Аренда и ее виды

Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством  контроля и проверки надлежащего  выполнения работы. В программу аудита должны быть включены проверяемые предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита. В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во внимание: полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля; требуемый уровень уверенности, который должен быть обеспечен при процедурах проверки по существу; временные рамки тестов средств контроля и процедур проверки по существу; координацию любой помощи, которую предполагается получить от аудируемого лица; привлечение других аудиторов или экспертов.

Проведение аудиторской  выборки и осуществление аудиторских  процедур определяется методикой аудита, разработанной в аудиторской организации и осуществляется согласно программы. На этом этапе аудитор осуществляет проверку соблюдения аудируемым лицом основных предпосылок подготовки финансовой отчетности. Предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности - сделанные руководством аудируемого лица в явной или неявной форме утверждения, отраженные в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Данные предпосылки включают в себя следующие элементы: существование - наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности; права и обязанности - принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности; возникновение - относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, имевшие место в течение соответствующего периода; полнота - отсутствие не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета; стоимостная оценка - отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства; точное измерение - точность отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени; представление и раскрытие - объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудитор должен проверить:

1. правильность деления основных средств по классификации, так как неправильное их деление может привести к неправильному начислению износа и, как результат, к неправильному отражению затрат на себестоимость продукции (работ, услуг);
2. правильность деления основных средств по принадлежности, так как неправильное их деление может привести к неправильным расчетам арендной платы и начислению износа;
3. правильность деления основных средств по характеру участия в производстве, так как в противном случае это может привести к неправильному начислению амортизации (на основные средства, находящиеся в запасе на консервации, амортизация не начисляется);
4. правильность отнесения предметов к основным средствам [2. с. 188-217].
5. Окончательное решение о том, какие предметы на каком синтетическом счете учитываются, выносит руководитель в зависимости от характера и условий деятельности возглавляемой им организации. Это решение становится частью учетной политики предприятия и должно приниматься в отношении видов (групп) предметов, а не по каждому предмету в отдельности.

Оценка объектов основных средств.

От правильности оценки основных средств зависит правильность отражения финансовых результатов, расчетов с бюджетом по налогу на имущество  и правильность составления бухгалтерской  отчетности. В соответствии с ПБУ 6/97 «Учет основных средств», утвержденным приказом Минфина России от 3 сентября 1997 г. N 65н, основные средства отражаются в учете по первоначальной стоимости, которая включает в себя сумму фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление. При аудиторской проверке сначала надо детально рассмотреть, насколько правильно сформирована первоначальная стоимость поступивших основных средств, а также восстановительная и остаточная стоимость, числящихся на балансе предприятия основных средств. От этого зависят показатели себестоимости и финансовых результатов деятельности предприятия в той части, которая определяется суммой начисленной амортизации и списанием с баланса отдельных объектов основных средств. В условиях рынка и инфляции целесообразно предоставить право предприятиям самим определять восстановительную стоимость основных средств экспертным путем, исходя из существующих рыночных цен и ожидаемых индексов инфляции, так как в условиях рыночной экономики принятие правительством решений по вопросам переоценки какого-либо имущества противоречит здравому смыслу.

Аудитору необходимо проверить:

• наличие факта создания комиссии по приемке основных средств и оформлению ее результатов;
• договоры купли-продажи основных средств (при покупке у физических лиц) с указанием стоимости объекта;
• протокол договорной цены (при внесении основных средств учредителями);
• первоначальную стоимость, указанную в актах приемки-передачи;
• правильность произведения переоценки основных средств;
• правильность отражения первоначальная стоимости после достройки, дооборудования, реконструкции или частичной ликвидации объектов;
• правильность определения инвентарной стоимости законченных строительством объектов (письмо Минфина России от 30 декабря 1993 г. N 160 «Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций»).

Проверка поступления  и выбытия основных средств.

При покупке основные средства принимаются к учету  по первоначальной стоимости, включающей в себя все фактические затраты  по приобретению, за исключением возмещаемых  налогов. К фактическим затратам относятся: суммы, уплаченные поставщику в соответствии с договором; суммы, уплачиваемые за посреднические, консультационные и информационные услуги, связанные с приобретением основных средств; регистрационные сборы, государственные, таможенные пошлины и другие аналогичные платежи; другие затраты, непосредственно связанные с приобретением основных средств, а также затраты по доведению их до рабочего состояния [2. с. 188-217].

При выбытии основных средств, по которым начислялась  амортизация, вся сумма накопленной амортизации списывается в уменьшение первоначальной стоимости. В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие проводки:

Дебет 2420 Кредит 2410 - списан начисленный износ по основным средствам;

Дебет 6200 Кредит 2410 - списана остаточная стоимость основных средств на финансовые результаты предприятия.

В дебет счета 6200 «Прочие  доходы и расходы» также записываются все расходы, связанные с выбытием актива, а в кредит - доходы от выбытия  объекта. Например, при выбытии основных средств в дебет счета 6200 относят расходы на демонтаж оборудования, разборку зданий и сооружений, а в кредит - материалы, лом, утиль, полученные при ликвидации объектов. Таким образом, на счете 6200 «Прочие доходы и расходы» формируется финансовый результат от выбытия основных средств. При необходимости аналитический учет по счету 6200 «Прочие доходы и расходы» можно вести выбытию активов.

Аудитору необходимо проверить:

• перечень основных (с первоначальной стоимостью, износом и ценой соглашения) и технической документации при передаче основных средств в качестве взноса в уставный капитал;
• договор купли-продажи (при приобретении объектов основных средств в комплекте в инвентарной карточке должна быть обязательно расшифровка предметов, входящих в комплект);
• первоначальную стоимость объектов основных средств, приобретенных за иностранную валюту (эта стоимость должна учитываться по курсу в рублях на момент приобретения);
• установлена ли рыночная стоимость при продаже основных средств;
• увеличена ли налогооблагаемая прибыль, в случае реализации и безвозмездной передаче основных средств, как это предусмотрено в Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на прибыль;
• начислен ли НДС по безвозмездно переданным основным средствам (плательщиком НДС является передающая сторона);
• оприходованы ли на счете 10 «Материалы» делали, узлы и агрегаты (пригодные для ремонта других машин), полученные после демонтажа и разборки. Детали и узлы, изготовленные с применением драгоценных металлов, подлежат учету и сдаче в государственный фонд.

Проверка безвозмездно полученных основных средств.

Стоимость безвозмездно полученных ценностей учитывается  на субсчете 6220 «Безвозмездные поступления». Этот счет используется для учета стоимости безвозмездно полученных активов до момента признания их в качестве доходов предприятия. При этом доходы признаются в учете, когда определяются обусловившие их расходы, и в дальнейшем списываются в кредит счета 6200 «Прочие доходы и расходы». В бухгалтерском учете делают следующие проводки:

Дебет 2410 Кредит 6220 - введено в эксплуатацию основное средство;

Дебет 2420 Кредит 2410 - начислена амортизация по объекту основных средств;

Аудитору необходимо проверить:

• документы на безвозмездно полученные основные средства;
• правильность составления бухгалтерских проводок по безвозмездно полученным основным средствам;
• правильность ведения аналитического учета по счету 6220 «Безвозмездные поступления»;
• соответствие записей синтетического и аналитического учета записям в главной книге и балансе;

Проверка начисления амортизации основных средств.

Амортизацию основных средств  можно начислять: линейным способом; способом уменьшаемого остатка; способом списания стоимости по сумме чисел  лет срока полезного использования; способом списания стоимости пропорционально  объему продукции (работ). Амортизация основных средств определяется ежемесячно, исходя из стоимости основных средств и установленных норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных средств. Начисление амортизации по основным средствам, поступившим по импорту, производится по нормам амортизационных отчислений на аналогичные отечественные основные средства.

Аудитору необходимо проверить:

• правильность норм амортизационных отчислений;
• правильность ведения аналитического учета;
• правильность составления бухгалтерских проводок по амортизации основных средств;
• наличие и правильность ведения инвентарной картотеки;
• документальное оформление операций движения основных средств.

Проверка учета затрат на ремонт основных средств.

2.2 Аудиторская  проверка арендованных основных средств

В зависимости от сроков аренды имущества выделяют долгосрочную (сроком более 3 лет), среднесрочную (сроком от 1 года до 3 лет) и краткосрочную (сроком до одного года).

Проверка данных по арендной плате за имущество осуществляется по текущей (краткосрочной) и долгосрочной аренде (лизингу).

Далее необходимо проверить  правильность начисления и отнесения  на счета бухгалтерского учета арендной платы за имущество. Аудитор должен тщательно проверить правильность составления договоров по аренде и лизингу имущества, порядок расчета и структуру арендных платежей, хорошо знать схему возможных проводок для отражения операций по начислению и перечислению этих платежей.

При обнаружении ошибок необходимо довести их до сведения клиента, который должен их исправить  путем внесения соответствующих исправительных записей в регистры бухгалтерского учета.

Аудитору необходимо проверить:

• правильность отнесения аренды основных средств к текущей или долгосрочной, оформление актов передачи основных средств в аренду;
• договор аренды, который оформляется приемо-сдаточным актом (при передаче имущества в аренду);
• отражение финансовых результатов от сдачи в аренду;
• ведение бухгалтерского учета текущей и долгосрочной аренды;
• начисление износа (при долгосрочной аренде);
• отражение капиталовложений в арендованные основные средства;
• учет лизинговых операций.

Наиболее простым и  эффективным способом получения  предварительной необходимой информации о состоянии внутреннего контроля основных средств является тестирование по вопросам, приведенным в таблице 5.1 приложения 5.

Практика аудиторских  проверок показывает, что нарушения  и ошибки в бухгалтерском учете  допускаются главным образом  при оформлении движения основных средств. Поэтому следует отметить, что, в  отличие от других материальных ценностей  основные средства требуют особого первичного учета. Например, при поступлении (приобретении) основных средств применяются накладные или счета-фактуры (товарные документы) но эти документы не могут служить основанием для оприходования и введения в эксплуатацию основных средств. Оприходование и ввод в эксплуатацию объекта основных средств должно быть оформлено актом приема-передачи основных средств.

Только с этого момента  начинается отсчет начисления амортизации (износа) и возмещения уплаченного  поставщикам налога на добавленную стоимость (НДС) по основным средствам. Разумеется, НДС должен быть выделен отдельной строкой в расчетно-платежных документах. Отсюда следует вывод, что несвоевременное оприходование основных средств влечет за собой недоначисление амортизации (износа), что приводит к искажению остаточной стоимости объектов и финансовых результатов деятельности организации, а также к увеличению платежей в бюджет по НДС в данном периоде.

Проверка основных средств  не ограничивается вышеизложенными  процедурами. Наиболее важные с учетом опыта теории и практики аудита западных стран, приведены в таблице 6.1 приложения 6. [2. с. 188-217].