Расчет налоговой базы
за отчетный (налоговый) период
составляется налогоплательщиком
самостоятельно. Расчет налоговой
базы должен содержать следующие
данные: период, за который определяется
налоговая база (с начала налогового
периода нарастающим итогом); сумму
доходов от реализации, полученных
в отчетном (налоговом) периоде;
сумму расходов, произведенных в
отчетном (налогом) периоде, уменьшающих
сумму доходов от реализации; прибыль
(убыток) от реализации; сумму внереализационных
доходов; сумму внереализационных расходов;
прибыль (убыток) от внереализационных
операций; итого налоговая база за отчетный
(налоговый) период; сумма убытка, переносимого
с прошлых налоговых периодов и уменьшающего
налоговую базу; итого налоговая база
за отчетный (налоговый) период за вычетом
соответствующей суммы убытка. Налогоплательщики
исчисляют налоговую базу по итогам каждого
отчетного налогового периода на основе
данных налогового учета.
Налоговый учет –
система обобщения информации
для определения налоговой базы
по налогу на основе первичных
документов, сгруппированных в соответствии
с порядком, предусмотренным налоговым
законодательством. Налоговый учет
осуществляется в целях формирования
полной и достоверной информации
о порядке учета для целей
налогообложения хозяйственных
операций, осуществляемых налогоплательщиком
в течение отчетного (налогового)
периода, а также обеспечения
информацией внутренних и внешних
пользователей для контроля за
правильностью исчисления и уплаты
в бюджет налога6.
Система налогового
учета организуется налогоплательщиком,
самостоятельно исходя из принципа
последовательности применения
норм и правил налогового учета,
т.е. применяется последовательно
от одного налогового периода
к другому. Порядок ведения
налогового учета устанавливается
налогоплательщиком в учетной
политике для целей налогообложения,
утверждаемой соответствующим приказом
руководителя. Данные налогового
учёта должны отражать порядок
определения доли расхода или
убытка, учитываемой для целей
налогообложения в данном отчётном
(налоговом) периоде, сумму остальных
расходов или убытков, которые
переносятся на расходы следующих
налоговых периодов, суммы создаваемых
резервов и т. д.
Налогоплательщики исчисляют
налоговую базу по итогам каждого
отчётного (налогового) периода на
основании данных налогового
учёта, если порядок группировки
и учёта объектов хозяйственных
операций для целей налогообложения
отличается от порядка их группировки
и отражения в бухгалтерском
учёте7.
Налоговый учёт подтверждают:
1) первичные учётные документы,
в том числе бухгалтерские
справки;
2) аналитические регистры
налогового учёта, то есть сводные
формы – систематизирование данных
налогового учёта за отчётный
(налоговый) период, сгруппированных
без распределения по счетам
бухгалтерского учёта. Эти регистры
предназначены для систематизации
и накопления информации, раскрываемой
порядок формирования налоговой
базы;
3) расчёт налоговой базы
за отчётный (налоговый) период, осуществляемый
налогоплательщиком самостоятельно
исходя из данных налогового
учёта.
Сумма прибыли от
реализации определяется на дату
признания доходов и расходов
в соответствии с выбранным
налогоплательщиком методом признания
доходов и расходов для целей
налогообложения. Если применяется
метод начисления, расходы на
производство и реализацию собственной
продукции подразделяются на прямые и
косвенные. К прямым расходам относятся:
1) материальные расходы;
2) амортизационные отчисления
по основным средствам непосредственно
используемых при производстве
товаров, работ, услуг;
3) расходы на оплату
труда рабочих.
К косвенным расходам
относятся все иные расходы,
осуществляемые налогоплательщиком
в течение отчётного (налогового)
периода. При этом сумма косвенных
расходов в полном объёме относится
на уменьшение доходов от производства
и реализации, а сумма прямых
расходов подразделяется:
1) на расходы, относящиеся
к реализованной продукции;
2) расходы, относящиеся
к остаткам незавершенного производства,
к готовой продукции на складе
и отгруженной, но не реализованной
продукции.
При определении прибыли
от производства и реализации
собственной продукции не учитываются
расходы, относящиеся к остаткам
незавершенного производства, к
готовой продукции на складе
и отгруженной, но не реализованной
продукции.
НК РФ определяет
порядок оценки незавершенного
производства, готовой продукции,
товаров отгруженных и порядок
определения сумм приходящихся
на них прямых расходов.
ГЛАВА 2. ДЕЙСТВУЮЩАЯ СИСТЕМА
ФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО НАЛОГУ
НА ПРИБЫЛЬ И ПУТИ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ
2.1 Несоответствие бухгалтерского
и налогового учета
Существующие расхождения
между бухгалтерским и налоговым
учетом создают ситуацию, когда
отражаемые в бухгалтерской отчетности
показатели и обязательства организаций
по налоговым платежам совершенно
не корреспондируют между собой.
Бухгалтеру такие расхождения
очевидны и понятны. Однако, проблема
в том, что он составляет
отчетность для самых разнообразных
групп пользователей бухгалтерской
информации, прежде всего, для акционеров
(собственников), которые подчас далеки
от бухгалтерского учета и его сложной
и непонятной для них методологии. Например,
бывает совершенно непонятно, почему организация
должна уплатить налог на прибыль, сумма
которого в три раза превышает величину
прибыли, показанную в бухгалтерском балансе,
или наоборот, имея огромную прибыль в
отчетном периоде, организация практически
ничего не должна бюджету8.
ПБУ 18/02 разницы, возникающие
в бухгалтерском и налоговом
учете, делит на временные и
постоянные.
Временные разницы
- доходы и расходы, формирующие
бухгалтерскую прибыль (убыток) в
одном отчетном периоде, а налоговую
базу по налогу на прибыль
- в другом или в других отчетных
периодах9.
Временные разницы
образуются тогда, когда в бухгалтерском
учете и учете для целей
налогообложения не совпадает
момент или период признания
доходов и расходов. При этом
оценка дохода (размер) или расхода
в бухгалтерском учете и учете
для целей налогообложения совпадает.
Временные разницы
в зависимости от характера
их влияния на налогооблагаемую
прибыль (убыток) подразделяются
на:
1) вычитаемые временные
разницы;
2) налогооблагаемые временные
разницы.
1) Вычитаемые временные
разницы при формировании налогооблагаемой
прибыли (убытка) приводят к образованию
отложенного налога на прибыль,
который должен уменьшить сумму
налога на прибыль, подлежащего
уплате в бюджет в следующем
за отчетным или в последующих
отчетных периодах.
Вычитаемые временные
разницы образуются в результате10:
применения разных
способов расчета амортизации
для целей бухгалтерского учета
и целей определения налога
на прибыль;
применения разных
способов признания коммерческих
и управленческих расходов в
себестоимости проданных продукции,
товаров, работ, услуг в отчетном
периоде для целей бухгалтерского
учета и целей налогообложения;
излишне уплаченного
налога, сумма которого не возвращена
в организацию, а принята к
зачету при формировании налогооблагаемой
прибыли в следующем за отчетным
или в последующих отчетных
периодах;
убытка, перенесенного
на будущее, не использованного
для уменьшения налога на прибыль
в отчетном периоде, но который
будет принят в целях налогообложения
в последующих отчетных периодах,
если иное не предусмотрено
законодательством Российской Федерации
о налогах и сборах;
применения, в случае
продажи объектов основных средств,
разных правил признания для
целей бухгалтерского учета и
целей налогообложения остаточной
стоимости объектов основных
средств и расходов, связанных
с их продажей;
наличия кредиторской
задолженности за приобретенные
товары (работы, услуги) при использовании
кассового метода определения
доходов и расходов в целях
налогообложения, а в целях
бухгалтерского учета - исходя
из допущения временной определенности
фактов хозяйственной деятельности;
прочих аналогичных
различий.
Вычитаемые временные
разницы, выявленные в отчетном
периоде, приводят к образованию
отложенного налогового актива,
который должен уменьшить сумму
налога на прибыль, подлежащего
уплате в бюджет в следующем
за отчетным или в последующих
отчетных периодах11.
Отложенный налоговый
актив определяется как произведение
вычитаемых временных разниц, возникших
в отчетном периоде, на ставку налога на
прибыль, установленную законодательством
Российской Федерации о налогах и сборах
и действующую на отчетную дату.
Организация признает
отложенные налоговые активы
в том отчетном периоде, когда
возникают вычитаемые временные
разницы, при условии существования
вероятности того, что она получит
налогооблагаемую прибыль в последующих
отчетных периодах. В случае, когда
такая уверенность отсутствует,
возникающая разница признается
постоянной положительной разницей,
что влечет признания постоянного
налогового обязательства.
В бухгалтерском учете
отложенные налоговые активы
отражаются на отдельном синтетическом
счете по учету отложенных
налоговых активов. Для учета
отложенных налоговых активов
в плане счетов бухгалтерского
учета предусмотрен счет 09 «Отложенные
налоговые активы». Счет введен
Приказом Минфина РФ от 7 мая
2003г. №38н.12
Возникновение отложенного
налогового актива отражается
в бухгалтерском учете проводкой
Д-т счета 09 («Отложенные налоговые активы»)
– К-т счета 68 («Учет расчетов по налогам
и сборам»).
Погашение отложенного
налогового актива отражается
обратной проводкой Д-т счета 68 –
К-т счета 09.
2) Налогооблагаемые временные
разницы при формировании налогооблагаемой
прибыли (убытка) приводят к образованию
отложенного налога наприбыль, который
должен увеличить сумму налога на прибыль,
подлежащего уплате в бюджет в следующем
за отчетным или в последующих отчетных
периодах.
Налогооблагаемые временные
разницы образуются в результате:13
применения разных
способов расчета амортизации
для целей бухгалтерского учета
и целей определения налога
на прибыль;
признания выручки
от продажи продукции (товаров,
работ, услуг) в виде доходов
от обычных видов деятельности
отчетного периода, а также
признания процентных доходов
для целей бухгалтерского учета
исходя из допущения временной
определенности фактов хозяйственной
деятельности, а для целей налогообложения
- по кассовому методу;
отсрочки или рассрочки
по уплате налога на прибыль;
применения различных
правил отражения процентов, уплачиваемых
организацией за предоставление
ей в пользование денежных
средств (кредитов, займов) для целей
бухгалтерского учета и целей
налогообложения;
прочих аналогичных
различий.
Налогооблагаемые временные
разницы приводят к образованию
отложенного налогового обязательства.
Под отложенным налоговым
обязательством понимается та
часть отложенного налога на
прибыль, которая должна привести
к увеличению налога на прибыль,
подлежащего уплате в бюджет
в следующем за отчетным или
в последующих отчетных периодах.
Отложенные налоговые
обязательства отражаются в бухгалтерском
учете на отдельном синтетическом
счете по учету отложенных
налоговых обязательств. Для учета
отложенных налоговых обязательств
в плане счетов предусмотрен
синтетический счет 77 «Отложенные
налоговые обязательства», введенный
Приказом Минфина РФ от 7 мая
2003г. №38н.
Отложенное налоговое
обязательство отражается в бухгалтерском
учете по кредиту счета учета
отложенных налоговых обязательств
в корреспонденции с дебетом
счета учета расчетов по налогам
и сборам (Д-т счета 68 – К-т счета 77).
Погашение отложенного налогового обязательства
отражается в бухгалтерском учете обратной
проводкой.
Постоянные разницы
- доходы и расходы, формирующие
бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного
периода и исключаемые из расчета
налоговой базы по налогу на
прибыль как отчетного, так
и последующих отчетных периодов.14
Источником возникновения
постоянных разниц является либо разная
оценка хозяйственных операций, либо разный
порядок признания доходов и расходов
при исчислении прибыли в бухгалтерском
учете и учете для целей налогообложения
(в одном учете доходы (расходы) признаются,
а в другом - нет).