Аудиторские доказательства

3. Своевременность. Это качество  аудиторских доказательств имеет  несколько аспектов:

а) каждое аудиторское доказательство должно либо прямо относиться к

проверяемому периоду, либо касаться определенных существенных событий

в хозяйственной жизни аудируемого  лица после даты составления его  баланса, но до даты аудиторского заключения;

б) по результатам аудита, если это  возможно во времени, администрация  аудируемого лица должна внимательно рассмотреть собранные доказательства и оперативно внести соответствующие коррективы в системные учетные записи, чтобы устранить в бухгалтерской выявленные погрешности, придать окончатель-ному ее варианту большую степень достоверности;

в) в тех распространенных пока случаях, когда аудитор приглашен для

проверки учетных данных после  сдачи бухгалтерской отчетности в налоговую инспекцию, невозможно никакое оперативное устранение выявленных неточностей и ошибок, но необходимо особое приложение к  аудиторскому заключению с их перечнем (и даже особая оговорка в тексте аудиторского заключения о таком приложении) для своевременного устранения выявленных погрешностей в текущем периоде.

4. Уместность. Аудиторские доказательства  должны быть строго привязаны  к характеристикам проверяемых хозяйственных операций и строго соответствовать целям их проверки по существу. Например, различные цели

диктуют и соответствующую схему  проверки: от Главной книги к первичным

документам проверяют то, что  выше обозначено как наличие или  возникновение, а от первичных документов к Главной книге - как завершенность учета. Впрочем, если некоторые первичные документы уничтожались взаимосвязанными сторонами сразу после завершения незаконных операций, то и такое направление не всегда может увенчаться успехом.

5. Достаточность. Аудит осуществляется  на выборочной основе, однако  аудитор должен быть уверен, что  в ходе проверки он выявил  все существенные некорректности  в бухгалтерской отчетности и  принял необходимые меры для  их устранения.

По доказательствам, как и по аудиту в целом, должен быть выдержан принцип разумной достаточности. Повышение качества аудиторских доказательств весьма важно, причем следует иметь в виду, что различные доказательства имеют либо могут иметь неодинаковую степень надежности и даже правомочности, поскольку они возникают в результате обращения аудитора к различным источникам.

В процессе проведения аудиторских  проверок и оказания сопутствующих  аудиту услуг могут возникнуть ситуации, когда помимо аудиторов необходимо привлекать к работе других специалистов или воспользоваться результатами их работы. Действия аудиторской организации или аудитора, работающего самостоя-тельно в качестве индивидуального предпринимателя, по привлечению к аудиторской проверке эксперта и использованию результатов его работы определены российским правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Использование работы эксперта».

Экспертом признается несостоящий  в штате данной аудиторской организации специалист, имеющий достаточные знания и (или) опыт в определенной области (по определенному вопросу), отличной от бухгалтерского учета и аудита, и дающий заключение по вопросу, относящемуся к этой области.

В качестве эксперта аудиторская организация  может привлечь специализированную организацию, являющуюся юридическим лицом.

Эксперт может быть приглашен для  проведения таких видов работ, как:

- оценка отдельных видов имущества  (земля, здания, машины и оборудование, произведения искусства, драгоценные  камни);

- определение количества и (или)  состояния имущества (запасы полезных ископаемых в месторождениях, срок службы машин и оборудования);

- проведение расчетов специальными  приемами и способами (актуарные  оценки);

- измерение объемов выполненных  работ и работ, подлежащих

выполнению по неисполненным договорам, для целей признания реализации

(строительных, геологоразведочных, проектных);

- юридическая оценка и интерпретация договоров, учредительных документов, нормативных актов.

 

2 Источники и процедуры получения аудиторских доказательств

 

2.1 Источники получения аудиторских доказательств

Источники получения аудиторских  доказательств:

- первичные документы экономического  субъекта и третьих лиц;

- регистры бухгалтерского учета  экономического субъекта;

- результаты анализа финансово-хозяйственной  деятельности экономического субъекта;

-устные высказывания сотрудников  экономического субъекта и третьих  лиц;

- сопоставление одних документов  экономического субъекта с другими,  а также сопоставление документов  экономического субъекта с документами  третьих лиц;

- результаты инвентаризации имущества экономического субъекта, проводимой сотрудниками экономического субъекта;

- бухгалтерская отчетность.

Наиболее ценными аудиторскими доказательствами считаются доказательства, полученные аудитором непосредственно  в результате исследования хозяйственных операций.

Аудиторский риск уменьшается за счет использования аудитором разных источников аудиторских доказательств. Как написано выше, если аудиторские  доказательства, полученные из разных источников, противоречат друг другу, аудитор должен провести дополнительные процедуры.

Информация, полученная из вышеперечисленных  источников, должна быть полезной для  организации при выполнении задач  аудиторской проверки. Также она  должна подтверждать факты, вскрытые в  ходе аудиторской проверки.

В ситуации, когда экономический субъект не представил в полном объеме все документы аудиторской организации, также не собрал достаточные аудиторские доказательства, аудитор, в свою очередь, должен выразить свое мнение с оговоркой или же отказаться от его выражения.

2.2 Процедуры получения аудиторских  доказательств

Собирая аудиторские доказательства, аудитор применяет одну или несколько  следующих процедур:

- пересчет документов клиента;

- экспертная проверка;

- инспектирование;

- инвентаризация;

- проверка соблюдения правил учета хозяйственных операций;

- подтверждение;

- наблюдение;

- прослеживание;

- проверка документов;

- составление альтернативного  баланса;

- устный опрос;

- сканирование;

- аналитические процедуры.

Все аудиторские процедуры разрабатываются  по следующей схеме:

- наименование процедуры;

- цели проведения процедуры;

- перечень документов (источников  информации), которые необходимы  для выполнения процедуры;

- перечень нормативных документов, нарушения которых могут быть  выявлены при проведении процедуры;

- справочная информация (нормы,  нормативы), которая должна быть  использована при проведении  процедуры;

- описание техники выполнения  процедуры;

- описание формы представления  результатов проведенной процедуры  (бухгалтерская проводка, аналитическая  таблица и др.)

Рассмотрим  каждую процедуру отдельно.

Пересчет  документов клиента (арифметическая проверка) - процедура, при которой проверяется  точность независимых подсчетов, вычислений и других арифметических действий.

Данный  тип проверки выполняется чаще всего выборочно, при этом аудиторы (аудиторские организации) должны следовать стандарту аудиторской деятельности "Аудиторская выборка".

Если  субъект аудита ведет документацию на компьютере, есть возможность проверки расчетов аудитором, используя также  ЭВМ.

Следующая процедура - экспертная проверка, позволяющая подтвердить подлинность документов. Проверяется подлинность подписей должностных лиц, отсутствие дописок текста, букв, зачеркивание, соответствие составления документов датам отражения в них операций.

Инспектирование - проверка записей, документов или материальных активов.

В ходе данной проверки аудитор получает доказательства различной степени  надежности (зависит от источника, характера, эффективности средств внутреннего  контроля). Результат инспектирования материальных активов - достоверные аудиторские доказательства относительно их существования, при этом необязательно относительно их стоимостной оценки или права собственности на них .

Документальные  аудиторские доказательства, полученные в результате инспектирования:

- созданные третьими лицами и  находящиеся у них;

- созданные третьими лицами, но  находящиеся у аудируемого лица;

- созданные аудируемым лицом и  находящиеся у него.

Инвентаризация - проверка хозяйственных средств  путем пересчета, обмера, взвешивания и осмотра. Эта процедура позволяет получить точную информацию о наличии и ориентировочных стоимости и состоянии имущества экономического субъекта.

Данные наличия хозяйственных  средств заносятся в инвентаризационные описи и сличительные ведомости. С целью установления недостач или излишков сводятся с данными бухгалтерского учета.

Аудитор (аудиторская организация) до начала инвентаризации должна выяснить некоторые вопросы:

- частота инвентаризаций имущества и финансовых обязательств;

- по ранее проводившейся инвентаризации  проверить бухгалтерскую документацию;

- ознакомиться с количеством  товарно-материальных ценностей;

- выявить дорогостоящие товарно-материальные  ценности;

- проанализировать систему внутреннего контроля и систему учета товарно-материальных ценностей.

Аудитор (аудиторская организация) может наблюдать за процессом  инвентаризации. При этом он обязан:

- для проверки надежности средств  контроля принять участие в  контрольных измерениях (пересчет, взвешивание);

- изучить имеются ли устаревшие  товарно-материальные ценности;

- выяснить, имеются ли товарные  запасы третьих лиц, и учитываются  ли они в забалансовых счетах  бухгалтерского учета и в складском  учете;

- выяснить реальность дебиторской и кредиторской задолженности.

Проверка соблюдения правил учета  хозяйственных операций - процедура, позволяющая аудиторам (аудиторским  фирмам) контролировать учетные работы, выполняемые бухгалтерией.

Полученная информация при проведении данной процедуры достоверна, если она получена в момент исследования этих операций.

Подтверждение - аудиторская организация  получает подтверждение в письменной форме от независимой третьей  стороны о реальности счетов дебиторской  и кредиторской задолженностей, остатков на счетах.

Запрос на подтверждение готовится  от имени руководства в виде документа  в адрес независимой стороны  с требованием предоставить необходимую  информацию аудиторской организации. Также при необходимости аудиторская  организация может напрямую связаться с третьей стороной.

Если информация, полученная от третьей  стороны, и информация в учетных  записях расходятся, нужно сделать  дополнительные процедуры для выяснения  причины.

Наблюдение - полезная процедура для  оценки системы внутреннего контроля.

Изучаются процессы, выполняемые другими лицами (наблюдение за пересчетом материальных запасов, осуществляемым аудиторской фирмой).

Прослеживание - аудитор проверяет  некоторые первичные документы, правильное отражение соответствующих  хозяйственных операций в бухгалтерском учете. Позволяет изучить нетипичные ситуации, отраженные в документах клиента.

Проверка документов - аудитор должен убедиться в реальности определенного  документа. Выбирается определенная запись бухгалтерского учета и отслеживается  отражение операции до первичного документа, подтверждающего реальность ее (операции) выполнения. Также изучаются результаты данной операции и влияние ее на конечный финансовый результат.

Составление альтернативного баланса - расширенный пересчет документов.

Данная процедура используется для получения доказательств о полноте отражения и реальности в учете готовой продукции (выполненных услуг) путем составления баланса израсходованного сырья и материалов по нормам на единицу продукции и фактического выхода продукции (выполнения работ). Это позволяет аудиторам выявить отклонения от нормативного расхода материалов и выхода продукции и убедиться в достоверности исчисления финансового результата.

По результатам деятельности предприятия  за квартал, полугодие, год возможно получить сальдовый или оборотный балансы.

Работа трудоемкая, но она позволяет  проверить ведение учета в  целом.

Следующая процедура - устный опрос  руководства и персонала экономического субъекта и независимой (третьей) стороны. Может проводиться на всех этапах аудиторской проверки, дополняет любые другие процедуры. Заранее могут быть приготовлены бланки с перечнем вопросов в целях фиксирования ответов опрашиваемых.

Результаты устного опроса записываются в виде краткого конспекта или  протокола, с указанием данных (фамилия, имя, отчество) аудитора, проводившего опрос, и опрашиваемого лица. Все это приобщается к другим рабочим документам аудиторской проверки.

Сканирование применяют по конкретному  направлению для изучения нетипичных операций в документации аудируемого  лица. Например, сканирование кредитовых записей счетов расходов и подтверждение их данными первичных документов.

Процедуры получения аудиторских  доказательств

Аналитические процедуры - это оценка и анализ полученной информации, исследование показателей (экономических и финансовых) аудируемого лица, чтобы выявить искажения, их причины в бухгалтерском учете хозяйственных операций.

Аналитические процедуры выполняются  на протяжении всего этапа аудиторской  проверки, что повышает ее качество и сокращает трудозатраты. Их можно сочетать с другими процедурами на этапе исследования.