Податкова система України в сучасних умовах

на практиці або ігноруються, або взагалі не виконуються.

В аналізі об'єкта оподаткування важливо цю категорію розмежовувати з масштабом її вимірювання. Під останнім розуміють одиницю виміру об'єкта податку. У практиці податкової роботи застосовують фізичні та грошові одиниці оподаткування. Фізичний вимір характеризується більшою точністю, тоді як грошовий є відносним, має опосередкований характер і може бути більшменш точним впродовж незначного періоду часу. Грошова оцінка застосовується тоді, коли потрібна інтегрована оцінка за кількома фізичними одиницями з урахуванням різних факторів, які не завжди мають фізичний вимір.

Поняття "об'єкт" оподаткування тісно переплітається з поняттям "джерело" податку. Під останнім розуміють фонд, з якого дійсно сплачується податок. Податок може сплачуватися з: доходу, звідки б він не отримувався; капіталу або майна, коли для покриття податку доводиться витрачати його частину. Джерело сплати податку може бути безпосередньо пов'язане з об'єктом оподаткування і може не мати до нього відношення. У першому випадку оподатковується дохід або майно, що приносить дохід, у другому – стягується податок на майно чи предмети, які перебувають в особистому користуванні і не дають доходу.

Аналіз структури формування доходів як джерел сплати податків дає

підстави розділити їх на дві категорії:

1) надходження  від власності й капіталу, які мають гарантований стабільний характер і безпосередньо не пов'язані з фінансово-господарським

становищем платника. Це так звані пасивні доходи;

2) надходження  від основного виду діяльності, які безпосередньо залежать від форми участі платника в господарській діяльності, тобто активні доходи.

З огляду на наведену вище класифікацію джерел доходів, можна виділити два типи фіскально-економічних систем: 1) синтетична; 2) класифікаційна. За першої об'єктом оподаткування є сукупний дохід за певний проміжок часу. До сукупного доходу належать усі надходження від усіх видів діяльності, і доходи на активні і пасивні не поділяються. Друга система передбачає поділ доходів на окремі групи, кожна з яких оподатковується за своїми специфічними правилами й методиками. Країни, які використовують цю систему, диференціюють доходи не лише на активні й пасивні, але й класифікують їх у розрізі кожної підгрупи.

Кількість класифікаційних груп для різних держав різна. Так, фіскально-економічна система Непалу містить дев'ять груп, Індії – одинадцять. Класифікаційна система Великобританії складається з шести груп, куди доходи від нерухомості; доходи від лісових масивів, що використовуються з комерційною метою; доходи від державних цінних паперів; доходи від промислово-торговельної діяльності і доходи осіб вільних професій; заробітна плата, пенсії; дивіденди та інші доходи, які підлягають розподілу.

Зазначимо, що класифікаційна фіскально-економічна система не завжди характеризується поділом доходів на групи. Інколи їй притаманне групування доходів за джерелами їх надходження. Зокрема, систему платежів у колишньому Радянському Союзі не можна вважати системно класифікаційною, хоча вона й передбачала поділ доходів за окремими критеріями. Наприклад, відокремлювали доходи від роботи за наймом у державних підприємствах і підприємствах, що належали релігійним та благодійним організаціям, тобто в основі такого поділу лежав принцип відношення до державного сектора економіки.

Виділяють два підходи щодо встановлення ставок оподаткування –універсальний і диференційований. Універсальний підхід передбачає запровадження єдиної для всіх платників ставки, диференційований – кількох. Диференціювання ставок може відбуватися за двома критеріями. По-перше, у розрізі платників, коли для більшості платників встановлюють стандартну (загальну) ставку, а також зниження та підвищення ставки оподаткування для окремих категорій платників. По-друге, за різними характеристиками і оцінками об'єкта податку.

Позиції побудови податкових ставок можна класифікувати як тверді і

відсоткові. Тверді поділяються на фіксовані та відносні, а відсоткові – на

пропорційні, прогресивні, регресивні (рис. 1). Тверді ставки встановлюють у

грошовому вимірі з розрахунку на одиницю оподаткування, вираженого у фізичних одиницях об'єкта податку. Фіксовані визначаються в певних сумах.

Наприклад, єдиний (спрощений) податок для громадян-підприємців, що здійснюють свою діяльність без статусу юридичної особи, податок сел, плата за патент на право ведення окремих видів підприємницької діяльності тощо. Відносні встановлюють залежно від певної суми. Наприклад, у відсотках чи частинах від неоподатковуваного мінімуму.

Пропорційні ставки не залежать від розміру об'єкта податку та є єдиними щодо всієї бази оподаткування. Окреслені ставки спрощують фіскально-економічну роботу і найповніше відповідають засадам рівнонапруженості оподаткування та рівності платників. За прогресивного оподаткування розмір ставки зростає зі збільшенням обсягу оподатковуваного доходу. Прогресія шкали оподаткування може бути простою та ступінчастою. Проста передбачає застосування підвищених ставок до всього об'єкта оподаткування; за ступінчастої шкали прогресії підвищені ставки встановлюються до тієї величини податкової бази, яка перевищує інтервальні обмеження. В окресленій ситуації багато залежить від стрімкості й крутизни прогресії. Стрімкість характеризує розміри інтервалів – чим вони менші, тим стрімкіша прогресія. Крутизна виражає співвідношення максимальної і мінімальної ставок. Обидва ці показники за поміркованої фіскально-економічної політики мають бути помірними, створюючи відносно пільгові умови для малозабезпечених верств населення і не надто контрибуційні для громадян з високим рівнем доходів.

Регресивні ставки, на відміну від прогресивних, зменшуються із зростанням бази оподаткування. Вони потрібні тоді, коли держава намагається стимулювати подібне зростання. Така політика має свій сенс, адже багатство суспільства – це сукупність багатства його членів, а регресивні ставки стимулюють створення і зростання багатства.

Характеристика ставок оподаткування ґрунтується на методах їх формування. Останні лежать в основі того чи іншого способу нарахування податку. Прогресивне оподаткування пов'язане з поняттям дискреційного доходу, який використовується платником відповідно до власних потреб і інтересів.

Обчислити суму дискреційного доходу можна як різницю між сукупним валовим доходом і величиною законодавчо визначеного неоподатковуваного мінімуму. На практиці дискреційний дохід виступає об'єктом оподаткування, який реально відображає межі реалізації інтересів платника залежно від розміру доходів. Оподаткування доходів за пропорційними ставками має певні переваги. По-перше, чим більший об'єкт податку, тим нижчою може бути податкова ставка, що є важелем зростання економічних стимулів. По-друге, використання підвищених ставок, як це має місце за прогресивного оподаткування, призводить до ухилення від оподаткування, "тінізації" доходів суб'єктів підприємництва, що, природно, скорочує бюджетні надходження, а нерідко викликає дефіцит державних заходів. По-третє, множинність ставок за прогресивного методу оподаткування на певному рівні робить невигідним отримання високих доходів і підриває стимули до зростання власних фінансових ресурсів.

Однією з найскладніших процедур фінансової роботи є визначення рівня податкових ставок. Саме оптимальний рівень ставки оподаткування

створює, з одного боку, належні передумови для зміцнення доходної частини

бюджету, а, з іншого, – для ефективного використання носіїв фіскальних відносин як фінансових важелів в умовах нестабільної економіки. Фіскальна теорія передбачає такі методи встановлення податкових ставок: 1) інтуїтивний;2) емпіричний; 3) економіко-математичного моделювання.

Податкові пільги – це повне або часткове звільнення від оподаткування. Податкові пільги можна згрупувати за такими ознаками: повне або часткове звільнення від сплати податку окремих осіб або категорій платників; повне або часткове звільнення податкової бази від оподаткування; використання неоподатковуваного мінімуму; зменшення належної до сплати за звітний податковий період суми податкового зобов'язання; використання податкових знижок і кредитів; зменшення ставки податку. Правове регулювання податкових пільг відбувається на двох рівнях. Перший – податкові закони, в яких визначаються загальні напрями пільгового оподаткування для окремих платників, регіонів, економічних зон, галузей господарювання. Другий – нормативно-інструктивні документи, призначені для реалізації тактичних заходів стосовно конкретних суб'єктів. Суперечливим, на наш погляд, є застосування пільг на галузевому рівні. Іноді на ту чи іншу сферу діяльності може поширюватися комплекс пільг: у галузі бюджетного фінансування через бюджетні дотації; звільнення від оподаткування; надання пільгових кредитів. У сучасних умовах господарювання це актуально для підприємств сільськогосподарського, заготівельно-переробного комплексів, так званих базових галузей економіки, які на сьогодні є планово-збитковими. Галузеві пільги, як показує досвід, не тільки не вирішують пріоритетів державного фінансування, а, навпаки, сприяють тіньовому перерозподілу коштів в інтересах одних галузей економіки за рахунок інших.

Систему податкових пільг умовно можна поділити на дві групи. Перша містить традиційні, суспільно необхідні звільнення від фіску. Вказана група пільг не залежить від зміни різних обставин соціального, економічного, політичного характеру. Прикладом може бути звільнення від оподаткування

окремих осіб чи категорій платників. Друга група пільг визначається певною

короткотерміновістю щодо окремих платників чи об'єктів оподаткування. У

сучасних умовах, коли фіскально-економічна політика швидкоплинно змінюється під впливом господарської й політичної ситуації, ця група відрізняється широким діапазоном пільг і його плинністю. Вважаємо, що в Податковому кодексі насамперед потрібно зафіксувати першу групу пільг і лише окреслити контури другої, яка конкретизуватиметься в робочих інструктивно-методичних документах.

Завершуючи розгляд теоретичних аспектів побудови фіскальної політики у сфері встановлення податків, розглянемо їхні основні різновиди та соціально-економічне призначення (рис. 2). За економічним змістом об'єкта оподаткування податки поділяють на: 1) податки на доходи; 2) податки на споживання; 3) податки на майно. Податки на доходи – це обов'язкові платежі, об'єктом оподаткування яких є дохід або прибуток певного платника, отриманий впродовж певного періоду часу. До того ж, податки на доходи передбачають оподаткування безпосередніх доходів у джерела їх виплати. Податки на споживання – це обов'язкові платежі, які сплачують юридичні та фізичні особи в процесі споживання конкретних видів товарів чи інших вартостей. Характерною ознакою податків на споживання є їх справляння не в момент отримання доходу, а в процесі його використання. Метою запровадження таких податків є поповнення доходів бюджету та регулювання співвідношення між споживанням і нагромадженням. Податки на майно – обов'язкові платежі, які справляються з конкретних власників рухомого чи нерухомого майна або в процесі передачі на них прав власності. Оцінка податкової бази може проводитися як у грошовому, так і в абсолютному вимірах (квадратних метрах, об'ємі циліндрів двигуна для автомобілів тощо).

За способом сплати податки поділяють на прямі й непрямі. Цей поділ

умовний і виправданий лише з теоретичних міркувань, адже універсальні

форми непрямих податків під час перенесення їх справляння зі сфери реалізації у сферу виробництва мають багато ознак прямого оподаткування. Прямі податки – це податки, що встановлюються безпосередньо щодо платника, який сплачує їх до бюджету держави, і обсяги таких податків залежать від податкової бази. Непрямі податки – це податки, які справляються до бюджету за допомогою цінових механізмів, причому конкретні платники податків не завжди є їх носіями. Непрямі податки враховані у цінах товарів, робіт, послуг і їх обсяг для окремого платника, носія податку, визначається обсягом споживання й не залежить від його доходів.

Залежно від органу влади, який встановлює податки, тобто за рівнем

запровадження, податки поділяються на загальнодержавні та місцеві. Загальнодержавні податки – це обов'язкові платежі, що встановлюються Парламентом, а іноді й Урядом (в разі надання йому надзвичайних повноважень) і є обов'язковими на всій території держави незалежно від того, до якого рівня бюджетної системи вказані платежі входять. Місцеві податки – обов'язкові платежі, які встановлюються місцевими органами влади й управління базового рівня, а їх нарахування обов'язкове лише на певній території. Встановлення місцевих податків можливе за трьома варіантами:

1) Встановлення  місцевих податків згідно з обов'язковим переліком, який затверджує найвищий орган державної влади.

2) Встановлення  місцевих податків як надбавок до загальнодержавних.

3)Автономне запровадження місцевих податків і зборів територіальними органами влади чи управління без будь-яких обмежень з боку центральних органів влади.

За способом справляння податки бувають розкладні та окладні (квотарні). Розкладні податки – це історична форма справляння податків. Вона відповідала низькій податковій техніці. Механізм оподаткування був таким: спочатку уряд визначав загальну суму податкових надходжень, яка була необхідна для фінансового забезпечення функціонування держави, потім ця сума розподілялася між адміністративними одиницями залежно від обраного масштабу. Пізніше уряд адміністративної одиниці доводив до кожного платника відповідну суму нарахованого податку. За квотарних або окладних податків нарахована для кожного платника сума податку визначається залежно від обсягу податкової бази і ставок оподаткування.

Залежно від порядку зарахування на бюджетні рахунки податки поділяються на закріплені та регульовані. Закріплені або директивні податки – це платежі, які повністю надходять до певного, причому тільки одного, бюджету. Директивними можуть бути як загальнодержавні, так і місцеві податки.

Регульовані податки – це податки, які можуть зараховуватися до різних ланок бюджету, тобто держава розподіляє їх між рівнями бюджетної системи.

Здебільшого регульованими податками виступають загальнодержавні.

Ефективність фіскально-економічної політики ґрунтується

на оптимальному поєднанні окремих елементів системи оподаткування: платників, суб'єктів, носіїв податку, об'єктів оподаткування, джерел сплати податків, податкових ставок, пільг, квот тощо. Аналіз структури формування доходів як джерел сплати податків дає підстави розділити їх на дві категорії: надходження від власності й капіталу, які мають гарантований стабільний характер та надходження від основного виду діяльності, які безпосередньо залежать від форми участі платника в господарській діяльності. З огляду на цю класифікацію джерел доходів, можна виділити два типи фіскально-економічних систем: синтетичну та класифікаційну. За схемою побудови податкових ставок їх доцільно класифікувати як тверді ставки і відсоткові ставки з подальших поділом твердих ставок на фіксовані та відносні, а відсоткових – на пропорційні, прогресивні, регресивні. Фіскальна теорія передбачає такі методи встановлення податкових ставок: інтуїтивний; емпіричний; економіко-математичного моделювання. За економічним змістом об'єкта оподаткування податки класифікують як податки на доходи (прибутки); податки на споживання (витрати); податки на майно (капітал). Полем для подальших досліджень може бути специфіка та особливості запровадження податків на майно в умовах вітчизняної економіки.