Теоретические основы управления затратами

Таким образом, выбор критериев классификации затрат зависит от многих факторов, проявление которых наиболее ощутимо на уровне экономики конкретного хозяйствующего субъекта. Каждый из сформированных групп затрат должен соответствовать особенностям процесса решения поставленных задач, поскольку становится объектом управления. В структурной классификации затрат главную роль играет их отношение к хозяйственным процессам обычной деятельности хозяйствующего субъекта. Для сельскохозяйственной организации это снабжение, производство и сбыт продукции. Разделение затрат по их принадлежности к определенному процессу позволит значительно повысить их экономичность на всех этапах реализации деловой активности предприятия.

1.2 Методы учета затрат  и калькулирования себестоимости

Под методом учета затрат и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность приемов организации документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции и необходимую информацию для контроля за процессом формирования себестоимости продукции. По поводу классификации методов существуют разные точки зрения, поэтому общепринятая классификация еще не сложилась. По мнению Л.А. Жариковой, действующие системы учета затрат можно классифицировать по следующим признакам (табл. 3).

Таблица 3 - Классификация методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

Признак	Метод учета затрат
Объекты калькулирования	Позаказный метод
	Попроцессный метод
Степень нормирования	Система фактических затрат
	Система нормативных затрат
Полнота охвата затрат	Система полных затрат
	Система частичных затрат

 

Однако ни один метод (ни одна классификация) не может претендовать на полноту отражения всех производственных особенностей отдельно взятого предприятия. Различия в производственных условиях требуют дополнительных признаков классификации (методов учета затрат) (табл. 4).

Таблица 4 - Классификация дополнительных методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

Признак	Метод учета затрат
По процессам	Полуфабрикатный
	Бесполуфабрикатный
По количеству продуктов	Однопродуктовый
	Многопродуктовый
По способу калькулирования косвенных затрат	Однокоэффициентный
	Многокоэффициентный
По времени косвенных затрат	Плановый
	Отчетный

 

А.В. Глущенко приводит более широкий список методов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции:

1. простой (прямой);
2. позаказный;
3. попередельный (полуфабрикатный и бесполуфабрикатный варианты);
4. попроцессный;
5. исключения затрат на побочную продукцию;
6. коэффициентов;
7. пропорциональный;
8. нормативный;
9. комбинированный.

При этом выбор метода калькулирования себестоимости продукции зависит от типа производства, его сложности, особенностей, наличия незавершенного производства, длительности производственного процесса, номенклатуры производимой продукции и др. [Глущенко,18 с.]

Рассмотрим каждый из приведенных выше методов подробнее.

Простой (прямой) метод основан на прямом расчете себестоимости отдельных видов продукции, работ, услуг. Этот метод применяется, когда из производства получают только один вид продукции. В этом случае объект учета затрат совпадает с объектом калькуляции. Тогда себестоимость единицы продукции, работ, услуг рассчитывают путем деления суммы затрат на количество продукции. Этот метод используют при исчислении себестоимости услуг вспомогательных и некоторых других производств. [Глущенко,19 с.]

Система позаказного учета и калькуляции себестоимости применяется в тех производствах, где затраты материалов на технологические цели, основную заработную плату производственных рабочих и общепроизводственные расходы легко соотнести с выпуском конкретной продукции или выполнением каких-либо услуг.

Позаказная система традиционно характеризуется совпадением объектов учета затрат и калькулирования. На каждый объект открывается карточка набора затрат и выпуска (окончания производства) продукции. Калькуляция фактической себестоимости составляется только по окончании выполнения заказа, что большинство исследователей считают основным недостатком данного метода. Общие затраты распределяются между готовой и незаконченной продукцией прямым путем. Таким образом, до момента полного окончания заказа затраты остаются в незавершенном производстве. Индивидуальная себестоимость единицы продукции (заказа) определяется суммой всех затрат производства со дня открытия его до дня выполнения и закрытия. [Карпова,161 с.]

Следует отметить, что система отнесения затрат на заказ определяет затраты по каждому выделенному заказу или единице продукции по мере прохождения ими производственного процесса, независимо от отчетного периода, за который выполняется работа. Степень точности калькулирования зависит от стиля руководства, традиций и конкуренции. [Жарикова,56 с.]

Попередельный метод калькулирования себестоимости находит применение в массовом производстве с коротким, но законченным технологическим циклом, когда выпускаемая предприятием продукция однородна по исходному материалу и характеру обработки. Объектом калькулирования становится продукт каждого законченного передела.

Сущность такого метода состоит в том, что прямые затраты отражаются в текущем учете не по видам продукции, а по переделам (стадиям) производства. Следовательно, объектом учета затрат является передел — часть технологического процесса, заканчивающаяся получением готового полуфабриката, который может быть отправлен в следующий передел или реализован на сторону. В результате последовательного прохождения исходного материала через все переделы получают готовый продукт. [Селезнева,24 с.]

Попередельный метод учета применяется на предприятиях металлургической, нефтеперерабатывающей, химической, хлопчатобумажной, текстильной и др. промышленностей.

Существует два варианта учета затрат и калькулирования себестоимости попередельного метода учета затрат:

1. Бесполуфабрикатный – когда контроль над движением полуфабрикатов внутри цехов и между ними осуществляет бухгалтерия оперативно и в натуральном выражении, без записей по счетам. При этом затраты одного передела передаются следующему цеху.

2. Полуфабрикатный – когда расчету подлежит себестоимость не только конечного продукта, но и продукция каждого передела в отдельности. При этом полуфабрикаты каждого передела, кроме последнего, сдаются цехами на склад и отпускаются следующему переделу со склада. [Жарикова,57 с.]

Система попроцессного калькулирования себестоимости применяется в тех производствах, где серийно или массово производят однообразную или приблизительно одинаковую продукцию либо имеют непрерывный производственный цикл. Затраты обобщают за определенный период по производственным подразделениям безотносительно к изделиям. Себестоимость единицы изделия рассчитывается делением себестоимости производства за определенный период на количество изделий, выпущенных за этот период. К таким производствам относятся химическая, нефтеперерабатывающая, текстильная, цементная и другие отрасли промышленности.

При применении попроцессного метода наблюдается высокий уровень общепроизводственных накладных расходов, которые распределяются по продуктам на основе натуральных показателей. [Карпова,165 с.]

Как правило, здесь применяют метод простой двухступенчатой калькуляции, при котором расчет себестоимости ведется в три этапа:

1) рассчитывается производственная себестоимость всей произведенной продукции, затем делением всех осуществленных затрат на количество изготовленной продукции определяется производственная себестоимость единицы продукции;

2) сумма управленческих  и коммерческих издержек делится на количество реализованной за отчетный период продукции;

3) суммируются показатели, рассчитанные на первых двух  этапах. [Селезнева,23 с.]

Концепция функционального учета затрат (ABC – Activity-Based Costing) формализует учет и анализ затрат по видам деятельности в части распределения накладных расходов на продукцию. Относительно стратегического управленческого учета для распределения производственных накладных расходов необходимо рассматривать показатели, отличные от объема производства.

АВС-подход позволяет определять виды деятельности, приводящие к возникновению затрат, и исследовать основные носители затрат для этих видов деятельности, что обеспечивает более глубокое понимание категории затрат в долгосрочном периоде. Действия, проводимые на этих этапах, в контексте метода АВС называются функциями. В основе управления, основанного на функциях, лежат аналитические методы, базирующиеся на использовании АВС-информации.

По теории АВС при расчете стоимости продукции должны учитываться все функции, обеспечивающие бизнес-процессы (бизнес-функции). Под бизнес-функцией понимают вид деятельности предприятия. В качестве примера подобных функций можно назвать производство, разработку технологии, логистику, распространение продукции, сервисное обслуживание, информационную поддержку, финансовое администрирование и общее управление.

Связь между продуктом и видом деятельности устанавливается путем отнесения на продукт затрат в соответствии с «потребностями» продукта в определенных видах деятельности.

Применение АВС-подхода происходит поэтапно:

1) определение основных  видов деятельности промышленного  предприятия;

2) создание для каждого  вида деятельности центра (группировки) затрат;

3) определение для каждого  вида деятельности носителя издержек;

4) отнесение на продукт затрат на все связанные с ним виды деятельности.

К основным преимуществам метода ABC можно отнести более точное определение стоимости продукции, которое дает возможность руководству предприятия принимать верные стратегические решения, а также ясность в отношении выполняемых функций

У метода АВС имеются и недостатки: процесс описания функций может оказаться излишне детализированным, для качественной реализации требуются специальные программные средства, модель быстро устаревает в связи с организационными изменениями. [Н. Г. Прохорова,50 с.]

Система нормативного метода учета затрат и нормативной калькуляции — это совокупность процедур, объединяющих процессы санирования, нормирования, обеспечения материальными ресурсами, составления внутренней отчетности, калькулирования по полной себестоимости, экономического анализа и контроля на основе норм затрат.

Нормативный метод учета фактических затрат основан на предварительном расчете норм расхода на изделие, вид работ (услуг) или место издержек по всем или важнейшим слагаемым себестоимости. Нормы прямых затрат разрабатываются на детали, узлы, полуфабрикаты, изделия, технологические операции обработки или переработки. По расходам на обслуживание производства, управление и сбыт составляют бюджетные нормативные сметы. Общая сумма фактических затрат на выпуск продукции и на единицу каждого ее вида определяется как алгебраическая сумма затрат по нормам и отклонений от норм.

Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции более других отвечает потребностям нормативной системы управления издержками. Благодаря своему универсальному характеру он может использоваться во всех отраслях хозяйства. [Карпова,178 с.]

«Стандарт-костинг» представляет собой систему определения ожидаемых расходов предприятия и отдельных его подразделений. Ожидаемые затраты определяют на основе стандартов (норм и нормативов), рассчитанных внутри фирм. Эти стандарты являются основой функционирования системы и раскрывают ее содержание.

В целях управления затратами всегда рассматривается, насколько существенны эти отклонения, чтобы их учитывать; что они показывают, при решении каких проблем они могут быть использованы; важность выявленных отклонений в анализе затрат на производство.

К достоинствам системы «стандарт-кост» относят: обеспечение информацией об ожидаемых затратах на производство и реализацию изделий; установление цены на основе заранее исчисленной себестоимости единицы продукции; составление отчета о доходах и расходах с выделением отклонений от нормативов и причинах их возникновения.

На каждом конкретном предприятии в зависимости от нужд управления стандарты детализируются по производственным подразделениям, участкам и конкретным операциям.

В системе «стандарт-кост» отклонения производственных издержек представляют собой величину, на которую фактические издержки по производству продукции в течение месяца были неверно отнесены с помощью нормативных издержек.

Сумма фактических затрат подразделяется на стандарты и отклонения от стандартов. Отклонения от стандартов определяются как разность между стандартной и фактической величиной затрат.

Отклонения от стандартов анализируются по различным факторам:

• изменению цен;
• количественному отклонению от норм;
• изменению интенсивности и степени загрузки оборудования и т.д. [Жарикова,73 с.]