Аудит операций с основными средствами

            Приступая к аудиту поступления основных средств, следует провести формальную проверку первичных учетных документов с точки зрения оформления их в соответствии с установленными правилами. 
Аудитор должен проверить: отражаются ли затраты по объектам основных средств, приобретенным за плату, возведению (сооружению), изготовлению на счете 08 «Капитальные вложения», на котором формируется первоначальная (инвентарная) стоимость объекта. При этом проверяется состав расходов, включаемых в инвентарную стоимость основных средств, их связь с созданием данного объекта. 
В бухгалтерском учете основные средства возникают в результате бухгалтерской проводки: 
Дебет 2100 «Основные средства» Кредит «Вложения во внеоборотные активы». Основанием для данной записи являются соответствующие документы, так например, если к учету принимается объект основных средств, являющийся объектом недвижимости, то право собственности на него  должно быть зарегистрировано. 
Таким образом, по дебету счета 2100 «Основные средства» могут быть показаны только те объекты недвижимости (подлежащие обязательной государственной регистрации), по которым право собственности организации зарегистрировано в установленном порядке. Следовательно, до момента государственной регистрации объектов недвижимого имущества затраты организации на приобретение основных средств подлежат отражению по дебету «Вложения во внеоборотные активы».

                                      2.4.Аудит выбытия основных средств 
 
            Вопросы выбытия основных средств, что выбытие объекта имеет место в случаях: продажи (реализации объекта другому юридическому или физическому лицу); безвозмездной передачи (дарения объектов основных средств); списания в случае морального и (или) физического износа; ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях; передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций; списания объектов основных средств, ранее сданных в аренду с правом выкупа, в момент перехода права собственности на указанные основные средства к арендатору; по другим причинам. 
             Целью проверки операций, связанных с выбытием основных средств, является определение того, что: 
- первоначальная стоимость и сумма накопленной амортизации полностью и надлежащим образом списаны со счетов их учета; 
- финансовые результаты (прибыль или убыток), образовавшиеся в результате этих операций, правильно отражены на счете 9100 и 9500. 
             При этом могут быть выполнены процедуры: 
1. Получить список объектов основных средств, выбывших в течение отчетного периода, с указанием первоначальной стоимости и суммы накопленной амортизации на день выбытия; причин выбытия; продажной цены; финансового результата от операции. Сверить данные полученной информации с данными по кредиту счета «Основные средства», дебету счета «Амортизация основных средств». 
2. Проверить наличие соответствующего разрешения на операции по выбытию основных средств и их документальное оформление; 
3. Проанализировать по каждой операции выбытия (при значительных объемах выборочно) правильность списания основных средств и определения финансового результата. 
 
             В ходе проверки выбытия основных средств аудитор устанавливает причину списания, целесообразность и законность операции. Для этого используются договоры на реализацию основных средств, акты на списание, акты приема – передачи основных средств, данные аналитического учета. 
             В бухгалтерском учете возмездное выбытие объекта основных средств отражается следующим образом: 
Дт 2100 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» 
 
Кт 2100 «Основные средства» 
Списание стоимости выбывающего объекта 
Дт 2100 Амортизация основных средств» 
Кт2100 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» 
Списание накопленной амортизации 
Дт9100 «Прочие доходы и расходы» 
Кт 2100 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» 
Списание остаточной стоимости объекта 
Дт 9100 «Прочие доходы и расходы» 
Кт3110 «Расчеты споставщиками и подрядчиками» 
Списаниерасходов по оплате сторонним организациям за содействие по реализации объекта основных средств (демонтаж, упаковка, погрузка, транспортировка) 
Дт3430 «НДС по приобретенным ценностям» 
Кт 3110 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 
Выделение НДС на основании счетов – фактур сторонних организаций по работам (услугам) по реализации объекта основных средств 
Дт9100 «Прочие доходы и расходы» 
Кт8000 «Общехозяйственные расходы»  
Списаниесобственных расходов организации по выбытию объекта основных средств 
Дт9100 «Прочие доходы и расходы» 
Кт3400 «Расчеты по налогам и сборам» 
Начисление НДС с операции реализации основного средства (при методе определения выручки «по отгрузке») 
Дт1410 «Расчеты с покупателями и заказчиками» 
Кт9100 «Прочие доходы и расходы» 
Формирование задолженности покупателя по продажной цене (включая НДС) 
Дт  «Прочие доходы и расходы» 
Кт«Прибыли и убытки» 
Формирование финансового результата от операции (прибыль). Однако финансовым результатом данной операции может быть и убыток: 
Дт  «Прибыли и убытки» 
Кт «Прочие доходы и расходы»

В случае безвозмездного выбытия  объекта основного средства убытки от выбытия списываются следующим образом: 
Дт «Прибыли и убытки», Субсчет «Убытки, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль» 
Кт «Прочие доходы и расходы» 
 
           При списании объектом основных средств отражение убытка осуществляется аналогично, однако убытки от списания не уменьшают налогооблагаемую прибыль. 
В случае если объект основных средств списывается в результат ликвидации и не подлежит полезному использованию, в бухгалтерии должны иметься документы об утилизации лома или утиля (вывоз на полигон, сдача в металлолом). 
            Материальные ценности, остающиеся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию основных средств, приходуются по рыночной стоимости на дату списания и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты: 
Дт 1600 «Материалы»

Кт9100 «Прочие доходы и расходы». 
 
            Ликвидация объекта основных средств по причине чрезвычайных ситуаций отражается следующим образом: 
Дт «Прибыли и убытки» 
Кт «Основные средства», субсчет «выбытие основных средств» 
 
  
 

               2.6.Аудит операций по учету амортизации основных средств 
 
            Важным направлением методики аудита основных средств является проверка обоснованности применения норм и достоверности начисления амортизации, поскольку эти данные связаны с формированием себестоимости продажи товаров, продукции, работ, услуг и в конечном итоге влияют на финансовые результаты предприятия (его прибыль или убыток), сумму налога на имущество и размер уплачиваемого в бюджет налога на прибыль. В то же время следует помнить о том, что амортизация характеризует окупаемость (восстановление) основных средств. Выбор амортизационной политики оказывает значительное влияние на формирование финансовой стратегии организации. 
 
             На данном этапе аудита осуществляется: 
1. Проверка соблюдения положений учетной политики организации по амортизации основных средств; 
2. Проверка правильности отнесения объектов амортизационных отчислений к той или иной группе основных средств; 
3. Проверка расчетов сумм ежемесячных амортизационных отчислений; 
4. Проверка своевременности и правильности их отражения в учете. 
 
            Аудитору необходимо получить перечень объектов основных средств, по которым применяются особые условия начисления амортизации или ее прекращения, в частности: с истекшими нормативными сроками эксплуатации, по которым амортизация не начисляется; находящихся на консервации, по которым начисление амортизации приостановлено, по которым применяется ускоренная амортизация; непроизводственного назначения, используемых организацией по договору аренды,  переданных организацией в аренду. 
            Затем проверяется правильность определения норм амортизации основных средств. Проверка заключается в пересчете аудитором норм, установленных при вводе объекта в эксплуатацию. Аудитор должен убедиться в том, что методика расчета норм амортизации соответствует требованиям и учетной политике организации. 
Следующий шаг – определение срока полезного использования (амортизационного периода) объекта основных средств. Организации имеют право пересматривать срок полезного использования в случаях улучшения первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта в результате проведенной реконструкции или модернизации. Аудитору целесообразно выяснить, являются ли установленные на предприятии сроки полезного использования объектов основных средств характерными для данной сферы бизнеса. Для проверки аудитор должен изучить акты ввода объектов в эксплуатацию, материалы переоценки основных средств. 
Отдельно аудитором должно быть проверено начисление амортизации вналогом учете. При проверке аудитор должен руководствоваться нормами гл. 25 НК КР, в соответствии с которыми можно выделить два принципиальных аспекта методики: 
- проверка формирования состава амортизируемого имущества; 
- проверка расчета сумм амортизационных отчислений. 

            Аудитор должен убедиться, что из состава амортизируемого имущества исключены основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование; переведенные по решению руководителя организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев; находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев. 
Для начисления амортизации амортизируемое имущество должно быть распределено по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования, сущность которого достаточно четко определена в целях налогообложения. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом Классификации основных средств, утверждаемой Правительством Кыргызской Республики. Организации по вновь введенным с 1 января 2002г. основным средствам для целей бухгалтерского учета могут применять порядок начисления амортизации аналогичный налоговому учету, т.е. на основании новой Классификации основных средств, используемой для расчета сумм амортизационных отчислений в целях налогового учета. 
             Налоговое законодательство позволяет организациям самостоятельно избрать метод начисления амортизации не по всем основным средствам. Статьей 259 НК КРопределен перечень основных средств, по которым применяется только линейный метод (здания, сооружения, передаточные устройства и др.). 
Результаты проверки начисления амортизации в налоговом учете влияют на мнение аудитора в отношении достоверности формирования налоговой базы по налогу на прибыль, так как сумы начисленной амортизации формируют расходы, связанные с производством и реализацией. 
                        2.6. Аудит расходов на ремонт основных средств 
 
            Ремонт объектов основных средств  представляет собой комплекс технических мероприятий, направленных на поддержание или восстановление первоначальных эксплуатационных качеств как объекта основных средств в целом, так и его отдельных конструкций. Помимо технического осмотра, мелкого и среднего ремонта основных средств организации осуществляют также их восстановление в виде капитального ремонта разной степени сложности. Таким образом, указанные затраты организаций имеют либо текущий характер, либо являются долговременными вложениями. 

             Бухгалтерский учет ремонта объектов основных средств должен обеспечивать: 
- правильное документальное оформление всех ремонтных работ; 
- выявление объема и себестоимости выполненных ремонтных работ; 
- контроль использования средств, выделенных на проведение 
- ремонтных работ, по назначению; 
- выявление отклонений (экономии или перерасход) фактических затрат 
- на ремонтные работы от утвержденных смет (при выполнении ремонта хозяйственным способом). 
            Аудиторская проверка показывает, что налоговые органы в первую очередь обращают внимание наподобного рода затраты организации (поскольку их величина подчас соизмерима с балансовой стоимостью ремонтируемого объекта), но тем не менее нормативно обосновать элементы перестройки и реконструкции они не могут и вынуждены соглашаться с отнесением столь больших сумм на производственные затраты. В подобной ситуации первостепенная роль отводится правильно оформленным первичным документам, подтверждающим характер произведенных ремонтных работ. 
 
             Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. 
            Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами в соответствии с законодательством Кыргызской Республики. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. 
 
            При формировании профессионального суждения бухгалтера о признании затрат по ремонту основных средств в качестве расходов от обычных видов деятельности, в первую очередь, нужно исходить из содержания данных операций и оценить, насколько адекватно первичные документы отражают характер выполненных работ, и в случае необходимости получить дополнительные данные от соответствующих производственных и технических служб. 
            При отражении затрат на ремонт основных средств бухгалтер обязан принять к учету правильно оформленные первичные документы, относящиеся к выполненным ремонтным работам, и отразить их данные в бухгалтерских регистрах в соответствии с нормативными требованиями и методическими рекомендациями. 
 
  
 

                                            2.7. Аудит переоценки 
 
            При аудите правильности переоценки основных средств аудитор должен проверить подверглись ли переоценке все основные средства или их часть; не производилась ли переоценка земельных участков и объектов природопользования, числящихся в составе основных средств; каким образом производилась переоценка (путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам); имеется ли документальное подтверждение рыночных цен; выборочно проверить правильность расчетов; менялась ли степень износа после проведения переоценки, отражены ли результаты переоценки в инвентарных карточках, правильно ли отражены результаты переоценки в бухгалтерском учете, учтены ли результаты переоценки при составлении отчетности. 
             Аудит основных средств в ОсОО «Маяк» 
ОсОО «Маяк» является промышленным предприятием, поэтому для него характерно наличие большого количества основных средств. По состоянию на 1 января 2003г. доля основных средств в общей сумме валюты баланса составляла 28,4%. Однозначных ориентиров для оценки оптимального удельного веса основных средств в общей стоимости активов отечественная и зарубежная практика не предлагает. Увеличение доли основных средств в структуре баланса данного предприятия является результатом значительных инвестиций в основной капитал за счет приобретения современного дорогостоящего оборудования. 
              Аудит основных средств начнем с ознакомления с учетной политикой предприятия в части организации учета основных средств. Можно отметить, что приказ «Об учетной политике» на данном предприятии имеется и утвержден руководителем предприятия до наступления нового отчетного года. Приказ очень подробно описывает различные правила бухгалтерского учета и методы оценки активов и обязательств. Организация учета основных средств нашла отражение в Приложении 1.1 приказа (Приложение 1). В нем отражены вопросы использования первичных учетных документов по учету основных средств, оценки основных средств, определения срока полезного использования  и порядка проведения инвентаризаций. Также имеется приказ о создании постоянно-действующей комиссии по приему и вводу в эксплуатацию основных средств (Приложение 2). 
             Следующим этапом аудита основных средств было установление тождества учетных и отчетных данных. Так по состоянию на 1 января 2003 года в балансе отражена сумма 10 983 031 сом. (Приложение 3), по данным Главной книги (разница Дебета счета 01 и Кредита счета 02) 10 983 031 сом. 34 тыйын. (Приложение 4). Тождество установлено. 
              В связи с тем, что предприятием используется автоматизированная система бухгалтерского учета, нет проблем с использованием унифицированных форм первичной учетной документации. Бухгалтерией ОсОО «Маяк» они используются в полной мере. 2002 год для предприятия был годом приобретения основных средств. Для осуществления уставной деятельности было приобретено промышленное оборудование у специализированной фирмы, осуществляющей поставку из Германии. Договорами на поставку было предусмотрено, что до момента окончательного расчета (оборудование приобретено с рассрочкой платежа) оно является собственностью поставщика. Договорная стоимость оборудования была выражена в евро, на увеличение стоимости были отнесены также проценты за рассрочку платежа. Бухгалтерией организации оборудование было оприходовано на забалансовый счет. В марте 2003г. после окончательного расчета, предприятию был выставлен счет-фактура, на основании которого были сделаны соответствующие расчеты и оприходовано оборудование на счет 08 (Приложение 5). На каждый поступивший объект были открыты Инвентарные карточки учета основных средств по форме № ОС-6 (Приложение 6). Акты приема – передачи основных средств (Приложение 7), оформленные также на каждое поступившее основное средство, хранятся в отдельной папке и подписаны всеми членами комиссии. Отдельным приказом по предприятию на каждом технологическом участке назначены материально ответственные лица. Инвентарные номера, присвоенные объектам основных средств, нанесены на них краской. В ходе аудита был проверен порядок отражения НДС по приобретенным основным средствам. НДС был выделен во всех документах, имеющих отношение к поступлению основных средств (договор, счет-фактура, накладные). В расчетных документах на оплату оборудования также выделялся НДС по ставке 12%. Таким образом, хотелось бы отметить хорошую организацию синтетического и аналитического учета основных средств. 
            Что касается проверки правильности ежемесячного начисления амортизации по основным средствам, то отмечу, что при оформлении Инвентарной карточки были учтены требования по определению срока полезного использования для начисления налоговой амортизации. Приказом «Об учетной политике» выбран линейный способ начисления амортизации. Арифметическая проверка начисления амортизации основных средств не выявила счетных ошибок и неправильного выбора норм амортизационных отчислений (Приложение 8).  
            В связи с отсутствием у предприятия собственной недвижимости, для осуществления производственной деятельности ОсОО «Маяк» арендует помещение.

Согласно договору аренды текущий ремонт арендованного помещения  арендатор осуществляет за свой счет. Поэтому в бухгалтерском учете  имеются операции, отражающие текущий  ремонт арендованного помещения. Ремонт осуществлялся специализированной организацией имеющей лицензию на осуществление  данного вида работ. Копия лицензии, смета являются приложениями к договору и хранятся в бухгалтерии вместе с договором. После окончания  ремонта был подписан акт приемки  выполненных работ. Затраты по ремонту  арендованного помещения были отражены бухгалтерией предприятия по счету  8000 «Общехозяйственные расходы».  
Согласно приказу «Об учетной политике» принятым предприятием, инвентаризация основных средств проводится не реже одного раза в три года. В 2002 году она была проведена в связи с поступлением значительного количества объектов основных средств. Был издан отдельный приказ о проведении инвентаризации основных средств. Инвентаризация не выявила недостач или излишков основных средств на дату проведения инвентаризации. В ходе аудита также были проверены договора о полной материальной ответственности с материально ответственными лицами, отвечающими за сохранность основных средств. Они составлены с каждым материально ответственным лицом в двух экземплярах, один из которых хранится в личном деле в бухгалтерии. 
Переоценка основных средств за проверяемый период не проводилась. Выбытия основных средств в виде вклада  в уставный капитал других организаций, безвозмездной передачи в ходе аудита не выявлено. 
             Таким образом, можно сделать вывод о том, что учет основных средств в ОсОО «Маяк» ведется в соответствующим законодательством и не содержит каких-либо ошибок и нарушений. В связи с проведением аудита только одного участка учета, а именно – основных средств, аудиторское заключение выдано не будет. 
 
  
 

                                                    Заключение 
 
             Целью данной работы является аудит операций с основными средствами. В ходе проведения аудиторской проверки были изучены не только теоретические аспекты учета и аудита основных средств, но  нормативные документы, имеющие отношение к изучаемой проблеме. Большое их количество использовано в ходе проведения работ. Особое внимание было уделено изучению документов, регулирующих организацию и порядок ведения учета основных средств на данном предприятии. Приказ «Об учетной политике» составлен грамотно, полно с отражением и Плана счетов, используемых бухгалтерией для ведения бухгалтерского учета и Графика документооборота.    
              Использованная методика проведения аудита позволила провести аудит  операций с основными средствами сплошным способом. Оформление документов и порядок учета операций соответствуют требованиям, предъявляемым к ним. В ходе аудита не выявлено существенных ошибок или нарушений, способных повлиять на изменение финансовых результатов деятельности предприятия.  Хорошая организация бухгалтерского учета хозяйственных операций, в том числе и операций с основными средствами  способствует полному и своевременному отражению всех совершаемых операций на счетах бухгалтерского учета с использованием не только унифицированных форм первичной учетной документации, но и самостоятельно разработанных форм. 
              В качестве рекомендации можно посоветовать руководству ООО «Маяк» применять ускоренную амортизацию основных производственных фондов, используемых в процессе производства промышленной продукции. Данная норма определена в ст. 10 Закона о государственной поддержке малого предпринимательства в Кыргызской Республике, каковым является ОсОО «Маяк». 
              В связи с тем, что проверке подвергалась лишь документация в части операций с основными средствами оснований для формулирования аудиторского заключения в целом по предприятию не достаточно.  Но хотелось отметить, что применяемый линейный способ начисления амортизации отвечает выбранной цели предприятия о поддержании стабильного уровня рентабельности и умеренного уровня накопления амортизационных отчислений.