Аудит операций с основными средствами

Введение

С основными средствами как объектом учета связаны многие проблемы современной  российской экономики: недостаточная  конкурентоспособность продукции  в связи с чрезмерным физическим и моральным износом оборудования, незагрузка производственных мощностей, необоснованное дробление имущественных комплексов, низкие фондоотдача и инвестиционная активность, недостаточно реальная оценка активов, завышенная налоговая нагрузка при избыточном имуществе. Усиливается влияние учета основных средств как на финансовое состояние субъектов хозяйствования, так и на качество представляемой ими отчетности. Поэтому основные средства в настоящих условиях становятся для многих организаций весьма существенным объектом аудита.

В традиционных методиках аудиторских  проверок операций с основными средствами отражается лишь процесс воспроизводства  этих активов в организации. При  этом вне аудита, как правило, остаются такие важные вопросы, как арендные и залоговые операции, обоснованность консервации основных средств, реальность активов, аналитические процедуры  и др.

В соответствии с Федеральным законом  от 07.08.2001 № 119-ФЗ «Об аудиторской  деятельности» и Правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 1 «Цель  и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности» (утверждено Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.09.2002 № 696) целью аудита основных средств является установление соответствия применяемой в организации  методики учета, налогообложения операций по движению основных средств нормативным  актам, действующим в Российской Федерации.

Для достижения цели аудитору необходимо:

- оценить систему внутреннего  контроля организации-клиента;

- определить методы проверки;

- разработать программу аудиторских  процедур по существу.

Задачи аудита операций с основными  средствами можно подразделить на основные и дополнительные.

При решении основных задач аудита основных средств осуществляется проверка правильности:

- документального оформления и  своевременного отражения в учетных  регистрах поступления основных  средств;

- начисления и отражения в  учете сумм износа;

- определения финансовых результатов  при выбытии (ликвидации) основных  средств;

- документального оформления и  отражения в соответствующих  учетных регистрах операций по  движению основных средств.

Аудит операций с основными средствами имеет огромное значение. От того будут  или нет, обнаружены ошибки, зависит  мнение аудитора о достоверности  бухгалтерской отчетности в части  основных средств. В случае обнаружения  недочетов, ошибок или неоговоренных  исправлений, аудитору следует в  письменной форме довести до руководителя предприятия рекомендации по внесению исправлений, что позволит избежать штрафных санкций со стороны налоговых  органов при проверках. Аудит  основных средств важен еще и  потому, что затрагивает себестоимость  производимой продукции (через амортизационные  отчисления), что в результате может  повлиять на финансовый результат.

1.  
Аудит операций с основными средствами

1.1 Цели, задачи и объекты аудиторской проверки основных средств

Главными задачами аудита сохранности, учета основных средств является проверка:

-- обеспечения контроля за наличием и сохранностью основных средств;

-- правильности отнесения предметов  к основным средствам, их группировки  по классификации, принадлежности  и по характеру участия в  производственном процессе;

-- правильности оценки основных  средств в учете;

-- правильности оформления и  отражения в учете операций  по поступлению и выбытию основных  средств;

-- правильности начисления и  отражения в учете амортизацияа и ремонтов основных средств;

-- правильности и эффективности  использования основных средств;

-- правильности отражения данных  о наличии и движении основных  средств в бухгалтерском учете и отчетности.

Учитывая эти задачи, необходимо проверить:

-- приняты ли меры по обеспечению  сохранности основных средств.  Для этого необходимо установить, назначены ли приказом руководителя  предприятия материально-ответственные  лица, отвечающие за сохранность  основных средств. Заключены ли  с ними письменные договора  о полной индивидуальной материальной  ответственности.

-- соответствуют ли должности  материально-ответственных лиц Перечню  должностей и работ, замещаемых  и выполняемых работниками, с  которыми предприятием могут  заключаться письменные договора  о полной индивидуальной материальной  ответственности.

-- созданы ли условия материально-ответственным  лицам для обеспечения сохранности  материальных ценностей, имеются  ли закрываемые помещения для  хранения, шкафы, сейфы и т.п.;

-- оборудованы ли помещения пожарно-охранной  сигнализацией;

-- организован ли порядок вывоза  материальных ценностей с территории  предприятия;

-- назначена ли приказом руководителя  постоянно действующая комиссия  для проведения проверки сохранности  материальных ценностей;

-- проводились ли инвентаризация  и выборочные проверки сохранности  основных средств; оформлены ли  их результаты; какие меры приняты к виновным в случае выявления недостачи основных средств.

Аудиторская проверка основных средств  является частью общего аудита организации - клиента. Ее целью является формирование мнения о достоверности бухгалтерской  отчетности по разделу основных средств  и установление соответствия применяемой  в организации методики учета  и налогообложения операций с  основными средствами действующим  в Российской Федерации нормативным  документам.

1.2 Рабочая программа  аудита операций с основными  средствами

При планировании аудита основных средств, прежде всего, составляется рабочая программа. В ней содержатся юридическая и экономическая характеристики организации, перечень источников аудиторских доказательств, тесты системы внутреннего контроля и аудиторские процедуры. Характеристика организации должна включать информацию о правовом статусе, степени технической оснащенности, объеме деятельности, месторасположении и т.д.

К источникам аудиторских доказательств  относятся: Устав организации; учетная  политика; бухгалтерский баланс и  приложения к нему; документы по учету основных средств (акты, карточки, ведомости и др.); материалы предыдущих аудиторских проверок; сведения, полученные из бесед с руководством организации; сведения, полученные от третьих лиц; информация, полученная от службы внутреннего  аудита.

При проверке операций по учету основных средств аудитору целесообразно  использовать тест внутреннего контроля (Приложение 1). Это позволит не только оценить его надежность, но и скорректировать  программу проведения проверки.

Процедуры тестирования заключаются  в оценке системы внутреннего  контроля, которая состоит из среды  контроля (отношение руководства  к системе контроля, к созданию условий контроля), средств контроля и системы бухгалтерского учета.

Поскольку многие организации применяют  автоматизированную форму бухгалтерского учета, возникает необходимость  тестирования системы автоматизации  учета. Приведенный перечень тестов средств контроля может быть изменен, сокращен или расширен в зависимости  от отраслевой принадлежности конкретной организации, вида деятельности и т.д. С помощью аудиторских процедур осуществляется проверка достоверности  данных бухгалтерского учета и отчетности. При обнаружении нарушения аудитор  определяет их характер и суть, а  также уровень существенности. При  этом аудитор описывает аудиторские  процедуры или методы обнаружения  нарушений, порядок построения аудиторской  выборки при ее применении, т.е. обосновывает достаточность аудиторских доказательств. По результатам проведенных аудиторских  процедур аудитор может разработать  рекомендации по устранению ошибок в  бухгалтерском учете и совершенствованию  системы бухгалтерского учета (Приложение 2). Приведенный перечень аудиторских  процедур, по существу, позволяет получить полную информацию о достоверности  данных бухгалтерского учета и отчетности основных средств и системы внутреннего  контроля. Однако в каждом конкретном случае разрабатывается свой перечень тестов и аудиторских процедур, поскольку  организации различных отраслей и правовых форм имеют определенную специфику. При проведении аудита основных средств в крупных организациях целесообразно разбивать ряд аудиторских процедур на блоки (например, проверка начисления амортизации, проверка наличия основных средств и др.). В условиях автоматизированной формы бухгалтерского учета аудит следует проводить с учетом специфики применяемых бухгалтерских программ. Кроме того, необходимо разработать ряд аудиторских процедур в целях проверки состояния автоматизации учета в организации.

При аудиторской проверке необходимо получить подтверждение надлежащего  оформления прав собственности организации  на объекты основных средств. Аудитору должны быть предоставлены договоры на создание, приобретение, передачу объектов основных средств, а в необходимых  случаях - и свидетельства о регистрации  сделок в соответствии с законодательством. Важным вопросом при проверке сохранности  и наличия основных средств является выяснение правильности оценки основных средств, поскольку от этого зависят  расчеты с бюджетом по налогу на имущество, а также достоверность  отражения финансовых результатов  организации и составления отчетности. Для проведения проверки аудитор  привлекает первичные документы (ф. ОС -1, ОС - 6 и др.), по которым основные средства приняты к учету. Проверка правильности оценки основных средств  может быть сплошной (при небольшом  количестве объектов) или выборочной. Аудитор проверяет: оформлены ли протоколы согласования цен и  отражены ли денежная оценка в учредительных  документах; правомерность включения  других расходов в первоначальную стоимость; достоверность установления рыночной цены. Для определения рыночной цены могут быть использованы данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные в письменной форме от организаций - изготовителей; сведения об уровне цен, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертные заключения о стоимости отдельных объектов основных средств. Расходы, понесенные организацией по доставке таких основных средств, также включаются в стоимость объекта.

Оценка объектов, приобретенных  за иностранную валюту, производится в рублях путем перерасчета иностранной  валюты по курсу Центрального банка  России, действующему на дату приобретения объектов в собственность, хозяйственное  ведение или оперативное управление. Аудитор должен проверить, правильно ли определен момент перехода права собственности в соответствии с условиями контракта; включены ли в стоимость таможенные платежи (пошлины, сборы) и другие расходы, связанные с приобретением основных средств. При проверке правильности оценки основных средств аудитор должен обратить внимание на то, были ли случаи изменения первоначальной стоимости объектов, какие причины вызвали эти изменения; отражены ли затраты по капитальным вложениям на счете 08 «Капитальные вложения». Для подтверждения наличия основных средств проводится проверка организации аналитического учета и результатов инвентаризации основных средств. Проверка проведения инвентаризации основных средств осуществляется аудитором с привлечением первичных документов - инвентаризационных описей, протоколов заседаний инвентаризационных комиссий, решений руководства организации по итогам проведения инвентаризации. Проверка результатов инвентаризации необходима аудитору для того, чтобы убедиться, насколько можно доверять результатам внутреннего контроля, чтобы скорректировать аудиторский риск и аудиторские процедуры. С помощью процедуры прослеживания проводится проверка соответствия показателей форм бухгалтерской отчетности по основным средствам; показателей отчетности и Главной книги; показателей Главной книги и регистров синтетического и аналитического учета.

2. Методика аудита  основных средств

2.1 Аудит поступления и выбытия основных средств

Целью проверки учета поступления  основных средств является подтверждение  того, что приобретенные основные средства были правильно отражены в  учете и представляют собой стоимость  реальных объектов, введенных в эксплуатацию.

На этом этапе необходимо выполнить  следующие процедуры:

- получить список (с указанием  количества и стоимости) приобретенных  объектов основных средств, сверить  полученные показатели с данными  оборотов по дебету счета 01 «Основные средства»;

- проверить первичные документы  и физическое наличие вновь  приобретенных объектов. Проверка  проводится выборочно при существенном  увеличении объектов основных  средств;

- определить, что стоимость объектов  основных средств, введенных в  эксплуатацию, надлежащим образом  отражена на счетах бухгалтерского  учета. Приступая к аудиту поступления  основных средств, следует провести  формальную проверку первичных  учетных документов с точки  зрения оформления их в соответствии  с установленными правилами. Аудитор  должен проверить: отражаются  ли затраты по объектам основных  средств, приобретенным за плату,  возведению (сооружению), изготовлению  на счете 08 «Капитальные вложения»,  на котором формируется первоначальная (инвентарная) стоимость объекта.  При этом проверяется состав  расходов, включаемых в инвентарную  стоимость основных средств, их  связь с созданием данного  объекта. В бухгалтерском учете  основные средства возникают  в результате бухгалтерской проводки:

Дебет 01 «Основные средства» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы». Основанием для данной записи являются соответствующие документы, так например, если к учету принимается объект основных средств, являющийся объектом недвижимости, то право собственности на него должно быть зарегистрировано.

Законом о государственной регистрации  прав на недвижимое имущество и сделок с ним установлено, что с момента  вступления данного Закона в силу (с 31 января 1998г.) право собственности  на объекты недвижимости подлежит обязательной государственной регистрации. Отсутствие государственной регистрации права  собственности на объект недвижимости означает, что сделки по приобретению этого имущества являются ничтожными, то есть недействительными уже в  момент их совершения.

Таким образом, по дебету счета 01 «Основные  средства» могут быть показаны только те объекты недвижимости (подлежащие обязательной государственной регистрации), по которым право собственности  организации зарегистрировано в  установленном порядке. Следовательно, до момента государственной регистрации объектов недвижимого имущества затраты организации на приобретение основных средств подлежат отражению по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».