Нормативное регулирование ответственности за нарушения в сфере аудиторской деятельности

III этап, продолжающийся  до настоящего времени, начало  которого связано с принятием  в августе 2001 г. Закона об  аудите. Для этого периода характерно регулирование аудиторской деятельности на законодательном уровне, упорядочение требований к аудиторам и аудиторским организациям, приведение этих требований в соответствие с мировыми стандартами.

 

 

2 НОРМАТИВНОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА НАРУШЕНИЯ В СФЕРЕ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

 

2. 1 Общие положения об ответственности  аудиторов

 

Развитие  рынка аудиторских услуг, установление повышенных требований к его профессиональным субъектам предполагает повышение  ответственности участников аудиторской деятельности.

Институт  ответственности включает несколько  блоков правовых норм, устанавливающих:

1) виды и  составы правонарушений как основания  возникновения юридической ответственности;

2) виды ответственности  и санкции, применяемые к нарушителям;

3) круг лиц,  привлекаемых к ответственности;

4) органы, применяющие  меры ответственности к нарушителям;

5) процедуры  наложения ответственности.

Правовые  нормы об ответственности за нарушение  законодательства об аудите содержатся не только в специальном законе, но и в других правовых актах.

Правонарушения  влекут за собой применение мер юридической  ответственности, вид которой зависит  от характера и степени нарушения  общественного порядка. Юридическая  ответственность заключается в  применении к правонарушителю мер государственно-правового воздействия, которое осуществляется судом или иным органом принуждения. Традиционно в теории права выделяют пять видов юридической ответственности: уголовную, административную, гражданскую, дисциплинарную и материальную. В зависимости от объекта регулирования и от формы воздействия общества на правонарушителей применяется тот или иной вид ответственности: в случае совершения преступления предусматривается уголовная ответственность; при совершении менее опасных для человека и общества проступков наступает административная ответственность; при нарушении обязательств, вытекающих из гражданско-правовых отношений, возникает гражданско-правовая (имущественная) ответственность. Дисциплинарная ответственность применяется за нарушение трудового распорядка, а материальная ответственность - за вред, причиненный работником предприятию. Поэтому отношения, связанные с осуществлением аудиторской деятельности, не охраняются дисциплинарной или материальной ответственностью.

За нарушения законодательства об аудите может наступать уголовная, административная или гражданско-правовая ответственность. Меры (т.е. санкции) за совершение правонарушения предусмотрены в основном не нормами специального законодательства об аудите, а нормами того или иного законодательства. Но и Закон об аудите содержит нормы, устанавливающие санкции за совершение правонарушения в области аудита, например аннулирование квалификационного аттестата аудитора по правовым основаниям и некоторые др.³

Законодательством установлен круг лиц, привлекаемых к ответственности за нарушение законодательства об аудите:

- аудиторские  организации и их руководители;

- индивидуальные  аудиторы;

- аудируемые  лица и лица, подлежащие обязательному  аудиту;

- федеральный  орган, уполномоченный осуществлять государственное регулирование аудиторской деятельности.

Следовательно, легко сделать вывод, что законодательство об ответственности аудиторов базируется на общих положениях правовых актов  об юридической ответственности.

2. 2 Законодательное регулирование различных видов ответственности аудиторов

 

Действующее законодательство устанавливает систему  мер ответственности за разглашение  аудиторской тайны. В качестве санкций  за разглашение сведений, составляющих аудиторскую тайну, могут применяться не только возмещение причиненных убытков, о чем упоминается в Законе об аудите [9, п. 4 ст. 8 ], но также административные штрафы, приостановление действия лицензии или ее аннулирование и некоторые другие.

Возмещение  причиненных убытков

В случае разглашения сведений, составляющих аудиторскую тайну, аудиторской организацией, индивидуальным аудитором, уполномоченным федеральным органом, а также иными лицами, получившими доступ к сведениям, составляющим аудиторскую тайну, на основании Закона об аудите и иных нормативных правовых актов Российской Федерации аудируемое лицо или лицо, которому оказывались сопутствующие аудиту услуги, а также аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе потребовать от виновного лица возмещения причиненных убытков.

Под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода). При этом лицу, право которого нарушено, предоставляется возможность потребовать полного возмещения убытков - и в части реального ущерба, и в части упущенной выгоды.

В соответствии со ст. 16 ГК РФ убытки, причиненные лицу в результате незаконных действий государственных  органов, органов местного самоуправления или должностных лиц этих органов, подлежат возмещению Российской Федерацией, соответствующим субъектом Российской Федерации или муниципальным образованием.

При предъявлении иска в суд о возмещении убытков, причиненных в результате незаконных действий государственных органов, органов местного самоуправления или  должностных лиц этих органов, необходимо иметь в виду, что ответчиком по такому делу должны признаваться Российская Федерация, соответствующий субъект Российской Федерации или муниципальное образование в лице соответствующего органа или иного управомоченного органа. Но предъявление иска непосредственно к государственному органу или органу местного самоуправления, допустившему соответствующее нарушение, не может служить основанием к отказу в принятии искового заявления либо к его возвращению. В таком случае суд привлекает в качестве ответчика по делу соответствующий управомоченный орган.

Практика  рассмотрения исков, поданных в отношении  государственных органов, о возмещении убытков, связанных с разглашением конфиденциальной информации, в том  числе аудиторской тайны, отсутствует.

Сведения, доверенные аудитору его клиентом в силу необходимости, т.е. при проведении независимой проверки финансовой (бухгалтерской) отчетности или оказании сопутствующих аудиту услуг, могут включать личные и семейные тайны.

Конституция РФ определяет, что каждый имеет  право на неприкосновенность частной жизни, личную и семейную тайну, защиту своей чести и доброго имени. [1, ч. 1 ст. 23] Сбор, хранение, использование и распространение информации о частной жизни лица без его согласия не допускаются. [1, ч. 1 ст. 24]

В соответствии со ст. 150 ГК РФ личные неимущественные права и другие нематериальные блага, в том числе неприкосновенность частной жизни, личная и семейная тайна, неотчуждаемы и непередаваемы иным способом. Нематериальные блага защищаются в соответствии с ГК РФ и другими законами в случаях и в порядке, ими предусмотренных, а также в тех случаях и тех пределах, в каких использование способов защиты гражданских прав [2, ст. 12] вытекает из существа нарушенного нематериального права и характера последствий этого нарушения.

Закон об аудите не содержит положений о компенсации морального вреда при несанкционированном разглашении аудиторской тайны. Однако на основании ст. 151 ГК РФ гражданин, которому причинен моральный вред действиями, нарушающими его личные неимущественные права либо посягающими на принадлежащие ему другие нематериальные блага, а также в других случаях, предусмотренных законом, может потребовать компенсации морального вреда. При этом под моральным вредом понимаются физические или нравственные страдания, которые испытывал гражданин в результате нарушения его права.

Аудиторская организация должна исходить из необходимости  предотвращения даже потенциальной  возможности причинения ущерба своим  клиентам несанкционированным разглашением соответствующих сведений. В противном  случае клиент (индивидуальный предприниматель) вправе потребовать компенсации морального вреда. Суд может возложить на нарушителя обязанность компенсировать моральный вред.

Закон об аудите не содержит норм о приостановлении  действия лицензии или ее аннулировании при разглашении аудиторской тайны. Это не случайно, поскольку лицензирование аудиторской деятельности, в том числе порядок выдачи, приостановления и аннулирования лицензии, осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации о лицензировании отдельных видов деятельности.

В Положении  о лицензировании аудиторской деятельности нарушение требования об обеспечении  сохранности аудиторской тайны  называется одним из оснований для  приостановления или аннулирования  лицензии. Но если решение о приостановлении лицензии принимает лицензирующий орган, то аннулирование лицензии возможно лишь по судебному решению.

Приостановление действия лицензии или ее аннулирование  означает, что субъект (аудиторская  организация, индивидуальный аудитор) в течение определенного срока не сможет оказывать аудиторские услуги, следовательно, получать от них доходы. Таким образом, можно утверждать, что для аудиторов приостановление действия лицензии или ее аннулирование является более суровой мерой ответственности за разглашение аудиторской тайны, чем возмещение причиненных убытков, штрафные санкции или компенсация морального вреда.

Кодекс об административных правонарушениях РФ предусматривает ответственность за административные правонарушения в области связи и информации. В соответствии с ним [1, ст. 13, 14], разглашение информации, доступ к которой ограничен федеральным законом (за исключением случаев, если разглашение такой информации влечет уголовную ответственность), лицом, получившим доступ к такой информации в связи с исполнением служебных или профессиональных обязанностей, - влечет наложение административного штрафа на граждан в размере от пяти до десяти МРОТ; на должностных лиц - от 40 до 50 МРОТ.

При этом объективная  сторона данного правонарушения выражается в действии, представляющем собой разглашение информации, доступ к которой ограничен федеральным законом, лицом, получившим доступ к такой информации в связи с исполнением служебных или профессиональных обязанностей.

Таким образом, административный штраф может налагаться на аудитора, в том числе индивидуального аудитора, должностных лиц федерального органа исполнительной власти, уполномоченного осуществлять регулирование аудиторской деятельности, других лиц, получивших доступ к аудиторской тайне на законном основании, за разглашение ими доверенной им такой информации при наличии вины.

При рассмотрении правовых аспектов ответственности  за разглашение информации конфиденциального  характера возникает вопрос, могут  ли нарушители режима аудиторской тайны  нести уголовное наказание.

Анализ действующего уголовного законодательства показывает, что термин «аудиторская тайна» не содержится в УК РФ, а указание на аудитора имеется лишь в его ст. 202. При этом уголовная ответственность за незаконное получение и разглашение сведений, составляющих коммерческую, налоговую, банковскую тайну, предусмотрена ст. 183 УК РФ.

Статья 202 УК РФ устанавливает ответственность  аудиторов за злоупотребление полномочиями. Использование частным нотариусом или частным аудитором своих  полномочий вопреки задачам своей деятельности и в целях извлечения выгод и преимущества для себя или других лиц либо нанесение вреда другим лицам, если это деяние причинило существенный вред правам и законным интересам граждан или организаций либо охраняемым законом интересам общества или государства, - наказывается штрафом в размере от 500 до 800 МРОТ или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от пяти до восьми месяцев, либо арестом на срок от трех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до трех лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет.

То же деяние, совершенное в отношении заведомо несовершеннолетнего или недееспособного  лица либо неоднократно, - наказывается штрафом в размере от 700 до 1000 МРОТ или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от семи месяцев до одного года, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет.

В данной статье не содержится указаний на злоупотребления (в виде незаконного разглашения аудиторской тайны) аудитора своими полномочиями.

В соответствии со ст. 183 УК РФ предусмотрено уголовное  наказание за сбор сведений, составляющих коммерческую или банковскую тайну, путем похищения документов, подкупа  или угроз, а равно иным незаконным способом в целях разглашения либо незаконного использования этих сведений.

Анализ действующего законодательства показывает, что аудиторская  тайна является разновидностью информации конфиденциального характера, связанной  с осуществлением профессиональной деятельности аудиторами, в отношении данного объекта установлен особый правовой режим, отличный от режимов других видов конфиденциальной информации. На этом основании можно утверждать, что положения ст. 183 УК РФ не могут применяться при несанкционированном получении и разглашении сведений, составляющих аудиторскую тайну.

Можно сделать  вывод, что в настоящее время  привлечь к уголовной ответственности  лицо, виновное в разглашении аудиторской  тайны, практически невозможно.

В результате проведенного анализа правовых норм, устанавливающих ответственность за нарушение законодательства об аудите, можно сделать следующие выводы.

Нарушения законодательства об аудите - это не особый вид нарушений, а известные административные нарушения (проступки), преступления, нарушения  договорных обязательств; к ним применяются соответственно меры административной, уголовной или гражданско-правовой ответственности.

При установлении мер воздействия к аудиторам (аудиторским  организациям, индивидуальным аудиторам) за допущенные нарушения законодатель учитывает особенности данного вида предпринимательской деятельности - как деятельности профессиональной. К нарушителям такой деятельности применяются меры воздействия, ограничивающие их правоспособность именно как профессионала. В связи с этим применяются такие меры воздействия, как аннулирование лицензии аудиторской организации, индивидуального аудитора, аннулирование аттестата - меры, направленные на ограничение статуса предпринимателя, применение которых препятствует совершению в дальнейшем правонарушений в аудиторской деятельности.