Методика аудита основных средств

Согласно ФП(С)АД № 3 «Планирование аудита», программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В программу аудита также могут быть включены проверяемые предпосылки подготовки финансовой отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита.

Аудиторскую программу следует  составлять в виде программы тестов средств контроля и в виде программы  аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств  контроля - это перечень совокупности действий, предназначенных для сбора  информации о функционировании системы  внутреннего контроля и учета. Тесты  средств контроля помогают выявить  существенные недостатки средств контроля экономического субъекта.[6 с. 44]

Аудиторские процедуры по существу - это детальная проверка правильного отражения в бухгалтерском  учете оборотов и сальдо по счетам. Программа аудиторских процедур по существу представляет собой перечень действий аудитора для таких детальных конкретных проверок. Для процедур по существу аудитору следует определить, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и составить программу аудита по каждому разделу бухгалтерского учета.

Согласно ФП(С)АД № 3 «Планирование в аудите», при разработке общего плана и программы аудита аудитору необходимо принимать во внимание следующие аспекты деятельности аудируемого лица (таблица 1).

Таблица 1 - Основные аспекты при составлении плана  и программы аудита

Основные аспекты	Направления
1) деятельность аудируемого лица	- общие экономические  факторы и условия в отрасли,  влияющие на деятельность аудируемого лица; - особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, требования к его финансовой (бухгалтерской) или иной отчетности, включая изменения, произошедшие с даты предшествующего аудита; - общий уровень компетентности  руководства;
2) системы бухгалтерского  учета и внутреннего контроля	- учетную политику, принятую  аудируемым лицом, и ее изменения; - влияние новых нормативных  правовых актов в области бухгалтерского  учета на отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности результатов  финансово-хозяйственной деятельности  аудируемого лица - планы использования  в ходе аудиторской проверки  тестов средств контроля и  процедур проверки по существу;
3) риск и существенность	- ожидаемые оценки неотъемлемого  риска и риска средств контроля, определение наиболее важных  областей для аудита; - установление уровней  существенности для аудита; - возможность (в том  числе на основе аудита прошлых  лет) существенных искажений или  недобросовестных действий; - выявление сложных областей  бухгалтерского учета, в том  числе таких, где результат  зависит от субъективного суждения  бухгалтера, например, при подготовке  оценочных показателей
4) характер, временные рамки  и объем процедур	- относительную важность  различных разделов учета для  проведения аудита; - влияние на аудит  наличия компьютерной системы  ведения учета и ее специфических  особенностей; - существование подразделения  внутреннего аудита аудируемого лица и его возможное влияние на процедуры внешнего аудита;
5) координацию и направление  работы, текущий контроль и проверку  выполненной работы	- привлечение других аудиторских  организаций к проверке филиалов, подразделений, дочерних компаний  аудируемого лица; - привлечение экспертов;  - количество территориально  обособленных подразделений одного  аудируемого лица и их пространственную удаленность друг от друга; - количество и квалификацию  специалистов, необходимых для работы  с данным аудируемым лицом;
6) прочие аспекты	- возможность того, что  допущение о непрерывности деятельности  аудируемого лица может оказаться под вопросом; - обстоятельства, требующие  особого внимания, например, существование  аффилированных лиц;  - особенности договора  об оказании аудиторских услуг и требования законодательства; - срок работы сотрудников  аудитора и их участие в  оказании сопутствующих услуг  аудируемому лицу; - форму и сроки подготовки  и представления аудируемому лицу заключений и иных отчетов в соответствии с законодательством, правилами (стандартами) аудиторской деятельности и условиями конкретного аудиторского задания.

Начиная разработку общего плана и программы аудита, аудиторская  организация должна использовать предварительные  знания об экономическом субъекте - общие экономические факторы  и условия в отрасли, оказывающие  влияние на деятельность аудируемого лица, особенности его деятельности, финансовое состояние, общий уровень компетенции руководства и многое другое - что необходимо при выявлении значимых для аудита областей.

Аудитор не должен исключать  возможность того, что допущение  о непрерывности деятельности аудируемого лица может оказаться под вопросом, поэтому необходимо проверить выполняется ли этот основной принцип подготовки финансовой отчетности. В соответствии с принципом допущения непрерывности деятельности обычно предполагается, что аудируемое лицо будет продолжать осуществлять свою финансово-хозяйственную деятельность в течение 12 месяцев года, следующего за отчетным, и не имеет намерения или потребности в ликвидации, прекращении финансово-хозяйственной деятельности или обращении за защитой от кредиторов.[7 с. 103]

Также необходимо принять  во внимание риск и существенность.

По своему профессиональному  суждению аудитор оценивает значимые области и определяет приемлемый уровень существенности с целью  выявления существенных, с количественной точки зрения, искажений. Тем не менее, как значение, так и характер искажений  должны приниматься во внимание. Примерами  качественных искажений являются:

• недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием;
• отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты.

Существенность рассматривается  как на уровне финансовой отчетности в целом, так и в отношении  остатков по отдельным счетам бухгалтерского учета, групп однотипных операций и  случаев раскрытия информации. На существенность могут оказывать  влияние нормативные правовые акты Российской Федерации, а также факторы, имеющие отношение к отдельным  счетам бухгалтерского учета финансовой отчетности и взаимосвязям между  ними. В зависимости от рассматриваемого аспекта финансовой отчетности возможны различные уровни существенности.[8 с. 3]

Аудиторская оценка существенности, помогает аудитору решить какие показатели финансовой отчетности проверять, а  также вопрос использования выборочной проверки и аналитических процедур.

При использовании выборочной проверки, возникает риск, когда  вывод аудитора, сделанный на основании  отобранной совокупности, может отличаться от вывода, который мог быть сделан, если к генеральной совокупности в целом были бы применены идентичные процедуры аудита. Такие риски  оказывают влияние на надежность и эффективность аудита и с  большой степенью вероятности могут  привести к ненадлежащему аудиторскому мнению и к дополнительной работе по установлению того, что первоначальные выводы были неверны.

Это позволяет аудитору выбрать  аудиторские процедуры, которые, как  предполагается,  в совокупности уменьшить аудиторский риск до приемлемо  низкого уровня, в виду того, что  между существенностью и аудиторским  риском существует обратная зависимость, то есть чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот.

Во внимание так же необходимо принимать оценку ожидаемого неотъемлемого  риска и риска средств контроля.

Аудиторская организация  оценивает эффективность системы  внутреннего контроля (СВК), которой  располагает экономический субъект, и оценивает ее риск. СВК может  считаться эффективной, если она  своевременно предупреждает о возникновении  недостоверной информации, а также  выявляет недостоверную информацию. Оценивая эффективность СВК, аудиторская  организация должна собрать достаточное  количество аудиторских доказательств.[9 с. 13]

Аудиторская организация  должна учитывать степень автоматизации  обработки учетной информации и  существование подразделения внутреннего  аудита аудируемого лица. Все может оказать влияние на процедуры внешнего аудита и позволит точнее определить объем и характер аудиторских процедур.

Аудиторская организация  при необходимости может согласовать  с руководством проверяемого экономического субъекта отдельные положения общего плана и программы аудита. При  этом аудиторская организация независима в выборе приемов и методов аудита, отраженных в общем плане и программе, но несет полную ответственность за результаты своей работы в соответствии с данным общим планом и данной программой.

Результаты проводимых аудиторской  организацией процедур при подготовке общего плана и программы следует  детально документировать, так как  они являются основанием для планирования аудита и могут использоваться в  течение всего процесса аудита.

План аудита содержит следующую  информацию:

• планируемые трудозатраты;
• уровень (уровни) существенности;
• оценка аудиторского риска;
• сроки проведения проверки;
• состав аудиторской группы и ее руководитель;
• перечень сегментов аудита с указанием сроков их проведения и исполнителей.

Программа аудита содержит подробную информацию (разработанную  в ходе формирования стратегии аудита) о видах аудиторских процедур, используемых для проверки сегментов аудита, предусмотренных планом, о способах их применения, их документировании. Программа аудита, с одной стороны, служит подробной инструкцией для членов аудиторской группы, проверяющих конкретные сегменты. С другой стороны, программа является средством контроля за работой аудиторов со стороны руководителя проверки и руководителя аудиторской организации.[10 с. 45]

 На сегодняшний день  известны два подхода к составлению  программ аудита:

• пообъектный;
• циклический.

При пообъектном подходе бухгалтерская документация распределяется (сегментируется) между участниками проверки в соответствии с Планом счетов: каждый сегмент состоит из одного или нескольких счетов бухгалтерского учета.

При циклическом подходе  каждый сегмент состоит из совокупности оборотов по счетам, связанным содержанием  хозяйственных операций и документооборотом.[11 с. 35]

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Глава 2. Методика аудита основных средств

2.1 Аудит поступления  и выбытия основных средств

Целью проверки учета поступления  основных средств является подтверждение  того, что приобретенные основные средства были правильно отражены в  учете и представляют собой стоимость  реальных объектов, введенных в эксплуатацию.

При покупке основные средства принимаются к учету по первоначальной стоимости, включающей в себя все  фактические затраты по приобретению, за исключением возмещаемых налогов. К фактическим затратам относятся: суммы, уплаченные поставщику в соответствии с договором; суммы, уплачиваемые за посреднические, консультационные и  информационные услуги, связанные с  приобретением основных средств; регистрационные  сборы, государственные, таможенные пошлины  и другие аналогичные платежи; другие затраты, непосредственно связанные  с приобретением основных средств, а также затраты по доведению  их до рабочего состояния.

При выбытии основных средств, по которым начислялась амортизация, вся сумма накопленной амортизации  списывается в уменьшение первоначальной стоимости. В бухгалтерском учете  необходимо сделать следующие проводки: ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01 — списан начисленный  износ по основным средствам;

ДЕБЕТ 91 КРЕДИТ 01 — списана  остаточная стоимость основных средств  на финансовые результаты предприятия.

В дебет счета 91 «Прочие  доходы и расходы» также записываются все расходы, связанные с выбытием актива, а в кредит — доходы от выбытия объекта. Например, при выбытии основных средств в дебет счета 91 относят расходы на демонтаж оборудования, разборку зданий и сооружений, а в кредит — материалы, лом, у гиль, полученные при ликвидации объектов. Таким образом, на счете 91 «Прочие доходы и расходы» формируется финансовый результат от выбытия основных средств. При необходимости аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» можно вести по каждому выбытию активов отдельно.

Аудитору необходимо проверить:

• перечень основных средств (с первоначальной стоимостью, износом и ценой соглашения) и технической документации при передаче основных средств в качестве взноса в уставный капитал;
• договор купли-продажи (при приобретении объектов основных средств в комплекте в инвентарной карточке должна быть обязательно расшифровка предметов, входящих в комплект);
• первоначальную стоимость объектов основных средств, приобретенных за иностранную валюту (эта стоимость должна учитываться по курсу в рублях на момент приобретения);
• установлена ли рыночная стоимость при продаже основных средств;
• увеличена ли налогооблагаемая прибыль в случае реализации и безвозмездной передачи основных средств, как это предусмотрено в Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на прибыль;
• начислен ли НДС но безвозмездно переданным основным средствам (плательщиком НДС является передающая сторона);
• оприходованы ли на счете 10 «Материалы» детали, узлы и агрегаты (пригодные для ремонта других машин), полученные после демонтажа и разборки. Детали и узлы, изготовленные с применением драгоценных металлов, подлежат учету и сдаче в государственный фонд.

 

 

2.2 Проверка порядка  налогообложения операций поступления  и выбытия основных средств

  Если  организация приобретала основные средства за плату, аудитор должен проверить  правильность отражения НДС на счетах бухгалтерского учета или его  включения в первоначальную стоимость объекта.

Аудитор должен установить методом прослеживания: выделен  ли НДС в договоре, в  первичных  документах поставщиков, в расчетных  документах организации; имеется ли счет – фактура на приобретенные  основные средства; используется ли в  учете счет 19 «Налог на добавленную  стоимость» при осуществлении капитальных  вложений; для каких целей приобретен объект основных средств, поскольку  от этого зависит порядок списания сумм налога с кредита указанного счета.