Модели учета и отчетности и их характеристика

В качестве основных направлений реформы бухгалтерского учета предусматривались:

совершенствование его нормативного и методологического обеспечения (в течение двух лет предполагалось разработать новые и пересмотреть ранее утвержденные положения по бухгалтерскому учету, которые включили бы основные требования МСФО);

- реорганизация системы  управления учетом, возрастание  роли профессиональных организаций  в развитии методического обеспечения  и организации бухгалтерского  учета, прежде всего, Института профессиональных бухгалтеров, созданного в 1997 г.;

подготовка и переподготовка кадров. Данное направление предусматривалось в качестве важнейшей составляющей реорганизации бухгалтерского учета.

В развитие Программы реформирования Правительство издало Распоряжение № 382-р от 21 марта 1998г., в соответствие с которым общее методологическое руководство бухгалтерским учетом в стране было возложено на Министерство финансов РФ (за исключением кредитных учреждений, в отношении которых методологическое руководство осуществляет Центральный Банк РФ).3

Практика осуществления реформирования показала, что предусмотренные реформой задачи решались медленно, да и не были решены в полном объеме. Это обусловило необходимость разработки и принятия второго варианта Концепции в виде Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу с 2004 по 2008 год.

Концепция развития российского бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу была утверждена Приказом Минфина России от 1 июля 2004 года № 180. Ее реализацию предполагалось осуществлять по специальным планам, охватывающим выделенные направления развития бухгалтерского учета и отчетности (см. Приложение 1).

  Исходя из трактовки  учёта и разнообразия национальных систем учёта и отчётности, выделяют четыре основных варианта трактовки учёта, которые могут объяснить существующие системы учёта и отчётности: макроэкономический, микроэкономический, независимый, однообразный. Не смотря на то, что ни одна из существующих систем не развивается в соответствии с каким-то одним вариантом учёта, макроэкономическая трактовка особенно чётко проявляется в Швеции; микроэкономическая находит отображение в нескольких многонациональных корпорациях в Нидерландах; американская и британская модели отображают независимый подход к трактовке учёта; французская и немецкая системы учёта служат примером единого подхода.

Американская бухгалтерская ассоциация выделяет восемь классификационных признаков: политическая и экономическая системы, уровень экономического развития, цели финансовой отчётности, авторство учётных стандартов, принципы и уровень профессиональной подготовки и сертификации, система контроля выполнения профессиональных и этических стандартов, пользователи учётной информации.

  Большая часть исследователей отмечает, что классификация стран в соответствии с их системами учёта непостоянная, а сферы их влияния не могут рассматриваться как стабильные и взаимозамкнутые.

Одним из существенных расхождений в бухгалтерском учёте стран ЕС является наличие или отсутствие законодательного характера системы бухгалтерского учёта, определяющего в некоторой степени уровень её консерватизма. В первом случае учётные процедуры достаточно детализированы и регламентированы. Во втором случае учёт является более гибким, может сравнительно легко реагировать на новации, обусловленные изменением экономической политики.

  Второе фундаментальное  отличие - роль бухгалтерского учёта  в обществе. Учёт в Нидерландах, Великобритании и Ирландии ориентирован  на обеспечение инвесторов и кредиторов информацией, необходимой для принятия управленческих решений. Расчёт показателей рентабельности, характеризующих эффективность работы управленческого персонала, является одной из основных задач учёта. Учёт в Германии, Люксембурге и Бельгии более консервативен и предназначен, прежде всего, для защиты интересов банков. Во Франции используется единая унифицированная система учёта, ориентированная на информационное обеспечение государственных органов.

  При рассмотрении  вопроса организации бухгалтерского учёта в зарубежных странах две доминирующие модели учёта:

  • англо-американская  модель, которая практикуется большинством  американских, английских, японских, канадских  и голландских предприятий и  является, безусловно, доминирующей  в мире;

  • французская модель (учёные называют её франко-немецкой), которая широко распространена  в Европе.

  Некоторые иностранные  эксперты выделяют «смешанную»  модель, соединяющую в себе две  доминирующие модели.

  Разнообразие классификации  систем бухгалтерского учёта порождает актуальный на сегодня вопрос - проблему гармонизации учёта.

  Прежде всего это  связано с активным развитием  международных хозяйственных и  финансовых связей, кредитованием  и инвестированием деятельности. Не являются исключением и  Украина, Россия, Республика Беларусь, стоящие на пути реформирования экономики, в том числе и бухгалтерского учёта. Бывшая система учёта была предназначена для обслуживания требований командной экономики, единого пользователя - государства. Сегодня ситуация изменилась и, несмотря на то, что самостоятельным путём мы идём уже более десяти лет, происходит это довольно болезненно и будет темой обсуждения научных работников и практиков ещё не один год.

  Однако на пути  перестройки системы учёта нельзя  ошибочно считать, что для решения всех проблем нужно отвергнуть всё прошлое и скопировать систему учёта, сложившуюся в западных странах. В настоящее время ни одна из стран мира не может развиваться в полной изоляции.

Проведенное нами исследование показало, что за период реализации Концепции проведена большая положительная работа по выполнению поставленных ею задач, однако до предполагаемого срока завершения остается всего год, а много задач еще не решено. Поэтому, на наш взгляд, рассмотрение на концептуальном уровне в настоящей работе вопросов дальнейшей реализации задач реформирования бухгалтерского учета и отчетности позволит дать оценку государственной концепции с позиции институционального подхода.

Исходя из того, что концепция - это система взглядов на основы построения бухгалтерского учета в России и направления его развития, в настоящем исследовании предполагается сформулировать ряд локальных концепций, которые связаны с теорией стоимости, капитала, будущих экономических выгод, риска, справедливой стоимости, лежащих в основе формирования рыночно ориентированной отчетности современных компаний.

При разработке локальных концепций выделим концептуальные основы, обоснуем основные аргументы по поводу важности и необходимости их создания в качестве базы для разработки учетных стандартов и сформулируем основное содержание, структуру отдельных концепций и возможность их встраивания в общую Концепцию развития бухгалтерского учета и отчетности, принятую на государственном уровне.4

Концепцию бухгалтерского учета каждая страна разрабатывает самостоятельно, ориентируясь на ту или иную модель учета. Первоначальная идея создания Концепции бухгалтерского учета возникала в США во второй половине 20 -го века и была реализована в течение семи лет. В 70-80 гг. было разработано шесть положений о концепциях финансового учета. Предполагалось, что на этой Концепции должны базироваться стандарты бухгалтерского учета и отчетности, также как законы страны основаны на Конституции. В Концептуальной основе бухгалтерского учета и отчетности США нашли свое отражение общепринятые принципы учета (GAAP), которые оказывают существенное влияние на формирование современных международных учетных стандартов. 5

В Российской Федерации на конституциональном уровне бухгалтерский учет закреплен в виде официального бухгалтерского учета и рассматривается как инструмент финансового регулирования и проведения единой финансовой (в том числе налоговой) политики. Он призван обеспечивать реализацию конституционного права на информацию в сфере предпринимательской деятельности и экономики, основанной на принципах юридического равенства сторон и договорных отношений, конкуренции и риске. Кроме того, бухгалтерский учет является одной из конституционных гарантий единого рынка, единства экономического пространства как одной из основ конституционного строя Российской Федерации.

Информация, формируемая в бухгалтерском учете должна, удовлетворять потребности, являющиеся общими для всех пользователей (п. 3.5 российской Концепции). При этом в отношении информации для внешних пользователей Концепция определяет, что цель бухгалтерского учета состоит в формировании информации о финансовом положении, финансовых результатах деятельности и изменениях в финансовом положении организации, полезной широкому кругу заинтересованных пользователей при принятии решений. Однако в Концепции признается, что в бухгалтерском учете формируется не вся информация, которая может оказаться необходимой и достаточной для заинтересованных пользователей при принятии решений (п. 3.2).6

1.2 Тенденции развития моделей учета и отчетности.

Учитывая современные подходы и тенденции в развитии теории управления, бухгалтерский учет можно рассматривать как формирование систематизированной информации об объектах и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) информации, которая представляется заинтересованным лицам. Такая подготовка информации может различаться в зависимости от структуры экономики страны, ее формы и особенностей развития. Во многом это зависит от особенностей экономического, политического, социального, правового, религиозного, культурного развития страны, которые в совокупности формируют теорию и практику бухгалтерского учета в стране, определяют ее задачи и цели.

При этом бухгалтерский учет должен рассматриваться как инструмент, выполняющий определенные задачи и встроенный в более широкий институциональный контекст (институциональную среду).

Национальные системы бухгалтерского учета и отчетности подвержены влиянию глобальной институциональной среды. Нередко наблюдается ситуация, когда изменения экономической конъюнктуры в одних странах прямо или косвенно влияют на экономику других стран, вызывая, в т.ч., и изменения в системе бухгалтерского учета и отчетности и, соответственно, в содержании информации. Если рассматривать отдельный регион, где все страны экономически интегрированы, то сближение различных систем и создание единой системы бухгалтерского учета и отчетности в долгосрочной перспективе неизбежно.7

В разных странах бухгалтерская информация может формироваться исходя из различных запросов заинтересованных сторон и, соответственно, решать различные задачи. Обычно чем выше уровень экономического развития страны, тем сложнее система бухгалтерского учета и отчетности, поскольку в экономически развитой стране информационные потребности пользователей в процессе их профессиональной деятельности не могут быть удовлетворены без привлечения дополнительной, более разнообразной и углубленной информации.

Большинство экспертов в области бухгалтерского учета склонны считать, что в мире не существует и двух стран с тождественными системами учета. И хотя все страны мира используют метод ведения бухгалтерского учета, при котором данные отражаются, как минимум, на двух бухгалтерских счетах, образуя, тем самым, бухгалтерскую проводку, тем не менее, объясняют и применяют они данный метод по-разному. В странах с похожими социально-экономическими условиями системы учета имеют много общего, и интерпретация вышеназванного метода в целом одинакова, что позволяет обобщить их в определенные модели учета. В связи с этим выделим несколько моделей бухгалтерского учета: англо-американскую, континентальную, южноамериканскую, интернациональную и исламскую. Рассмотрим кратко основные черты каждой из этих моделей.8

Как правило, все категории пользователей бухгалтерской отчетности анализируют финансовые результаты деятельности компаний с целью определения вариантов размещения средств в компании самых различных отраслей. Соответственно для проведения межфирменных сопоставлений представляемая компаниями информация должна быть единообразной, т.е. стандартной, составленной по единым нормам и правилам, с тем, чтобы облегчить процесс анализа результатов деятельности. Стандартизацией занимаются министерства, специальные государственные органы власти или профессиональные организации. В странах, использующих англо-американскую модель бухгалтерского учета и отчетности, стандарты разрабатываются общественными профессиональными организациями.

В странах, где применяется континентальная модель бухгалтерского учета, высока степень вмешательства государства в учетную практику организаций. Оно участвует в разработке норм учета и внедрении их в практику, формулирует принципы, по которым определяются правила составления отчетности, обязательные для всех хозяйствующих субъектов. Вся учетная процедура консервативна и регламентируется государством. Бухгалтерский учет испытывает сильное влияние налогового законодательства. Влияние рынков ценных бумаг на систему учета не является столь существенным.

В целях контроля уровня инфляции, безработицы и других основных макроэкономических показателей принципы учета разрабатываются таким образом, чтобы формировать входную информацию для национальной системы счетоводства . Процедуры расчета налогооблагаемой прибыли на основе данных бухгалтерского учета строго регламентированы, поскольку вопросы налогообложения являются приоритетными. Компании реального сектора имеют тесные производственные связи с банками, которые выступают как основные кредиторы. Можно утверждать, что основными пользователями бухгалтерской информации выступают банки и государство. 9