Плдходы к расчету себестоимости продукции

Попередельный метод  учета и калькулирования себестоимости  характерен для массового производства, в котором исходное сырье или материалы последовательно превращаются в готовую продукцию. Производственные процессы или их группы образуют переделы, каждый из которых завершается выпуском промежуточного продукта-полуфабриката, который может быть реализован на сторону. Эти переделы и являются объектами учета затрат. Суммарные затраты по переделу определяют себестоимость выпуска передела и единицы полуфабриката или готовой продукции на последнем переделе. Принципам реализации попередельного метода соответствует специфика организации производства таких отраслей промышленности, как металлургия, химическая, нефтеперерабатывающая, текстильная промышленность и др.

Для всех перечисленных  методов калькулирования характерно накапливание информации о фактических затратах в течение отчетного периода и их распределение в конце периода между объектами калькулирования¹⁰.

Принципиально иной подход к расчету себестоимости продукции  предполагает использование нормативного метода. Нормативный метод калькулирования себестоимости («стандарт-костинг») характеризуется тем, что на предприятии по каждому изделию на основе действующих норм и смет расходов составляется предварительная калькуляция нормативной себестоимости изделия.

В ходе реального производственного  процесса возможны отклонения фактических параметров производства от запланированных. Поэтому в текущем учете фактические расходы учитываются с подразделением их на расходы по нормам и отклонениям. Фиксируются также причины отклонений от норм и места их возникновения. Данные о выявленных отклонениях позволяют руководителям всех уровней управлять себестоимостью продукции и вместе с тем упрощают завершающий этап процесса калькулирования фактической себестоимости, так как сводят его к прибавлению к нормативной себестоимости изделия (вычитания из нее) соответствующей доли отклонений от норм по каждой статье. Метод «стандарт-костинг» нашел применение на практике в следующих направлениях: 1) контроль над производственными процессами; 2) контроль по центрам ответственности; 3) анализ отклонений фактических затрат от нормативных.

По мере компьютеризации  управления и создания автоматизированных производств роль нормативного метода возрастает. Он переходит в новое  качество: создание автоматизированного банка данных позволяет фиксировать в первичных учетных документах только объем выполненной работы и отклонения от норм, определение же суммарного объема затрат производится на базе информации, хранящейся в банке данных, объема работ и отклонений от нормы. При этом исключается возможность возникновения ошибок, неточностей, приписок и других искажений учетной документации¹¹.

Метод калькулирования  себестоимости по прямым затратам («директ-костинг») состоит в калькулировании неполной себестоимости: на себестоимость продукции относятся только прямые затраты, а накладные отражаются на общих результатах реализации продукции (прибыли) предприятия¹².

«Директ-костинг» представляет собой метод исчисления себестоимости  продукции, основанный на разделении затрат на постоянные и переменные. Сторонники данного метода считают, что постоянные производственные расходы - это затраты, связанные со способностью производить (содействовать производству), а не с выпуском единиц конкретной продукции на предприятии. Поэтому их учитывают как периодические затраты и сразу списывают на реализованную продукцию.

Отметим, что независимо от учетной политики на предприятии  этот метод необходим в управленческом учете. Его содержание предусматривает: учет конкретных производственных затрат; относить постоянные расходы всей суммой на финансовый результат и не разносить их по видам продукции; деление затрат на постоянные и переменные, что дает возможность проводить анализ безубыточности; использование более гибкого ценообразования, что позволяет увеличить конкурентоспособность продукции и уменьшает возможность «оседания» продукции на складе; возможность определения прибыли, которую приносит продажа каждой дополнительной единицы продукции, планирования цен и скидок на определенный объем продаж; оценку запасов готовой продукции на складе только по переменным затратам.

Применение этого метода на предприятиях в странах с развитой рыночной экономикой доказало его высокую эффективность в решении управленческих задач, связанных с оптимизацией объема производства, ассортиментной программы, ценообразования, и прежде всего: 1) в анализе «затраты – объем – прибыль»; 2) определении краткосрочного порога цены; 3) обосновании принятия специального заказа; 4) обосновании решений о реструктуризации бизнеса.

Система «директ-костинг» предполагает оценку расходов, непосредственно связанных с производительностью и поддающихся контролю. Определение прямых издержек позволяет более рационально увязывать производственную и сбытовую деятельность, поскольку дает ясное представление о связи между издержками, объемом производства и прибылью. Исчисление прямых издержек помогает разрабатывать эффективный план прибылей, сбытовые планы и - на их основе - производственный план, при составлении которого для каждого вида продукции находят прямые затраты и максимально возможную прибыль.

Дальнейшее развитие теории и практики управления затратами и обеспечения прибыльной деятельности предприятий привело к формированию контроллинга (1970 гг.) как целостной концепции экономического управления предприятием, ориентирующей руководителей на выявление всех шансов и рисков, которые связаны с получением прибыли.

Контроллинг основан  на принципах директ-костинга, но может  также включать в себя элементы системы  «стандарт-костс» и подобных ей. Он шире двух названных систем, разнообразнее по назначению, функциям, методам планирования, учета и анализа, степени использования информации. Контроллинг не ограничивается контролем издержек, составляющим основную функцию системы «стандарт-костинга» и рентабельности выпуска и реализации продукции, поставленных во главу угла в системе «директ-костинг» - он также обеспечивает достижение поставленной предприятием цели (как правило, получение максимальной прибыли, хотя в определенные периоды могут быть избраны и другие ориентиры, например, завоевание рынка, устранение конкурента). Контроллинг часто выполняет функции внутреннего контроля на предприятии, поддержания эффективности работы подразделений и организации в целом. В отличие от ревизии, он ориентирован на текущие результаты деятельности и не связан с документальной проверкой, необходимостью выхода на места совершения хозяйственных актов и операций¹³.

Контроллинг особенно эффективен, когда функции управления предприятием делегированы его отделам и службам. В этом случае он помогает достичь максимально возможного общего результата деятельности. В совокупности функций контроллинга можно выделить предоставление информации, необходимой для управления, и функцию обоснования управленческих решений и их координации. Информацию для контроллинга поставляют планирование, нормирование, учет и контроль, ориентированные на достижение цели, конечного результата деятельности предприятия. Эта информация включает в себя заданные (нормативные, плановые) и фактические данные, отклонения, выявленные средствами учета в разрезе подразделений.

Таким образом, контроллинг - это деятельность объединенных в определенную структуру субъектов (органов, руководителей, исполнителей), которая направлена на гарантированное достижение наиболее эффективным способом поставленных целей путем устранения «узких мест», выявленных при исследованиях. В рыночных условиях объемы продаж и цены подвержены колебаниям, поэтому степень покрытия затрат доходами варьируется и по видам продукции (покупателям), и по группам расходов, и по отчетным периодам. В умении предвидеть хозяйственную и коммерческую конъюнктуру, определить ожидаемую прибыль, выявить причины отклонения фактических расходов от запланированных, своевременно принять меры по регулированию этих отклонений и оптимизации соотношения затрат и результатов и заключается искусство экономического управления. Контроллинг - одна из составляющих этого искусства¹⁴.

Метод калькулирования  полной себестоимости (метод АВС) основан  на процессно-ориентированном калькулировании  затрат, предложен американским экономистом Р. Капланом в 1988 году¹⁵.

Сущность системы учета  затрат по функциям (метод АВС) проистекает  из предположения: затраты вызваны  деятельностью и продукты создают  спрос на виды деятельности, а связь  между продуктом и видом деятельности устанавливается путем отнесения на продукт затрат на все связанные с ним виды деятельности. Для этого устанавливаются:

а) факторы, вызывающие необходимость  в определенном виде деятельности;

б) затраты на виды деятельности;

в) взаимосвязи видов  деятельности с продуктом.

Практическая реализация метода АВС предполагает осуществление следующих этапов:

1) определение основных  видов деятельности, имеющих место  на фирме;

2) создание для каждого  вида деятельности центра затрат;

3) определение носителя  издержек для каждого вида  деятельности;

4) отнесение на продукт расходов на виды деятельности в соответствии с необходимостью их осуществления для производства данного продукта.

Метод учета полной себестоимости  на основе метода АВС широко используется для обоснования следующих решений: установления долгосрочного порога цен, реструктуризации бизнеса, изменения портфеля заказа.

В западных странах считают  наиболее эффективным способом управления затратами их регулирование на стадии возникновения. Там устанавливают нормативы на материалы, труд и услуги, потребляемые в процессе осуществления производственных операций, а не нормативы затрат на готовую продукцию.

Приведем еще один метод калькулирования себестоимости  продукции.

Абзорпшен-костинг представляет собой метод калькулирования  себестоимости продукции с распределением всех затрат между реализованной продукцией и остатками продукции на складе.

Этот метод называют методом полного распределения  или поглощения затрат. При использовании  этого метода возможно регулировать величину отчетной прибыли, меняя график производства или величину базового объема производства, взятого для расчета коэффициента распределения постоянных общепроизводственных расходов¹⁶.

Этот метод в зарубежных странах считают средством, при  помощи которого смешивают затраты по производству конкретного вида продукции и затраты самого предприятия. Если крупное предприятие сокращает объем продаж, то при калькулировании по данному методу, себестоимость продукции становится выше. При распределении затрат на основе избранной базы всегда существует искажение реальной себестоимости отдельных видов продукции. Из-за необоснованности цен подрывается конкурентоспособность такой продукции.

Этот метод можно  рекомендовать: при производстве на предприятии продукции одного вида или нескольких видов, но в небольшом объеме; если сумма общепроизводственных расходов существенно меняется от периода к периоду; при наличии долгосрочных контрактов на выполнение определенного объема работ.

Управление в области  затрат должно охватывать совокупность методов, которые с опережением влияют на структуру и. динамику затрат в сторону их снижения.

В современной мировой  практике используются следующие новые  методы определения и регулирования затрат предприятия¹⁷.

1 Метод запланированных затрат - при определении плановых (целевых) затрат делается упор на ранние фазы разработки продукта.

Плановые затраты формируются  в три этапа:

• устанавливаются реалистичные плановые цены на товары и услуги;
• намечается размер прибыли;
• рассчитывают максимально допустимые затраты на продукт.

Этот метод позволяет вырабатывать долгосрочную конкурентную стратегию в области затрат на новую продукцию.

Для уже выпускаемой  продукции в центре внимания оказываются  общие затраты – выявляются факторы  их роста и возможности снижения. Например, фирма «Hitachi» увязывает величину общих затрат, связанных с выпуском конкретного продукта, с количеством деталей и узлов, входящих в изделие и наличием нестандартных компонентов. Отсюда вытекает решение, направленное на снижение многообразия и многочисленности деталей и использовании простых массовых деталей.

При разработке новых продуктов  маркетологи задают целевые установки  по величине затрат, ориентируясь на основных конкурентов.

Таким образом, этот метод  можно рассматривать как стратегическое средство управления затратами.

2 Метод формирования затрат на основе отдельных процессов.

Суть метода состоит разбивке общих  затрат на отдельные величины, которые определяются по отдельным процессам или видам деятельности и оказывают существенное влияние на уровень совокупных затрат предприятия.

Это позволяет увеличить  «прозрачность» косвенных расходов, ясно понять причины их возникновения, получить более точную калькуляцию.

Под процессами в этом методе понимаются отдельные виды деятельности с взаимно переплетающимися затратами, которые распространяются на все предприятие (например, сбыт продукции).

Этот метод является средством  более точной калькуляции совокупных затрат предприятия.