Данные налогового учета должны
отражать порядок формирования суммы
доходов и расходов, порядок определения
доли расходов, учитываемых для целей
налогообложения в текущем налоговом
(отчетном) периоде, сумму остатка расходов
(убытков), подлежащую отнесению на расходы
в следующих налоговых периодах, порядок
формирования сумм создаваемых резервов,
а также сумму задолженности по расчетам
с бюджетом по налогу.
Подтверждением данных налогового
учета являются: первичные учетные документы
(включая справку бухгалтера); аналитические
регистры налогового учета; расчет налоговой
базы.
Формы аналитических регистров
налогового учета для определения налоговой
базы, являющиеся документами для налогового
учета, в обязательном порядке должны
содержать следующие реквизиты: наименование
регистра, период (дату) составления, измерители
операции в натуральном (если это возможно)
и в денежном выражении, наименование
хозяйственных операций, подпись (расшифровку
подписи) лица, ответственного за составление
указанных регистров.
Содержание данных налогового
учета (в том числе данных первичных документов)
является налоговой тайной. «Лица, получившие
доступ к информации, содержащейся в данных
налогового учета, обязаны хранить налоговую
тайну. За ее разглашение они несут ответственность,
установленную действующим законодательством»
[10].
При определении налоговой
базы прибыль, подлежащая налогообложению,
определяется нарастающим итогом с начала
налогового периода. «Если в отчетном
(налоговом) периоде налогоплательщиком
получен убыток - отрицательная разница
между доходами и расходами, учитываемыми
в целях налогообложения, в данном отчетном
(налоговом) периоде налоговая база признается
равной нулю» [24].
Налогоплательщики, понесшие
убыток в предыдущем налоговом периоде,
вправе уменьшить налоговую базу текущего
налогового периода на всю сумму полученного
ими убытка или на часть этой суммы (перенести
убыток на будущее). Также налогоплательщик
вправе осуществлять перенос убытка на
будущее в течение десяти лет, следующих
за тем налоговым периодом, в котором получен
этот убыток. Если убытки были более чем
в одном налоговом периоде, перенос таких
убытков на будущее производится в той
очередности, в которой они понесены. Налогоплательщик
обязан хранить документы, подтверждающие
объем понесенного убытка в течение всего
срока, когда он уменьшает налоговую базу
текущего налогового периода на суммы
ранее полученных убытков.
Расчет налоговой базы за отчетный
(налоговый) период составляется налогоплательщиком
самостоятельно. Расчет налоговой базы
должен содержать следующие данные: период,
за который определяется налоговая база
(с начала налогового периода нарастающим
итогом); сумму доходов от реализации,
полученных в отчетном (налоговом) периоде;
сумму расходов, произведенных в отчетном
(налогом) периоде, уменьшающих сумму доходов
от реализации; прибыль (убыток) от реализации;
сумму внереализационных доходов; сумму
внереализационных расходов; прибыль
(убыток) от внереализационных операций;
итого налоговая база за отчетный (налоговый)
период; сумма убытка, переносимого с прошлых
налоговых периодов и уменьшающего налоговую
базу; итого налоговая база за отчетный
(налоговый) период за вычетом соответствующей
суммы убытка.
Налогоплательщики исчисляют
налоговую базу по итогам каждого отчётного
(налогового) периода на основании данных
налогового учёта, если порядок группировки
и учёта объектов хозяйственных операций
для целей налогообложения отличается
от порядка их группировки и отражения
в бухгалтерском учёте.
2 ЗНАЧЕНИЕ НАЛОГА НА
ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИИ В СОВРЕМЕННЫХ
УСЛОВИЯХ
- Анализ поступления
налога на прибыль организации в федеральный
бюджет и бюджет ЕАО
Как уже ранее было изложено,
налог на прибыль организаций – это федеральный
налог, ставка которого установлена в
размере 20 %, однако в федеральный бюджет
поступает лишь 2 %,а остальные 18 % поступают
в бюджеты субъектов РФ. Но роль налога
на прибыль в формировании доходной части
бюджета (как федерального так и субъектов
РФ) в России достаточно существенна, объемы
поступления средств от этого налога очень
велики.
«В налоговых доходах федерального
бюджета поступления налога на прибыль
занимают четвертое место после налога
на добавленную стоимость (далее – НДС),
налога на добычу полезных ископаемых
(далее – НДПИ). Также высока его роль в
формировании доходной базы консолидированных
бюджетов субъектов РФ, где он занимает
второе место в их доходных источниках,
уступая лишь налогу на доходы физических
лиц (далее – НДФЛ)» [19].
В последние несколько лет,
до 2011 года, структура налоговых поступлений
в консолидированный бюджет РФ изменялась
в пользу налога на прибыль. Темпы роста
поступлений от налога на прибыль в 2010
году составили 16 %, причем в федеральный
бюджет поступило 18,7 %, а в консолидированный
бюджет субъектов РФ – 14,4 % налога. Важнейшим
фактором роста поступлений от налога
на прибыль, безусловно, являлось улучшение
результатов финансово - хозяйственной
деятельности организаций, выразившееся
в росте сальдированного финансового
результата и в снижении количества убыточных
предприятий.
Однако, если еще в 2010 году была
видна тенденция увеличения поступления
налога на прибыль в федеральный бюджет
РФ относительно предыдущих лет, то в 2011
году поступления наоборот стали сокращаться.
В 2010 году в налоговых доходах федерального
бюджета этот налог занимал третье место
(19 %) после НДПИ (39 %) и НДС (24 %), а уже в конце
2011 года поступления налога на прибыль
в налоговых доходах федерального бюджета
заняли четвертое место (6 %) после НДС (39
%), НДПИ(33 %) (см.Рис.1 и Рис.2).
Рисунок 1 - Структура поступлений
администрируемых ФНС России доходов
в федеральный бюджет по видам налогов
в 2010 году
Рисунок 2 - Структура поступлений
администрируемых ФНС России доходов
в федеральный бюджет по видам налогов
в 2011 году
Поступления налога на прибыль
организаций в федеральный бюджет в 2011
году составили 195 млрд. рублей, что в 3,9
раза меньше, чем годом ранее. Если в августе
сборы этого налога были на уровне 9,2 млрд.
рублей, то в сентябре сократились до 8,8
млрд. рублей. Как поясняет Федеральная
налоговая служба России (ФНС), снижение
поступлений обусловлено ухудшением результатов
финансово - хозяйственной деятельности
организаций (ростом количества убыточных
организаций и суммы полученного убытка
с одновременным снижением количества
прибыльных организаций и суммы полученной
ими прибыли) и снижением с 2011 года ставки
налога, зачисляемого в федеральный бюджет,
с 6,5 % до 2 %.
От налогоплательщиков в 2010
году в федеральный бюджет РФ поступило
4610,2 млн. рублей. Из них НДС – 40,7 %, акцизы
на подакцизную продукцию – 10,2 % и налог
на прибыль организации – 9,1 %. В 2011 году
налоговые поступления от налогоплательщиков
уменьшились на 1,7 % (4533,8 млн. рублей). При
этом НДС составил 45,9 % от поступления
в федеральный бюджет, акцизы на подакцизную
продукцию – 8,2 % и налог на прибыль организации
– 4 %.
Как видно из вышеизложенного
– поступления от налога на прибыль организации
в федеральный бюджет сократились и в
ЕАО, что также связано с ухудшением результатов
финансово - хозяйственной деятельности
организаций и со снижением ставки налога,
зачисляемого в федеральный бюджет.
Роль налога на прибыль в формировании
доходной части бюджета ЕАО также значительна,
он занимает второе место после налога
на доходы физических лиц (НДФЛ).
В 2010 году в областной бюджет
от налогоплательщиков поступило 7366,6
млн. рублей налоговых и неналоговых доходов,
что на 16 % больше уровня 2007 года. Поступления
в бюджет были обеспечены в основном за
счет НДФЛ – 43,2 % в общей сумме доходов
областного бюджета, налога на прибыль
организаций – 31,7 % (2331,6 млн. рублей), налога
на имущество организаций – 9,4 %.
В 2011 году в бюджет области поступило
11525,1 млн. рублей, что больше уровня 2010
года на 10,1 %. Поступления в бюджет были
обеспечены в основном за счет НДФЛ –
47,2 % в общей сумме доходов бюджета, налога
на прибыль организации – 25,7 % (2966,9 млн.
рублей), налога на имущество организаций
– 7,9 %.
Из этих данных видно, что в
областном бюджете ЕАО наблюдается небольшой
рост поступления налога на прибыль с
2331,6 млн. рублей до 2966,9 млн. рублей. Объяснить
это можно тем, что с 1 января 2011 года ставка
налога в бюджеты субъектов РФ увеличилась
с 17,5 % до 18 %. Однако, если бы не было роста
количества убыточных организаций и в
целом ухудшения результатов финансово
- хозяйственной деятельности организаций
в ЕАО, то количество поступлений от налога
на прибыль в областной бюджет ЕАО росло
большими темпами.
- Направления реформирования
налога на прибыль
Исполнение налогоплательщиками
правил налогового законодательства по
налогу на прибыль является достаточно
сложным и громоздким.
Например, кроме налогового
периода, когда налогоплательщик сдает
годовую налоговую декларацию и соответствующую
отчетность, предусмотренную законодательством,
он сдает еще налоговые декларации по
каждому отчетному периоду и расчеты,
связанные с месячными авансовыми платежами.
В будущем предполагается значительно
упростить положение налогоплательщиков,
установив отчетный период по налогу,
равным налоговому периоду, то есть календарный
год. Не предполагается, конечно, отмена
авансовых платежей, необходимых для обеспечения
равномерности поступления средств в
федеральный и региональный бюджеты, но
их расчет будет базироваться на основании
финансового результата предыдущего года
без ежемесячного и ежеквартального определения
налоговой базы. Однако, такой механизм
требует разработки отдельных положений,
в частности связанных с расчетом авансовых
платежей по налогу у организаций, получивших
в предыдущем налоговом периоде убыток
или имеющих убыток в текущем налоговом
периоде.
В федеральном законе «Основные
направления налоговой политики РФ на
2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов»
описаны направления реформирования налога
на прибыль организации в период с 2010 по
2012 года. В реформировании налога на прибыль
организации предлагается в ближайшие
годы пересмотреть подходы к классификации
основных средств на группы и определению
норм амортизации для этих групп. Также
в текущем 2010 году предлагается решить
вопрос нормативного регулирования отнесения
процентов по долговым обязательствам
на расходы, учитываемые при формировании
налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
В настоящее время эти правила являются
недостаточно эффективными - с одной стороны,
они не предотвращают уклонение от налогообложения
путем неправомерного отнесения процентов
на расходы, с другой стороны, - являются
трудоемкими и обременительными для добросовестных
налогоплательщиков.
Для повышения эффективности
законодательства о налогах и сборах в
этой области предполагается внесение
следующих изменений.
Во - первых, необходимо изменить
действующие правила, ограничивающие
отнесение процентов на расходы, установленные
пунктом 1 статьи 269 Налогового Кодекса
РФ. В частности, в рамках регулирования
трансфертного ценообразования необходимо
разработать правила определения «рыночного»
уровня процентной ставки для их использования
при определении допустимого уровня отнесения
процентов во взаимоотношениях между
взаимозависимыми лицами, а также между
лицами, сделки между которыми будут признаваться
контролируемыми. При условии внесения
таких изменений необходимо исключить
из статьи 269 Налогового Кодекса РФ требование
о проверке сопоставимости условий долговых
обязательств для принятия решения об
отнесении процентов на расходы в налоговых
целях, оставив лишь ограничение на предельный
уровень принимаемых процентов.
Вопрос об определении рыночного
уровня процентов по кредитам, займам,
векселям и прочим операциям, доходы по
которым не относятся к доходам от реализации
товаров (работ, услуг), необходимо решать
в связи с тем, что к доходам от таких операций
в настоящее время неприменимы положения
статьи 40 Налогового Кодекса РФ, так как
эти правила относятся только к ценам
реализации товаров (работ, услуг). В рамках
совершенствования норм законодательства
о контроле за трансфертным ценообразованием
в налоговых целях следует распространить
правила определения рыночной цены с необходимой
спецификой и на финансовые операции,
совершаемые между взаимозависимыми лицами.
Во - вторых, с учетом внесения
изменений в законодательство, направленных
на противодействие минимизации налогообложения
посредством трансфертного ценообразования,
следует изменить подходы к противодействию
практике «недостаточной капитализации».
Под практикой «недостаточной» или «тонкой»
капитализации понимается замещение финансирования
дочерних организаций через участие в
капитале, что подразумевает распределение
получаемой прибыли с помощью облагаемых
налогом дивидендов, финансированием
при помощи предоставления заемных средств
и последующем распределении прибыли
через уплату относимых на расходы процентов.
Ограничения на отнесение процентов
по займам, предоставленным взаимозависимыми
лицами, с точки зрения противодействия
«недостаточной капитализации» следует
уточнить с учетом новых правил определения
взаимной зависимости лиц. Также предполагается
распространить предусмотренные в настоящее
время правила, основанные на расчете
финансового рычага, на взаимоотношения
как с иностранными, так и с российскими
лицами.