении задолженности дебетуют счёт 76 и кредитуют счета учёта денежных средств. При возврате лизингового имущества лизингодателю его стоимость списывают со счёта 001.

При выкупе лизингового имущества его стоимость на дату перехода права собственности списывают с забалансового счёта 001 и приходуют по дебету счёта 01 «Основные средства» и кредиту счёта 02 «Амортизация основных средств». В случае выкупа лизингового имущества до истечения срока договора лизинга досрочно начисленные платежи относят в дебет счёта 97 «Расходы будущих периодов» либо в дебет счёта 91 «Прочие доходы и расходы» с кредита счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», субсчёт «Арендные обязательства». Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то на стоимость поступившего лизингового имущества дебетуют счёт 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчёт «Приобретение объектов основных средств», и кредитуют счёт 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами», субсчёт «Арендные обязательства».

Стоимость поступившего лизингового имущества и затраты, которые связаны с его получением, списывают с кредита счёта 08 в дебет счёта 01 «Основные средства». Начисленные лизингодателю платежи отражают по дебету счёта 76, субсчёт «Арендные обязательства», и кредиту счёта 76, субсчёт «Задолженность по лизинговым платежам».

Начисление амортизации по лизинговому имуществу реализуют исходя из утвержденных норм амортизации или норм, которые увеличены в связи с использованием механизма ускоренной амортизации на коэффициент не выше 3. Начисленная амортизация отражается по дебету счетов учёта издержек либо обращения и кредиту счёта 02 «Амортизация основных средств». Возврат лизингового имущества при условии полной выплаты лизинговых платежей отражают на счёте 91 «Прочие доходы и расходы». При том остаточную стоимость лизингового имущества списывают в дебет счёта 91 с кредита счёта 01 «Основные средства». Сумма амортизации по лизинговому имуществу списывается в дебет счёта 02 с кредита счёта 01 «Основные средства». При выкупе лизингового имущества при условии погашения всей суммы лизинговых платежей на счетах 01 «Основные средства» и 02 «Амортизация основных средств» реализуют внутреннюю запись по переходу лизингового имущества в собственные основные средства16.

Досрочно начисленные платежи за лизинговое имущество относят в дебет счёта 97 «Расходы будущих периодов» либо  счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредит счёта 02 «Амортизация основных средств». Одновременно указанная сумма отражается по дебету счёта 76, субсчёт «Задолженность по лизинговым платежам», и кредиту счёта 76, субсчёт «Арендные обязательства»

Глава 2. Методика аудиторской проверки учёта аренды

2.1 Аудиторская проверка  арендованных основных средств

В зависимости от сроков аренды имущества выделяют долгосрочную (сроком более трёх лет), среднесрочную (сроком от одного года до трёх лет) и краткосрочную (сроком до 1 года). Проверка данных по арендной плате за имущество реализуется по текущей (краткосрочной) и долгосрочной аренде (лизингу).

Далее нужно проверить верность начисления и отнесения на счета бухгалтерского учёта арендной платы за имущество. Аудитор обязан детально проверить верность составления договоров по аренде и лизингу имущества, порядок расчёта и структуру арендных платежей, хорошо знать схему возможных проводок для отражения операций по начислению и перечислению данных платежей.

При обнаружении ошибок нужно довести их до сведения клиента, какой обязан их исправить с помощью внесения соответственных исправительных записей в регистры бухгалтерского учёта.

Аудитору нужно проверить17:

1. верность отнесения аренды основных средств к текущей либо долгосрочной, оформление актов передачи основных средств в аренду;
2. договор аренды, оформляемый приемо-сдаточным актом;
3. отражение финансовых результатов от сдачи в аренду;
4. ведение бухгалтерского учёта текущей и долгосрочной аренды;
5. начисление износа (при долгосрочной аренде);
6. отражение капиталовложений в арендованные основные средства;
7. учёт лизинговых операций.

Более результативным и простым способом получения предварительной нужной информации о состоянии внутреннего контроля основных средств служит тестирование. Практика аудиторских проверок констатирует, что нарушения и ошибки в бухгалтерском учёте допускаются главным образом при оформлении движения основных средств. Потому нужно подчеркнуть, что, в отличие от прочих материальных ценностей основные средства требуют особого первичного учёта. К примеру, при поступлении (приобретении) основных средств используются накладные либо счета-фактуры (товарные документы) но данные документы не могут быть основанием для оприходования и введения в эксплуатацию основных средств. Оприходование и ввод в эксплуатацию объекта основных средств обязано быть оформлено актом приёма-передачи основных средств18.