Роль центров ответственности в организации управленческого учета

1. Руководство организации  должно расчленить цели на  подцели, задачи, отдельные работы и распределить имеющиеся ресурсы, финансы и время.  
    2. Работы выполняются людьми, использующими различные технологические и материальные средства. Стоимость складывается не из выполнения работ, а из использования ресурсов. Ресурсы абсорбируют стоимость в соответствии с тем, как за них платят. Люди и некоторые механизмы имеют цену за период времени, другие ресурсы обычно имеют цену за единицу качества.  
   3. Руководство организации принимает основные решения относительно того, каким образом лучше достичь целей организации, используя имеющиеся ресурсы и возможности, и руководят другими людьми, принимающими менее важные решения. 

4. Многие работы выполняются  параллельно. Но они не могут  параллельно использовать одни и те же ресурсы (деньги): их можно потратить только один раз. Поэтому руководители организаций планируют работы, назначают людей для их выполнения и следят за выполнением. План или программа показывает, в какой последовательности должны выполняться все работы, а бюджет или прогноз стоимости является перечнем работ с ожидаемой стоимостью каждой из них и суммами этих стоимостей.

Таким образом, для успешного  решения стоящих перед организацией задач и достижения ее целей необходимо с помощью методов управления правильно спланировать работу людей. Планирование реализации целей организации означает определение и представление (в виде графиков, таблиц) всех мер, работ, необходимых для достижения целей: последовательности всех работ во времени и пространстве; взаимосвязи этих работ. На выполнение каждой из работ затрачиваются средства, деньги и время, и каждая работа вносит свой вклад в достижение целей организации. План затрат средств и времени, включающий большое количество работ и стоимостных оценок, является системой. Поэтому к процессу планирования и анализу самого плана можно применить методологию системного проектирования. План разрабатывается для реализации определенной потребности (в достижении целей организации). Главным инструментом финансового планирования есть сметное планирование (бюджетирование). Смета (бюджет) это форма планового расчета, которая определяет подробную программу действий предприятия на будущий период.

Основная цель складывания смет состоит:

-  в согласовании оперативных и перспективных планов;  
-  в координации разных подразделений предприятия; 
- в детализации общих целей производства и доведении их к руководству разнообразными центрами ответственности; 
-  в управлении и контроле за производством;  
- в стимулировании эффективной работы руководителей и персонала предприятия; 
- в определении будущих параметров хозяйственной деятельности;  
- в периодическом сравнении текущих результатов деятельности с планом.

 При разработке финансового плана предприятия складываются следующие сметы (бюджеты): смета продажи;  
-  смета производства;  
-  смета прямых материальных затрат;     
-  смета затрат на оплату работы;  
- смета косвенных общепроизводственных затрат;  
- смета себестоимости проданной продукции; 
-  смета текущих периодических общепроизводственных затрат;  
-  смета прибылей и убытков;  
- смета капитальных затрат;  
-  смета движения денежных средств; 
-  смета статей актива и пассива и т.д.

 
Кроме того, сметы делятся на два  вида: сметы основной деятельности предприятия и сметы не основных видов деятельности. Смета (бюджет) продаж - это первый и важнейший шаг в складывании финансового плана. Он состоит из учетом уровня спроса на продукцию предприятия, географии сбыта, категории покупателей, сезонных факторов. Он включает в себя данные про ожидаемый денежный поток от продажи, которые в дальнейшем войдут в доходную часть бюджета потока денежного средства. Следует помнить, что даже незначительное отклонение запланированного объема продажи от фактического может привести к серьезным отклонениям бюджетных показателей от фактических. 
Смета (бюджет) производства - это план выпуска продукции в натуральном выражении. Его составляют, исходя из бюджета продажи с учетом производственных мощностей, увеличение и уменьшение запасов, а также величины внешних закупок. Необходимый объем выпуска продукции определяется как прогнозируемый запас готовой продукции на конец периода плюс объем продажи за этот период и минус запас готовой продукции на начало периода. 
Бюджет прямых затрат на материалы составляют на основании производственного бюджета и бюджета продажа. Он показывает, сколько сырья и материалов необходимо для производства и сколько должно быть закуплено.  
Бюджет прямых затрат на материалы, как правило, состоит из учета сроков и порядка погашения кредиторской задолженности за товары. Бюджет общепроизводственных затрат отображает объем всех затрат, связанных с производством продукции, за исключением прямых затрат на материалы и прямых затрат на оплату работы. Он включает в себя ряд стандартных статей затрат: амортизацию и аренду производственного оснащения, дополнительные выплаты работникам, оплату непроизводственного времени и т.п. Сметное планирование содержит два этапа: 1)   планирование - определение будущих целей; 2) мониторинг (сопровождение) - анализ оперативной хозяйственной деятельности, то есть того, как на протяжении планового периода осуществляется выполнение запланированных решений. Сметы складываются в целом на год с ежеквартальной (или ежемесячной) разбивкой. 

Различают два подхода  к расчету смет:  
1. Разработка сметы из "нуля". Применяется в случае, если проектируется новое предприятие или предприятие изменяет профиль работы.  
2. Планирование от достигнутых. Применяется в случае, если профиль работы предприятия не изменяется.  
При складывании смет используются разнообразные методы:  
нормативный;  
расчетно-аналитический;  
балансовый;  
оптимизации;  
моделирование.

 
Сущностью нормативного метода складывания  сметы есть расчет объема затрат и  потребности в ресурсах путем  умножения нормы затрат ресурсов на запланированный объем экономического показателя (реализация, выпуск продукции).  
Нормативный метод планирования есть простейшим методом. Имея норму (норматив) и объемный показатель, можно легко рассчитать плановый показатель.  
Норматив * Объемный показатель = Плановый показатель. 
Сущность расчетно-аналитического метода состоит в том, что рассчитывается объем затрат и потребность в ресурсах путем умножения средних затрат на индекс их изменения в запланированном периоде. В основе этого метода лежит использование экспертной оценки. Экспертная оценка есть результатом проведения экспертизы, обработки и использование этого результата при обосновании значения вероятности. Сущностью балансового метода есть согласование объема затрат и источников расширение ресурсов (доходов). Сущностью метода оптимизации при складывании сметы есть многовариантность. С нескольких смет избирается наилучший с точки зрения минимальных затрат или максимального полученного эффекта (результата). [6] 

Сущностью метода моделирование  есть анализ функциональных связей между разными элементами пронесу производства. Например, моделируется зависимость прибыли от уровня затрат и объема реализации продукции (выручки).

4. Система внутренней отчетности:

4.1 По центрам затрат

В системе управления деятельностью  организации сегментарная (внутренняя) отчетность подразделений является важнейшим инструментом контроля, представляя собой синтезированную и обобщенную информацию. Сегментарная (внутренняя) отчетность – это система взаимосвязанных экономических показателей, характеризующая результаты деятельности сегментов (подразделений) за определенный промежуток времени (час, сутки, декаду, месяц, квартал, год).

В зависимости от целей управления отчетность подразделяется на три типа: 
 
· информационную; 
 
· об экономических результатах; 
 
· результативную о персональной деятельности.

 
Третий тип отчетности имеет наибольшее значение в управленческом учете. Однако только совокупность трех видов отчетности представляет информационную систему организации. Информационная отчетность чаще всего составляется по запросу и используется для информирования руководства о происходящих событиях. Отчетность об экономических результатах предназначена для оценки деятельности хозяйственных подразделений (цехов, участков, бригад). Она является основанием дня принятия краткосрочных управленческих решений и обеспечения коммуникационных связей между цехами и отделами.

Рассматривая эволюцию системы  контроля в рамках внутрифирменного управления, можно выделить три основные стадии ее развития:

1. Административный контроль – персональное наблюдение менеджера организации за ходом производственного процесса и деятельностью подразделений. 
2. Бухгалтерский (ретроспективный) контроль – регистрация имевших место фактов по принципу двойной записи и последующее корректирующее воздействие на объекты управления.

3. Сметный (бюджетный, перспективный) контроль – использование смет (бюджетов) для планирования и контроля за затратами.

Смета является главным инструментом управленческого учета, позволяющим  контролировать деятельность центра затрат. Это формализованный письменный регистр, содержащий плановые стоимостные (иногда говорят, финансовые) показатели. В отличие от смет, планы (как более общее понятие) могут включать в себя информацию, непосредственно не выражаемую в денежных единицах, например, стратегические планы высшего управления относительно стремления завоевать или удержать долю рынка, повысить качество продукции, освоить новую технологию или новый вид продукции, вести фундаментальные исследования, повысить конкурентоспособность товаров. Здесь под сметой подразумевается внутрифирменный финансовый план. Смета для центра затрат должна содержать информацию об ожидаемых затратах, основанную на планах управления и концепции контролируемых затрат. Определение контролируемых статей – ключевая задача при внедрении в организации системы учета по центрам ответственности, где в идеале все затраты должны быть закреплены за определенными подразделениями и конкретными подотчетными лицами. Если за определенным участком или центром закрепляется ответственность за какие-то статьи затрат, то менеджер такого подразделения должен иметь реальную возможность влиять на величину этих затрат. Сметы, разрабатываемые для центров затрат, иногда называют сметами учета по ответственности. Чтобы обеспечить внутри организации кооперацию (взаимодействие) менеджеров различных уровней и направлений деятельности и быть уверенными в обоснованности отраженных в смете целей, необходимо каждого менеджера активно вовлекать в подготовку сметы его подразделения. Широкое распространение получили гибкие сметы, позволяющие пересчитывать ожидаемые затраты на фактический объем производства. Суть пересчета заключается в четком разделении всех учитываемых статей затрат на переменные (т. е. прямо пропорциональные динамике объемных показателей) и постоянные и корректировке ожидаемых переменных затрат на коэффициент фактического изменения объема производства. Это позволяет исключить неконтролируемое изменение затрат, поскольку объем производства не контролируется центрами затрат. Результат процедуры управленческого учета, в ходе которой фактические результаты сравнивают с запланированными величинами, называется отчетом об исполнении сметы. Отчет каждого уровня управления включает графы с указанием статей контролируемых затрат, затрат по смете, фактических затрат, отклонений от сметы. Последнее может быть либо положительным (без скобок) и означать перерасход, либо отрицательным (в скобках) и означать экономию затрат. Сметные данные пересчитываются по формуле гибкой сметы так, что они отражают реальный (фактический) уровень выпуска продукции. В крупных многоуровневых организациях со сложной структурой оптимальное информационное обеспечение управления вызывает необходимость фильтровать учетные данные, повышать их аналитичность, что также требует предоставления сведений об отклонениях. Большинство руководителей не имеют времени изучать детализированные бухгалтерские отчеты и искать проблемные области. Поэтому такие отчеты наряду с суммарными величинами должны указывать статьи, по которым отмечены особо плохие или особо хорошие результаты. Для пояснения этих статей может приводиться расшифровка, показывающая причины возникших отклонений, принятые меры, и другая необходимая информация. Таким образом, отчетность по центрам затрат играет роль сигнальной системы, обеспечивающей аппарат управления информацией о ходе производственного процесса и динамике затрат. Сметы и отчеты об их исполнении составляют первый (нижний) уровень внутрихозяйственной (внутрифирменной) управленческой отчетности, разрабатываемой в рамках информационной системы управленческого учета. [5]

4.2 По сегментам бизнеса

 
В 50–60-е гг. ХХ в. в экономически развитых странах протекали бурные процессы, создавались крупные и мультикрупные компании, которые завоевывали все новые отрасли в бизнесе; стремительно развивалась диверсификация производства; расширялась география компаний и создавались транснациональные компании. Под влиянием этих процессов сокращалась информационная емкость традиционной финансовой отчетности. Так, при слиянии компаний терялась информация, которая содержалась в финансовой отчетности ранее самостоятельных организаций. В традиционной финансовой отчетности не было информации процесса диверсификации, а, следовательно, возможности дать ему экономическую оценку и обеспечить за ним контроль. Наконец, ни сами компании, ни территориальные органы не располагали информацией, необходимой для оценки финансового состояния и перспектив развития территориально обособленных подразделений компаний. В результате разные группы пользователей финансовой отчетности, заинтересованные в точном понимании деятельности компании, не имели возможности получать данные, необходимые для прогноза будущей прибыли, сравнимости результатов, оценки риска капитальных вложений и т. п. При этом отсутствие необходимых сведений ощущали не только внешние, но и внутренние пользователи отчетности. В частности, трудно было оценить результаты деятельности конкретных менеджеров, отвечающих за определенные направления бизнеса или за деятельность территориально обособленных участков бизнеса. В результате как у внешних, так и у внутренних пользователей отчетности возникла потребность получать информацию по двум принципиально новым участкам бизнеса. Во-первых, по отраслевым сегментам бизнеса, под которыми понимают организационно различаемые части организации, каждая из которых задействована в производстве отдельного продукта (услуг) или группы родственных продуктов (услуг, предназначенных, главным образом, для реализации вне предприятия). Во-вторых, по территориальным (географическим) сегментам бизнеса, под которыми понимают организационно различаемые (обособленные) части организации, осуществляющие свои операции в отдельных странах или группах стран, внутри определенных географических регионов, выделяемых в зависимости от специфики деятельности данной организации. Выделение отраслевых и территориальных (географических) сегментов бизнеса и формирование по ним отчетности обусловлено острой потребностью в дополнительной информации, необходимой для принятия управленческих решений как внутренними, так и внешними потребителями. В результате отчетность сегментов является одновременно и внешней отчетностью, поскольку она должна быть включена в финансовый отчет организации, и внутренней отчетностью, поскольку она в значительной степени базируется на данных управленческого учета, а содержащаяся в ней информация используется для оценки сегментов и принятия внутрифирменных тактических и стратегических решений. Двойственный характер отчетности о сегментах обусловил, во-первых, необходимость ее централизованной регламентации; во- вторых, породил глубокие противоречия ее составления. Главным фактором, влияющим на информационную емкость отчетности, является принцип выделения сегментов.