Водный налог

В то же время почти  все нелицензируемые виды специального водопользования включены в перечень видов пользования водными объектами, не признаваемых объектами обложения  водным налогом, установленных cm. 333.9 НК РФ. Исключение составляют два вида специального водопользования: забор воды из одиночных скважин и колодцев с применением бытовых насосов и пользование обособленными водными объектами.

Эти виды относятся  к специальному водопользованию, но не лицензируются и, на первый взгляд, подлежат обложению водным налогом.

Но облагается ли водным налогом физическое лицо, которое  осуществляет забор воды на принадлежащем  ему земельном участке с применением  бытовых насосов из подземных  водных объектов или иных технических  средств по механическому или  самотечному забору воды из поверхностных  водных объектов?

Лицензированию  эта деятельность не подлежит, но остается вопрос: относится ли эта деятельность к специальному водопользованию? Однозначного ответа на этот вопрос нормативные правовые акты не дают.

Понятие «специальное водопользование» (по поверхностным  водным объектам) наиболее полно раскрыто в приказе МПР России от 23.10.1998 № 232, где в числе видов специального водопользования названо пользование  водными объектами или их частью для удовлетворения питьевых и бытовых  нужд населения, а также социальных и лечебно-оздоровительных потребностей населения.

Что касается специального водопользования подземными водными  объектами, то оно включает в том числе водопользование для удовлетворения социальных и лечебно-оздоровительных потребностей населения.

Поскольку деятельность по забору воды физическим лицом все-таки осуществляется с применением определенных механизмов, ключевым для решения вопроса представляется сочетание «удовлетворение питьевых и бытовых нужд населения».

Обратимся в связи  с этим к действующей нормативно-правовой базе по этому вопросу.

Постановление Правительства  РФ от 12.02.1999 № 167 «Об утверждении  Правил пользования системами коммунального водоснабжения и канализации в Российской Федерации» определяет, что для питьевых и бытовых нужд населения предназначена питьевая вода, то есть вода, прошедшая соответствующую подготовку, или вода в естественном состоянии, отвечающая установленным санитарным нормам и требованиям.

Требования к  водам, используемым для бытовых  и питьевых нужд, установлены ГОСТ 2874-82 «Вода питьевая. Гигиенические  требования и контроль за качеством».

В Правилах охраны недр, утвержденных постановлением Гостехнадзора  России от 06.06.2003 № 71, установлено, что  при использовании поверхностных  и подземных вод обеспечиваются первоочередное удовлетворение питьевых и бытовых нужд населения, охрана вод от загрязнения и истощения, предупреждение и устранение вредного воздействия горных работ и дренажных вод на окружающую среду.

Так как под населением понимается совокупность людей, проживающих  на определенной территории в данный период времени, то можно сделать вывод, что «удовлетворение питьевых и бытовых нужд населения» представляет собой деятельность, связанную не только с забором воды из водных объектов, но и с подготовкой, предусматривающей доведение воды до требований соответствующего ГОСТ, либо с проверкой на ее соответствие санитарным нормам и правилам, причем деятельность, направленную на удовлетворение питьевых, бытовых, социальных и лечебно-оздоровительных нужд и потребностей населения, но не конкретного физического лица.

На этом основании  забор воды физическими лицами для  «личных» питьевых и бытовых нужд, а также для удовлетворения «личных» социальных и лечебно-оздоровительных  потребностей, к специальному водопользованию  не относится и, следовательно, обложению водным налогом не подлежит.

Но с другой стороны, не признается объектом обложения водным налогом предусмотренный подпунктом 13 п. 2 ст. 333.9 НК РФ забор воды из водных объектов, в том числе для полива садоводческих, огороднических, дачных земельных участков, земельных участков личных подсобных хозяйств граждан, для водопоя и обслуживания скота и птицы, принадлежащих гражданам.

Таким образом, можно  сделать заключение, что глава 25.2 НК РФ рассматривает физических лиц  в качестве налогоплательщиков, осуществляющих водопользование с использованием технических средств (специальное водопользование), освобождаемых от уплаты водного налога при заборе воды в вышеуказанных целях и привлекаемых к его уплате при заборе воды в иных целях.

Что касается обособленных водных объектов, то данная категория  объектов относится к недвижимому  имуществу и является составной  частью земельного участка, а отношения  по поводу пользования обособленными  водными объектами регулируются земельным и гражданским законодательством.

При этом, плата за обособленные водные объекты должна уплачиваться в соответствии с Законом РФ от 11.10.1991 № 1738-1 «О плате за землю».

В аналогичном порядке  решается вопрос об использовании обособленных водных объектов для добычи полезных ископаемых (в частности, на карьере, заполненном водой). При этом необходимо заключение МНР России о том, является ли объект, заполненный водой, обособленным водным объектом.

Таким образом, фактически уплачивать водный налог будут организации  и физические лица, осуществляющие специальное пользование водными  объектами, подлежащее лицензированию.

Что же касается особого  водопользования, которое может  осуществляться только на основании лицензии, то плата за пользование водными объектами в этом случае в настоящее время не взимается, и поэтому привлечение к уплате водного налога водопользователей, которым водный объект (или его часть) предоставлен в особое водопользование, является новацией главы 25.2 НК РФ.

Вместе с тем  в соответствии со ст. 333.9 НК РФ объектом обложения водным налогом не признается особое пользование водными объектами, осуществляемое в целях обеспечения  нужд обороны страны и безопасности государства.

Расшифровка видов  особого пользования водными  объектами приведена в ВК РФ: в  отношении водных объектов, находящихся в федеральной собственности, особым признается водопользование для обеспечения нужд обороны, федеральных энергетических систем, федерального транспорта, для иных государственных и муниципальных нужд по решению Правительства РФ, а в отношении водных объектов, находящихся в собственности субъектов Российской Федерации, — для государственных и муниципальных нужд — по решению органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации.

Из вышеизложенного  следует, что лица, осуществляющие особое водопользование в иных целях (то есть за исключением обеспечения  нужд обороны страны и безопасности государства), будут уплачивать водный налог.

Наиболее существенным отличием водного налога от платы  за пользование водными объектами является исключение из объектов обложения водным налогом сброса сточных вод в водные объекты.

На первый взгляд, действующая в настоящее время  система ресурсных платежей предполагает двойное обложение при осуществлении сбросов сточных вод в водные объекты, а именно: платой за пользование водными объектами и платой за негативное воздействие на окружающую среду1. Вместе с тем отличие этих платежей заключается в том, что первый вид платежа взимается исходя из объема сточных вод независимо от слагающих их компонентов, а второй вид платежа исчисляется исходя из количества вредных компонентов, сбрасываемых в том числе в составе сточных вод. Тем не менее законодатель исключил сброс сточных вод из объектов обложения водным налогом.

Остальные объекты  налогообложения, приведенные в  ст. 333.9 НК РФ, практически повторяют объекты налогообложения, указанные в Федеральном законе «О плате за пользование водными объектами»:

— забор воды из водных объектов;

— использование  акватории водных объектов, за исключением  лесосплава в плотах и кошелях;

— использование  водных объектов без забора воды для  целей гидроэнергетики;

— использование  водных объектов для целей лесосплава в плотах и кошелях. Вместе с тем  имеются и отличия.

Глава 25.2 НК РФ особо  определяет, что удовлетворение потребностей гидроэнергетики в воде должно осуществляться без забора воды.

Кроме того, не раскрыты виды использования акватории водных объектов, признаваемые объектом обложения  водным налогом и поименованные  при характеристике объектов обложения платой за пользование водными объектами: добыча полезных ископаемых, организованная рекреация, размещение плавательных средств, коммуникаций, зданий, сооружений, установок и оборудования, проведение буровых, строительных и иных работ. Законодатель пошел по другому пути: определил перечень видов использования акватории водных объектов, которые объектом платы не признаются.

По сравнению  с платой за пользование водными  объектами ст. 333.9 НК РФ увеличивает (с 12 до 15) число видов водопользования, не признаваемых объектом налогообложения.

Включение в перечень видов водопользования, не признаваемых объектами налогообложения, забора из подземных водных объектов воды, содержащей полезные ископаемые и (или) природные лечебные ресурсы, а также термальных вод явилось следствием технического переноса соответствующей нормы из статьи Федерального закона «О плате за пользование водными объектами», посвященной определению плательщиков платы за пользование водными объектами.

Три вида водопользования, не признаваемых объектом налогообложения, сохранились практически в неизменном виде:

— забор воды из водных объектов для санитарных, экологических  и судоходных попусков;

— использование  акватории водных объектов для проведения государственного мониторинга водных объектов и других природных ресурсов, а также геодезических, топографических, гидрографических и поисково-съемочных работ;

—использование  водных объектов для проведения дноуглубительных и других работ, связанных с эксплуатацией судоходных водных путей и гидротехнических сооружений.

Объектом налогообложения  не признается забор воды из водных объектов не только для ликвидации стихийных бедствий и последствий  аварий, но также для обеспечения  пожарной безопасности.

Объектом обложения  водным налогом не будет признаваться использование акватории водного объекта как для размещения, так и для стоянки плавательных средств, а также для размещения коммуникаций, зданий, сооружений, установок и оборудования для осуществления деятельности, связанной с охраной вод и водных биологических ресурсов, защитой окружающей среды от вредного воздействия вод; кроме того, объектом налогообложения не будет являться осуществление вышеуказанной деятельности на водных объектах.

К плавательным средствам  относятся все суда (грузовые, специальные, пассажирские, включая суда на подводных  крыльях и воздушной подушке, служебно-вспомогательные, буксирные  и рейдово-маневренные, а также  несамоходные суда, плоты и т.д.), которые или находятся на балансе  организации (пароходства, компании), принадлежат физическому лицу, или используются по договору аренды либо безвозмездного пользования. Перечень водных транспортных средств определен Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359 (далее — Классификатор ОК 013-94).

Данная норма  не является основанием для непризнания  плательщиками водного налога водопользователей, имеющих на балансе плавательные средства и занимающих акваторию водного объекта для их размещения (стоянки), но осуществляющих деятельность, не связанную с охраной вод и водных биологических ресурсов, с защитой окружающей среды от вредного воздействия вод и т.д.

При использовании  акватории водных объектов для размещения и строительства гидротехнических сооружений гидроэнергетического, мелиоративного, рыбохозяйственного, воднотранспортного, водопроводного и канализационного назначения глава 25.2 НК РФ не требует, чтобы вышеуказанное сооружение являлось отдельно стоящим. При отнесении сооружения к гидротехническим также следует руководствоваться Классификатором ОК 013-94.

Из нормы, предусматривающей  освобождение от налогообложения деятельности по рекреации без применения сооружений и спортивной охоты и любительского рыболовства, исключена первая часть — рекреация без применения сооружений, поскольку осуществление специального водопользования, облагавшегося платой за пользование водными объектами, предполагает использование технических сооружений и в этой части изначально было заложено противоречие. Вторая часть льготы охватывает в настоящее время более широкий круг плательщиков, поскольку распространяется не только на пользование акваториями водных объектов для спортивной охоты и любительского рыболовства, но в целом на рыболовство и охоту, в том числе осуществляемые в виде промысла.

По трем видам  водопользования внесены существенные изменения.

Сужен круг водопользователей, которые могут быть освобождены  от налогообложения при пользовании  водными объектами для организованного  отдыха (в редакции Федерального закона «О плате за пользование водными объектами» — при организованной рекреации). От налогообложения освобождается пользование, во-первых, только акваторией водного объекта, во-вторых, только организациями, предназначенными исключительно для содержания и обслуживания инвалидов, ветеранов и детей и полностью финансируемыми за счет средств соответствующих бюджетов или профсоюзов.

В настоящее время  от платы за пользование водными  объектами освобождается любой  вид водопользования в вышеуказанных  целях, осуществляемый также лечебными  и оздоровительными учреждениями, находящимися в государственной и муниципальной собственности.

Главой 25.2 НК РФ уточнена норма о непризнании объектом налогообложения забора воды из водных объектов для орошения земель сельскохозяйственного  назначения, вызывавшая множество споров при заборе воды садоводческими и  огородническими объединениями  граждан, поскольку действующая редакция платы за пользование водными объектами не признает объектом налогообложения забор воды в вышеуказанных целях только в случае, если он осуществляется сельскохозяйственными предприятиями или крестьянскими (фермерскими) хозяйствами для последующего централизованного водоснабжения животноводческих ферм и животноводческих комплексов, включая птицефермы и птицефабрики, а также садоводческих и огороднических объединений граждан.