Значение и порядок формирования отчета об изменениях капитала

Информация о капитале организации активно используется при проведении экономического анализа  с целью определения финансовой независимости и других аналитических  показателей. При этом в экономической  литературе широко декларируется мнение, что финансовая независимость организации  предопределяется долей собственного капитала среди всех источников образования  ее имущества. Такой подход, безусловно, верен, но только отчасти. Главным в  этой ситуации является качество собственного капитала, которое может быть определено путем установления соответствующих  соотношений в разрезе его  составляющих. В этом случае на первый план выходит порядок формирования данных в конкретной системе показателей  отчета об изменении капитала, являющихся его содержанием.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. Структура отчета об изменении капитала

 

В состав годовой бухгалтерской  отчетности входит форма №3 «Отчет об изменениях капитала». В ней отражаются показатели, характеризующие формирование уставного, добавочного и резервного капитала предприятия, а также нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Кроме  того, форма №3 содержит сведения о  формировании и использовании резервов.

Форму №3 «Отчет об изменениях капитала» , утвержденную приказом Минфина России от 02.07.10 г. N 66н «О формах бухгалтерской отчетности» заполняют в составе годовой бухгалтерской отчетности коммерческие организации. Малые предприятия, которые не подлежат обязательному аудиту, и такие организации, как, например кооперативы, некоммерческие организации, бюджетные и унитарные предприятия, учреждения, отчет об изменениях капитала не обязаны предоставлять.

Форма №3 «Отчет об изменениях капитала» включает в себя:

1) раздел I «Движение капитала»;

2) раздел II «Корректировки связанные с изменением учетной политики и исправлением ошибок»;

3) раздел III «Чистые активы».

 

2.1 Раздел I «Движение капитала»

 

В прежней форме отчета это был раздел "Изменения капитала". В таблице по горизонтали отображается структура капитала, а по вертикали - операции с капиталом и причины его изменения.

В структуре капитала представлены: уставный капитал (счет 80), добавочный капитал (счет 83), резервный капитал (счет 82), нераспределенная прибыль (убыток) (счет 84) и собственные акции, выкупленные  у акционеров (счет 81). Такой состав заявлен в балансе. Чтобы структура  капитала соответствовала Разделу III "Капитал и резервы" баланса  в структуру отчета об изменениях капитала введен новый показатель "Собственные акции, выкупленные у акционеров". В данной графе отражается движение капитала организации, связанное с дополнительным выпуском акций, увеличением (уменьшением) номинальной стоимости акций, реорганизацией юридического лица. Ранее такая информация показывалась только в расшифровке, относящейся к уставному капитала организации.

Приказом Минфина РФ от 05.10.2011 N 124н внесены незначительные технические правки в данную форму. В разделе 1 "Движение капитала" в графах составляющие капитала - Уставный капитал, Добавочный капитал и др. не приведены в соответствие с формулировками соответствующих статей баланса (Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей), Добавочный капитал (без переоценки)). Хотя переоценка имущества выделена в составе добавочного капитала в отдельные строки (код 3222, 3312).

Причины изменения капитала в форме отчета объединены в четыре группы:

- увеличение капитала (коды 3210 и 3310 для предыдущего и отчетного годов соответственно);

- уменьшение капитала (коды 3220 и 3320);

- изменение добавочного  капитала (коды 3230 и 3330);

- изменение резервного  капитала (коды 3240 и 3340).

Значение показателей, как  и прежде, приводится за три отчетных периода: года, который предшествует предшествующему отчетному периоду, года, предшествующего отчетному, и отчетного года. Взаимоувязка показателей баланса и отчета об изменениях капитала стала соответствовать отчетным датам, что облегчает проведение корректировок данных форм. В графе "Пояснения" баланса у соответствующих строк следует указать отсылку к расшифровкам, данным в Отчете об изменении капитала.

При отражении финансового  результата, полученного за год, сумму чистой прибыли следует показывать по строкам 3211 и 3311 (как увеличивающую капитал), а сумму убытка - по строкам 3221 и 3321 (как уменьшающую капитал). В новой форме отчета не предусмотрено место для отражения данных в межотчетный период - в период между 31 декабря и 1 января следующего года.

В группу статей, по которым отражено увеличение и уменьшение капитала, добавлены статьи "Переоценка имущества" (введена вместо строки "Результат от переоценки объектов основных средств"). Изменение обусловлено возможностью переоценки и других объектов, например нематериальных активов.

Данные строки расшифровывают изменения, отраженные в балансе  по статье 1340 "Переоценка внеоборотных активов" и поясняют информацию, отраженную в статье 2510 "Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода" Отчета о прибылях и убытках.

Результат переоценки имущества  может быть отражен как в группе увеличения капитала (по строкам 3212, 3312), так и в группе уменьшения капитала (по строкам 3222, 3322), причем в обоих случаях данные по этим строкам могут приводиться лишь на пересечении с двумя столбцами, отражающими разновидности капитала ("Добавочный капитал" и "Нераспределенная прибыль").

Если в прошлые отчетные периоды компания проводила переоценки, следует привести в сопоставимый вид сравнительные данные, увязав строки с информацией в балансе.

Показатель доходы, относящиеся непосредственно на увеличение капитала (коды 3213 и 3313) введен в связи с возможностью проведения хозяйствующим субъектом операций, которые могут повлиять на величину капитала организации, например имущественный вклад участников ООО. Такие вклады отличаются от вкладов в уставный капитал, так как они не приводят к увеличению уставного капитала и изменению соотношения долей (размеров вкладов) учредителей.

Имущество, имущественные  или неимущественные права могут  передаваться акционерами или участниками  хозяйственному обществу в целях  увеличения чистых активов, в том  числе путем формирования добавочного  капитала или фондов. Участники ООО могут вносить вклады для погашения убытков общества.

Если в предыдущем и  отчетном годах участники ООО вносили такие вклады, при заполнении Отчета об изменениях капитала необходимо раскрывать соответствующее увеличение добавочного капитала по строкам 3213 и 3313 соответственно.

Расходы, относящиеся  непосредственно на уменьшение капитала (коды 3223 и 3323). Здесь могут отражаться данные об ином уменьшении капитала. Например, уменьшение добавочного капитала и соответственно увеличение нераспределенной прибыли происходит при выбытии дооцененных основных средств и нематериальных активов (п. 15 ПБУ 6/01, абз. 3 п. 21 ПБУ 14/2007).

Добавочный капитал в  настоящее время учитывается  в разрезе следующих составных  частей:

- прирост стоимости внеоборотных  активов, выявленный по результатам  их переоценки;

- сумма, полученная сверх  номинальной стоимости размещенных  акций (эмиссионный доход) акционерного  общества;

- превышение стоимости  вклада участника в уставный  капитал общества с ограниченной  ответственностью над номинальной  стоимостью оплаченной участником  доли либо дополнительные вклады  в имущество ООО;

- курсовые разницы, связанные  с расчетами с учредителями  по вкладам, в том числе вкладам  в уставный (складочный) капитал  организации, выраженным в иностранной  валюте;

- другие аналогичные суммы.

Кроме того, возможно добавление субсчета для учета НДС, восстановленного предыдущим владельцем имущества, переданного  в качестве взноса в уставный капитал (в случае если указанные суммы не являются вкладом в уставный капитал учреждаемой организации). Переоценка имущества отражается в отчете отдельно.

Остальные причины изменения  добавочного капитала могут быть отражены по данной статье. При этом возможно изменение показателя за счет изменений величины нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) и суммы  резервного капитала.

В частности, с 2011 г. здесь могут быть отражены курсовые разницы, возникающие в результате пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами РФ, в рубли, которые должны отражаться в бухгалтерском учете отчетного периода, за который составляется бухгалтерская отчетность организации. При полном или частичном прекращении организацией деятельности за пределами РФ часть добавочного капитала, соответствующая сумме курсовых разниц, относящихся к прекращаемой деятельности, присоединяется к финансовому результату организации в качестве прочих доходов или прочих расходов (п. 13 и 19 ПБУ 3/2006 в редакции приказа Минфина РФ от 24.12.2010 N 186н).

Изменение резервного капитала (коды 3240 и 3340) – эта статья является расшифровкой к статье баланса "Резервный капитал" (код 1360). Изменения резервного капитала показываются как изменение величины нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) и суммы резервного капитала.

Резервный капитал ОАО формируется путем обязательных ежегодных отчислений до достижения им размера, установленного уставом общества. Размер ежегодных отчислений предусматривается уставом общества, но не может быть менее 5% чистой прибыли до достижения размера, установленного уставом общества.

Этот фонд предназначен для  покрытия убытков, а также для  погашения облигаций общества и  выкупа его акций в случае отсутствия иных средств. Резервный фонд не может быть использован для иных целей. Резервный капитал также может быть уменьшен, если организация изменила устав и определила его размер в меньшей сумме, чем было накоплено ранее. Излишне зарезервированные суммы присоединяют к нераспределенной прибыли.

В ООО создание резервного фонда регулируется уставом.

 

2.2  Раздел II «Корректировки связанные с изменением учетной политики и исправлением ошибок» 

 

В разделе "Корректировка в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок" отражается информация о корректировке собственного капитала организации, возникшей в связи с изменением учетной политики организации и исправлением ошибок.

Указанная корректировка показывается:

- по состоянию на 31 декабря  года, предшествующего предыдущему;

- за предыдущий год  в разрезе изменений за счет чистой прибыли (убытка) и на основании иных факторов;

- по состоянию на 31 декабря предыдущего года

Операции отчетного года при этом не затрагиваются.

Показатели величины собственного капитала в разделе 2 показываются до и после корректировок. Кроме  того, указывается показатель величины корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок. Аналогичные данные приводятся в отношении нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) и других статей капитала, по которым осуществляется корректировка. 
  Изменить свою учетную политику согласно пункту 10 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008 организация может, если:

- внесены изменения в  законодательство Российской Федерации  и (или) в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету;

- организация разработала  новые способы ведения бухгалтерского  учета;

- организацией существенно  изменены условия хозяйствования.

Последствия изменений в  учетной политике (если иное не предусмотрено  нормативным актом, вводящим эти  изменения), отражаются в бухгалтерской  отчетности ретроспективным методом. Ретроспективный метод применяется, только если указанные последствия оказали или способны оказать существенное влияние на финансовое положение и финансовые результаты деятельности организации и (или) движение ее денежных средств, а их оценка в отношении периодов, предшествующих отчетному, может быть произведена с достаточной степенью надежности. В противном случае применяется перспективный метод - измененный способ ведения бухгалтерского учета в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после введения измененного способа (пункт 15 ПБУ 1/2008). 
    Организации - субъекты малого предпринимательства, кроме эмитентов публично размещаемых ценных бумаг, вправе отражать в бухгалтерской отчетности последствия изменения учетной политики, перспективным методом. На это указывает пункт 15.1 ПБУ 1/2008. Если данное право используется организацией, то это отмечается в ее учетной политике.

Правила исправления ошибок и порядок раскрытия информации об ошибках в бухгалтерском учете  и отчетности организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений) установлены Положением по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010), утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 28.06.2010 г. N 63н. В соответствии с пунктом 9 ПБУ 22/2010 существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется: