Налоговые системы развитых стран и их сравнение с налоговой системой России

Схема определения  налоговых обязательств по подоходному  налогу с физического лица выглядит следующим образом: совокупный годовой доход, состоящий из валовой выручки от реализации товаров и услуг, поступления рентных платежей, доходов от реализации движимого и недвижимого имущества и прочих доходов, уменьшается на сумму разрешенных вычетов, состоящих из выплат заработной платы работающим по найму, расходов на содержание движимого и недвижимого имущества, рентных платежей, налогов, уплаченных в бюджеты органов местного самоуправления и регионов, поимущественных налогов, процентов за привлеченный для деловых целей кредит, взносов в фонды социального страхования и социального обеспечения бесприбыльных организаций, а также на сумму других расходов и платежей, разрешенных налоговым законодательством к вычету в определенных размерах. Кроме того, совокупный годовой доход уменьшается на суммы специальных вычетов. В ряде стран разрешен вычет чистых операционных убытков.

Образовавшийся в результате этого  скорректированный валовой доход  уменьшается на сумму индивидуальных и семейных вычетов, а также на сумму специальных дополнительных скидок (для лиц старше определенного возраста, для лиц, потерявших зрение). Кроме того, вычитаются расходы, связанные с содержанием иждивенцев, расходы на медицинские цели, расходы, связанные с переездом на новое местожительство, обусловленные сменой места работы. Все вышеперечисленные вычеты разрешаются лишь при документальном подтверждении и обосновании необходимости их осуществления. Максимальный размер этих вычетов устанавливается в законодательном порядке либо как процент от валового дохода, либо в твердой сумме. В ряде стран при исчислении налогооблагаемого дохода предусмотрена возможность вычета суммы выходного пособия при увольнении, выплат по системе социального обеспечения, выплат по болезни, выплат определенным категориям лиц (участникам военных действий, семьям погибших, инвалидам и т.д.).

В результате всех вычетов  из скорректированного валового дохода образуется налогооблагаемый доход, к которому и применяется действующая шкала ставок подоходного налога.

Приведенная общая схема расчета обязательств по подоходному налогу имеет значительную специфику в каждой отдельно взятой стране, где специальные налоговые льготы могут быть предоставлены как в форме вычетов, так и в форме налоговых кредитов, т.е. зачета каких–либо произведенных платежей. Освобождение от налогообложения какого–либо вида доходов непосредственно оговаривается в налоговом законодательстве или принимает форму разрешенного налогового вычета либо скидки. Зачастую исключение отдельного вида дохода из совокупного годового дохода для целей налогообложения по подоходному налогу может быть связано с наличием дополнительного налогообложения, не входящего в систему налогообложения подоходным налогом и регулируемого на основании иных законодательных актов. В совокупный годовой доход для целей налогообложения подоходным налогом включаются все основные доходы работающих по найму, а также дополнительные выплаты, доплаты, премии, выплаты сверх основной заработной платы, не имеющие компенсационного характера.

Для последних десятилетий характерна тенденция расширения налоговой базы по подоходному налогообложению. Наряду с денежными выплатами в совокупный годовой доход включаются выплаты в товарно–материальной форме, а также в форме привилегий. Так, в совокупный годовой доход служащих компаний включаются расходы компании по предоставлению своим служащим автотранспорта, специальных займов по льготным ставкам, жилища на льготных условиях, на получение товаров и услуг со скидкой, бесплатное питание, расходы на образование за счет компании, на оплату медицинских услуг и ряда других. В этих случаях для определения налогооблагаемой суммы плательщик обязан к сумме денежных и материальных выплат, составляющих его доход, прибавить разницу между обычной (рыночной) ценой приобретенных товаров или полученных услуг и фактически уплаченной за них суммой.

Доходы руководителей  компаний, поступающие в форме  косвенных выплат, компенсаций, льгот и привилегий, во второй половине XX в. практически во всех странах имели тенденцию к увеличению. Для предотвращения уклонения от уплаты налогов законодатели расширяют базу по налогообложению доходов физических лиц и значительно расширяют объем обязательной отчетности по подоходному налогу с физических лиц и корпорационному налогу. Не включение каких–либо из указанных сумм в декларацию может служить основанием, как для административных санкций, так и для уголовного преследования. Занижение размеров полученных косвенных выплат, выгод и льгот может быть квалифицировано как умышленное сокрытие доходов от налогообложения.

Во всех странах  в совокупный годовой доход включаются доходы от предпринимательской деятельности. Некоторые виды предпринимательской деятельности облагаются самостоятельным промысловым (профессиональным) налогом. При этом из совокупного годового дохода предпринимателей вычитаются производственные издержки, а также ряд иных расходов, предусмотренных законодательством всех развитых стран.

Пассивные доходы, такие, как дивиденды, проценты по облигациям и по остаткам на счетах банков, проценты по государственным, муниципальным и другим ценным бумагам, могут как включаться в совокупный годовой доход налогоплательщика для целей налогообложения подоходным налогом, так и исключаться из налогооблагаемой суммы. Пассивные доходы, как правило, облагаются налогом по льготным ставкам либо на основании специальных статей законов, регламентирующих подоходное налогообложение физических лиц, либо на основании отдельных специальных законов.

Доходы, получаемые от владения недвижимой собственностью, во всех странах включаются в базу обложения налогами на доходы физических лиц, однако доходы, получаемые от реализации недвижимого имущества, могут облагаться как в рамках подоходного налогообложения, так и на основании действующих самостоятельных налогов на прирост капитала.

Кроме того, в  подавляющем большинстве стран  из совокупного годового дохода налогоплательщика вычитаются суммы взносов по обязательному страхованию. В отдельных странах налогоплательщик обязан показывать сумму совокупного годового дохода без вычета взносов по обязательному страхованию, при этом он получает возможность на зачет этих сумм при окончательном расчете налоговых обязательств.

Во многих странах  ОЭСР в совокупный годовой доход  налогоплательщика включаются полученные алименты, различного рода единовременные выплаты и пособия, пенсии, а также выплаты и пособия по безработице. В большинстве развитых стран в совокупный годовой доход включаются и выплаты по болезни.

Как правило, в состав совокупного дохода для  целей налогообложения не включаются дарения от физических лиц, призы и награды, различного рода компенсации за ущерб, причиненный здоровью, стипендии.

Для целей налогообложения  широко применяется специальный термин «поступление дохода» (реализация дохода), т.е. состоявшийся прирост достояния налогоплательщика. Не является обязательным условием действительное (овеществленное или фактическое) получение дохода, однако прирост достояния должен реально состояться. Нереализованное повышение рыночной стоимости акций не считается поступлением дохода (реализованным доходом). Для целей налогообложения факт поступления налогоплательщику дохода в денежной или имущественной форме происходит лишь в тот момент, когда совершен последний шаг, на основании которого налогоплательщик вступает в пользование экономическим приростом.

Раздел 5.  Налогообложение прибыли юридических лиц

Налог на прибыль акционерных  обществ (корпорационный налог)получил  распространение в развитых странах  в связи с развитием форм деятельности, основанных на принципе ограниченной ответственности. Все предприятия, действующие в странах с рыночной экономикой, можно разделить на три типа:

• индивидуальные предприятия;
• предприятия, основанные на объединении лиц;
• предприятия, основанные на объединении капиталов.

Как правило, доходы индивидуальных предприятий  и предприятий, основанных на объединении лиц, не облагаются подоходными налогами, подоходным налогом облагаются лишь доходы владельцев этих предприятий. Владельцы предприятий этих двух типов несут неограниченную (полную) ответственность по долгам своего предприятия. Доход, полученный индивидуальным предприятием, начинает считаться в соответствии с налоговыми правилами доходом владельца с момента получения дохода предприятием. На предприятия, основанные на объединении лиц, распространяется тот же принцип: каждый участник такого предприятия считается получившим доход в момент получения дохода предприятием, а величина индивидуального дохода определяется в соответствии с долей участника в капитале предприятия.

Предприятия, основанные на объединении  капиталов, – это предприятия  с ограниченной ответственностью, т.е. его владельцы (акционеры) несут по его обязательствам ответственность в пределах своей доли в уставном капитале. Во всех развитых странах компании с ограниченной ответственностью считаются юридическими лицами. Предприятия первых двух типов могут быть или не быть юридическими лицами по законодательству страны.

Объектом обложения корпорационным налогом является валовой доход  предприятия за исключением фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, совершенных с целью получения доходов. От корпорационного налога, как правило, освобождаются организации, в соответствии с уставом не ставящие своей целью получение прибыли. К таким организациям относятся различного рода ассоциации, фонды, партии, клубы и иные объединения при соблюдении следующих условий: они не допускают возврата средств, внесенных учредителями, не распределяют в их пользу получаемые доходы, не накапливают в какой–либо форме доходы, а используют их в установленном порядке на цели, предусмотренные уставом. Нарушение хотя бы одного из вышеперечисленных условий, приводит к потере безналогового статуса, и все доходы, полученные организацией в период, когда произошло такое нарушение, могут подлежать обложению корпорационным налогом.

Система налогообложения  прибыли компаний во всех странах является тесно увязанной с системой подоходного налогообложения физических лиц. В ряде стран корпорационный налог рассматривается не как самостоятельный вид налогообложения, а как своеобразная надбавка (дополнительный элемент) подоходного налогообложения физических лиц. В качестве примера можно назвать США, где большинство норм, регулирующих обложение корпорационным налогом, построено на принципах налогообложения физических лиц, и постановления судов по подоходному налогу с физических лиц автоматически применяются в делах, связанных с корпорационным налогом.

Взаимодействие подоходного налогообложения  физических лиц и юридических лиц может быть построено на принципах:

• полного освобождения от налога распределяемой прибыли;
• уменьшения налогообложения прибыли на уровне акционеров;
• уменьшения налогообложения прибыли на уровне компании;
• организации системы двойного налогообложения, как прибыли акционерного общества, так и личного дохода.

Система полного  освобождения от налога распределяемой прибыли может быть организована как на уровне компаний, так и на уровне акционеров. Система уменьшения налогообложения прибыли на уровне акционеров может основываться на использовании системы зачета (налогового кредита) налога, уплаченного компанией в отношении распределяемой прибыли. Сумма налогового зачета (кредита) включается в совокупный налогооблагаемый доход физического лица, но вычитается из облагаемого дохода.

Система уменьшения налогообложения прибыли на уровне компании может строиться как на основе разных ставок, применяемых для распределяемой (низкая ставка) и не распределяемой прибыли (повышенная ставка), так и на основе частичного освобождения от налогообложения распределяемой прибыли. Система двух ставок для распределяемой и не распределяемой прибыли компаний используется в Германии. Система экономического двойного налогообложения корпорационным и личным подоходным налогом (так называемая классическая система налогообложения) предполагает последовательное обложение, как дохода корпорации, так и дохода акционера. Однако последнюю систему не следует считать менее благоприятной для физических лиц, так как именно при классической системе обычно используется пониженный, по сравнению с другими системами, уровень ставок налогообложения дивидендов.

В реальной практике многие страны используют комбинации указанных систем освобождения от налогов прибыли на определенных уровнях.

Налоги на доходы юридических  лиц могут вводиться как на центральном, так и на региональном, а зачастую и на местном уровнях. Во всех странах подоходные налоги с юридических лиц относятся к основным источникам доходов центральных (федеральных, конфедеральных) бюджетов. На уровне регионов (штатов, земель, провинций, кантонов) применяются как самостоятельные подоходные налоги с юридических лиц, так и региональные надбавки к центральным налогам.

Ставки центральных  налогов на прибыль юридических  лиц, как правило, являются пропорциональными, их уровень в зависимости от применения систем зачетов колеблется от 28% в Швеции до 53,2% в Италии.

Необходимым условием для  обложения корпорационным налогом является коммерческая деятельность, осуществляемая юридическим лицом. Определение коммерческой или промышленной деятельности дается в нормах гражданского и налогового законодательства страны. Во Франции, например, под коммерческой (промышленной) деятельностью понимается деятельность, связанная с продажей, перепродажей, подрядом, предоставлением услуг, посредничеством, ведением банковских страховых и других операций, добычей сырья, его переработкой, производством готовой продукции или полуфабрикатов, перевозкой, хранением, осуществлением ремесленного производства.

Коммерческая  деятельность может подразделяться на активную и пассивную. В большинстве стран для налогообложения доходов от активной и пассивной коммерческой деятельности либо предусматриваются различные режимы налогообложения, либо действует определенная специфика по налогообложению доходов от пассивной коммерческой (экономической) деятельности на льготных условиях. К доходам от пассивной деятельности, как правило, относятся проценты, дивиденды и рентные поступления.