Основные элементы финансовой отчётности

Капитал (собственный капитал) показывает вторую составную часть финансовых ресурсов, признаваемую учетным способом сумму экономических обязательств организации перед участниками, учредителями, собственниками в связи с предоставлением ей ценностей как на этапе образования организации, так и в результате реинвестирования заработанной прибыли в течение всего периода ее деятельности с момента учреждения.

Валюта баланса отражает в активной и пассивной части бухгалтерское соответствие размеров экономических ресурсов организации объему финансовых ресурсов, предоставленных собственниками и кредиторами. Разграничение в пассивной части баланса обязательств и капитала соответствует не только различному характеру обязательств организации перед собственником и третьими лицами, но также срочности и порядку их погашения.

Признание и отражение в бухгалтерском балансе величины собственного и заемного капитала обеспечивает его владельцам контроль за ожидаемым наращением капитала. Оценить наращение капитала каждого из участников финансирования организации можно лишь тогда, когда точно установлена базовая капитальная стоимость.

Достижение баланса экономических интересов заинтересованных лиц, оценка паритетности экономических выгод, определение цены привлечения капитала в организацию, а также формирование в связи с этим минимальной нормы рентабельности активов и продаж основываются на характеристике обязательств и собственного капитала в бухгалтерском балансе.

Приведенные отчетные показатели - составляющие собственного капитала - важны в создании механизма правоприменения всех участников рыночных отношений; их раскрытие также предусмотрено международными стандартами финансовой отчетности, национальными законодательными актами других стран.

 

 

 

 

 

 

Основные правила формирования отчётности по МСФО

Отчётный период

Компания может составлять отчётность за год, оканчивающийся на любую дату (Пункт 36 МСФО (IAS) 1). Например, отчётный год компании Siemens начинается 1 октября и заканчивается 30 сентября.

Более того, если посмотреть пункт 37 МСФО (IAS) 1, мы увидим что, компаниям разрешено составлять отчётность за период продолжительностью 52 недели (то есть 364 дня). Ведь календарный год содержит нецелое число недель (примерно 52,14 недели), и составлять отчётность за этот период некоторым компаниям неудобно.

План счетов и формы отчётности

В структуре международной отчётности отсутствует единый утверждённый или рекомендованный план счетов. Каждая компания, составляющая отчётность по МСФО, разрабатывает свой план счетов исходя из специфики своей деятельности и необходимой детализации финансовой информации.

В то же время компания может для целей МСФО использовать План счетов российского бухучета, если она составляет международную отчётность методом трансформации.

Утверждённых форм финансовой отчётности в МСФО, разумеется, тоже нет. Вместо этого МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчётности» содержит общие рекомендации по структуре финансовой отчётности и минимальные требования к её содержанию.

Состав финансовой отчётности в МСФО такой же, как и в РСБУ. Различаются только названия некоторых форм. Так, российскому балансу в МСФО соответствует отчёт о финансовом положении, а отчёту о финансовых результатах – отчёт о совокупном доходе. Отчёт об изменениях капитала и отчёт о движении денежных средств (ОДДС) в МСФО называются так же, как и в российском учёте.

Впрочем, названия форм отчётности в МСФО также необязательные – лишь бы они были понятны пользователям отчётности. Далее для простоты мы будем называть формы отчётности по МСФО так, как они называются в РСБУ.

Баланс в МСФО может быть составлен двумя способами (по выбору организации):

• (или) с разделением на краткосрочные и долгосрочные активы и обязательства, то есть как и в РСБУ;
• (или) без такого разделения, но в порядке уменьшения или увеличения ликвидности.

Форма представления должна обеспечивать надёжную и уместную информацию. Например, банки обычно выбирают способ представления в порядке уменьшения ликвидности, а производственные компании – с разделением на краткосрочные и долгосрочные активы и обязательства.

В отчёте о финансовых результатах расходы, связанные с основной деятельностью, можно также представить двумя способами (по выбору организации):

• (или) по функции расходов (себестоимость, коммерческие расходы, управленческие расходы и т.д.), то есть как в РСБУ;
• (или) по характеру расходов (расходы на амортизацию, расходы на вознаграждения работникам и т.д.).

Отчёт о движении денежных средств

Компании могут представлять сведения о потоках денежных средств от текущей (в МСФО используется термин «операционной») деятельности одним из двух способов:

• прямым методом, как в РСБУ;
• косвенным методом.

Особенность отчёта о движении денежных средств (ОДДС), составленного косвенным методом, заключается в том, что показатель «Чистый денежный приток (отток) от текущих операций» получают расчётным путём. Для этого чистая прибыль (убыток) корректируется на статьи, которые учтены при расчёте прибыли (убытка), но не повлекли притока (оттока) денег. Например, амортизация – это статья, которая уменьшает прибыль, но не влечёт оттока денег, поэтому при корректировке прибыли эта статья прибавляется. Очевидно, что результат (чистый денежный приток (отток) от текущих операций) при косвенном методе будет такой же, как если бы его получали прямым методом. Однако отчёт, составленный косвенным методом, не содержит информации о денежных потоках в операционной деятельности.

Составить ОДДС косвенным методом проще, чем прямым. Однако МСФО рекомендует использовать прямой метод составления отчёта о движении денежных средств, так как он даёт полезную информацию для оценки будущих потоков денежных средств, недоступную в случае использования косвенного метода (Пункт 19 МСФО (IAS) 7).

Валюта отчётности

Учёт в МСФО ведётся в так называемой функциональной валюте. Функциональная валюта – эта валюта экономической среды, в которой компания ведёт свою деятельность.

При определении функциональной валюты, в частности, учитывается:

• в какой валюте устанавливаются цены и производятся расчёты за товары и услуги компании;
• валюта страны, чьи условия определяют продажные цены на товары и услуги компании (например, российский газ может продаваться за рубли, но фактически его цена привязана к курсу доллара);
• в какой валюте в основном происходит оплата труда, материалов и прочих затрат, связанных с предоставлением товаров и услуг компанией.

При операциях в любой другой валюте, помимо функциональной, производится пересчёт в функциональную валюту. Отчётность может составляться в любой валюте, она называется валютой отчётности. То есть, валюта учёта и валюта отчётности могут различаться. Если валюта отчётности компании одна, а функциональная валюта другая, то финансовые результаты работы и финансовое положение переводятся в валюту отчётности. Все курсовые разницы, возникающие в результате перевода, признаются в составе прочего совокупного дохода, т.е. относятся на капитал.

МСФО не устанавливают требований к языку составления отчётности, но обычно она оформляется на английском языке.

Момент признания выручки

Выручка от продажи товаров признается, когда компания передала покупателю значительные риски и выгоды, связанные с правом собственности на товары (а также при выполнении ряда других условий), независимо от факта перехода права собственности. Конечно, в большинстве случаев передача рисков и выгод совпадает с передачей покупателю юридических прав собственности, но так бывает не всегда.

Дисконтирование

Дисконтирование в международной отчётности применяется очень широко. Например, если поступление денежных средств или их эквивалентов за отгруженные товары откладывается на значительный срок (обычно более года), то дебиторская задолженность и выручка определяются дисконтированием всех будущих поступлений.

Если какие-либо нефинансовые активы (ОС, НМА, запасы и др.) приобретаются со значительной отсрочкой платежа (более года), то себестоимость таких активов представляет собой эквивалент цены при условии немедленной оплаты на дату признания актива. Разница между этой суммой и общей суммой оплаты признается в качестве процентных расходов в течение времени отсрочки (Пункт 18 МСФО (IAS) 2; п. 23 МСФО (IAS) 16; п. 32 МСФО (IAS) 38; п. 24 МСФО (IAS) 40).

Для определения стоимости некоторых финансовых активов и финансовых обязательств также используется дисконтирование.

МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» требует в некоторых случаях определять ценность использования актива (или группы активов). Ценность использования рассчитывается при помощи дисконтирования будущих притоков и оттоков денежных средств, связанных с продолжением использования актива и его последующим выбытием.

Внеоборотные активы, предназначенные для продажи

Внеоборотные активы (в частности, основные средства), которые компания какое-то время использовала в деятельности, а затем решила продать, признаются как отдельный вид оборотных активов. Они так и называются – долгосрочные активы, предназначенные для продажи.

Актив переводится в состав предназначенных для продажи, если одновременно соблюдаются два условия:

• актив готов для немедленной продажи в его текущем состоянии на обычных условиях;
• его продажа в высшей степени вероятна (когда активно ведётся поиск покупателя и ожидается, что продажа произойдёт в течение года по рыночной цене).

Так же как и товары, активы, предназначенные для продажи, не амортизируются. В балансе они признаются по наименьшей из двух величин:

• по балансовой стоимости;
• по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу.

Если справедливая стоимость актива за вычетом расходов на продажу меньше, чем его балансовая стоимость, то разница (убыток от обесценения) признается в качестве расхода. Если впоследствии стоимость актива увеличится, то обесценение необходимо восстановить, но только в пределах суммы, ранее включённой в расходы.

Учёт аренды

Учёт операций по аренде регулируется специальным Стандартом МСФО (IAS) 17 «Аренда». В нем говорится, что аренда может быть двух видов – финансовая и операционная.

Аренда квалифицируется как финансовая, если к арендатору переходят практически все риски и выгоды, связанные с владением активом. Так бывает, если, например, в конце срока аренды право собственности на актив переходит к арендатору или срок аренды составляет значительную часть срока службы актива. Если аренда не относится к финансовой, то она считается операционной.

Финансовая аренда и операционная аренда по-разному отражаются в учёте и отчётности. Финансовая аренда рассматривается в соответствии с её экономическим смыслом, то есть как продажа актива в рассрочку независимо от того, переходит ли к арендатору право собственности на предмет аренды в конце договора. При передаче актива арендодатель отражает в учёте его выбытие и дебиторскую задолженность арендатора. Поскольку арендодатель получает деньги за актив не сразу, а по частям, за отсрочку платежа начисляются проценты. Поэтому в течение срока договора аренды арендодатель начисляет процентный доход и по мере поступления платежей от арендатора отражает постепенное погашение дебиторской задолженности.

Арендатор в финансовой аренде признает актив у себя в учёте (независимо от того, переходит ли к нему право собственности в конце договора) и отражает кредиторскую задолженность перед арендодателем. В течение срока договора аренды он отражает процентный расход и погашение кредиторской задолженности.

При операционной аренде актив продолжает числиться у арендодателя, а доход в виде арендной платы у арендодателя и расход у арендатора признаются равномерно (независимо от графика платежей).

Учёт отложенных налогов

В МСФО отложенные налоги определяются балансовым методом. Этот метод заключается в том, что балансовые стоимости активов и обязательств сравниваются с их налоговыми базами.

Балансовые стоимости активов и обязательств – это суммы, по которым активы и обязательства отражены в балансе.

Налоговые базы актива и обязательства определяются по-разному.

При использовании или продаже актива возникают налогооблагаемые доходы. При этом при расчёте налога какая-то сумма будет учтена и в расходах. Именно сумма, учтённая в расходах, и будет налоговой базой актива.

Налоговая база обязательства равна его балансовой стоимости минус сумма, которая вычитается для целей налогообложения в будущих периодах.

Однако в случае выручки, полученной авансом, действует специальное правило – налоговая база возникающего обязательства равна его балансовой стоимости за вычетом тех сумм выручки, которые не будут облагаться налогом в будущих периодах.

В таблице приведены виды отложенных налогов, возникающие при различных соотношениях балансовых стоимостей и налоговых баз активов и обязательств.

Статья отчётности	Отложенные налоговые активы (ОНА)	Отложенные налоговые обязательства (ОНО)
Активы	Балансовая стоимость меньше налоговой базы	Балансовая стоимость больше налоговой базы
Обязательства	Балансовая стоимость больше налоговой базы	Балансовая стоимость меньше налоговой базы

 

Постоянные разницы в МСФО не отражаются. Например, часть затрат организации в виде процентов по кредиту не может быть признана в налоговом учёте. По правилам РСБУ сверхнормативные проценты – это постоянная разница, поэтому нужно начислить ПНО.

Если использовать План счетов РСБУ, то признание отложенных налогов по МСФО в учёте выглядит так: