Возникновение, становление и развитие аудита

                            

                                Второй этап в развитии аудита.

Второй этап развития аудита в нашей стране неразрывно связан с процессом экономических преобразований, развитием предпринимательской деятельности, начавшейся бурно и активно во всех отраслях экономики. Активизировался и процесс создания аудиторских организаций. Благодаря вступлению в силу таких законодательных актов, которые оказали существенное влияние на развитие предпринимательской деятельности (Закон «О собственности в СССР» (№ 1305-1 от 06.03.90), Закон «О предприятиях в СССР» от 4.06.1990 (№ 1529-1), а также Закон «О предприятиях и предпринимательской деятельности» от 25.12.90 № 445-1, определявший правовые, экономические и социальные основы создания предприятий на территории РСФСР), стали появляться различные аудиторские фирмы, зарегистрированные как ТОО, АОЗТ. 
          Постепенно шел процесс формирования рынка аудиторских услуг, тон задавали, к сожалению, представители «большой шестерки». Это процесс происходил в основном за счет сложившегося имиджа (ведь в начале 90-х годов клиентами аудиторских фирм были в основном СП и другие предприятия, особенно банки, которым было необходимо предоставить аудиторское заключение западным партнерам, кредиторам, инвесторам), а также за счет отсутствия нормативной базы и методологической основы у «чисто российских» аудиторских фирм. В то же время появляются и общественные организации, объединяющие бухгалтеров-аудиторов, в частности, Ассоциация бухгалтеров и аудиторов СССР, которая в дальнейшем была преобразована в Ассоциацию бухгалтеров и аудиторов. 
В своей книге «Аудит» А. Терехов [34. C. 55] пишет: «В 1991 г. совместно с Конгрессом деловых кругов проводился Всероссийский съезд аудитов, на котором присутствовало 180 представителей российских аудиторских фирм». 
 
                                   Третий этап в развитии аудита.

Третий этап развития аудита в России, на мой взгляд, начался тогда, когда государство, аудиторская общественность, заинтересованные пользователи услуг аудита наконец поняли, что столь важная и общественно-значимая деятельность должна регламентироваться как на государственном уровне, так и на уровне морально-этическом.

Первый вклад в дело регламентации аудита внес Центробанк - 6 февраля 1991 г. утверждено «Положение об аудиторской деятельности в банках». 
         Таким образом, мы видим, что Центробанк раньше Минфина начал заниматься методологией и организацией аудита. До сих пор (по всей вероятности, в силу именно такого начала) вопросами регулирования аудиторской деятельности в области банковского аудита ведает Центробанк и даже начал работу по стандартизации банковского аудита. Экспертный комитет при ЦБ РФ по банковскому аудиту 8 сентября (протокол № 4) одобрил правило (стандарт) № 1 аудиторской деятельности в области банковского аудита «Порядок составления аудиторского заключения о достоверности бухгалтерской отчетности кредитной организации, подготовленной по итогам деятельности за год».

Свой вклад в дело развития аудита внес и Госкомитет РФ по управлению государственным имуществом. Распоряжение № 2078-р от 30.11.93 «Об  организации обучения и аттестации аудиторов для чековых инвестиционных фондов» определял организации, получающие права проведения обучения, экзаменов и выдачи сертификатов для аудиторов чековых инвестиционных фондов, форму сертификата. При этом в числе организаций, допущенных к проведению обучения входил Московский региональный союз консультантов и аудиторов.

         Наконец наступил момент начала государственного участия в регулировании аудита в России. 22 декабря 1993 г. был подписан Указ Президента РФ № 2263 «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации», с которого начинается формирование нормативной базы аудита. Этим указом были утверждены «Временные правила аудиторской деятельности в РФ», введена аттестация аудиторов и лицензирование. Кроме того, п. 4 Указа касается образования Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте РФ.

Почему же введенные правила  «временные» - ответ находится в  строках самого Указа:

«Временные правила» определяют правовые основы осуществления в  Российской Федерации аудиторской  деятельности как независимого вневедомственного финансового контроля и действуют до принятия Федеральным Собранием Российской Федерации закона Российской Федерации, регулирующего аудиторскую деятельность. Временные правила применяются при осуществлении аудиторских проверок деятельности всех экономических субъектов, созданных в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также органов государственной власти и управления всех уровней и органов местного самоуправления. 
          Согласно Указу № 2263 должна быть создана Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ. Для создания этой комиссии было издано специальное распоряжение (№ 54-рп от 04.02.94) «Об организации работы Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте РФ», которым утверждено Положение о Комиссии. Целями создания комиссии являлись:

· разработка на основе законодательства РФ проектов нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельность;

содействие реализации Временных правил, обобщение практики их применения, подготовки для Президента РФ предложений по совершенствованию правового регулирования аудиторской деятельности;

представление по запросам экономических  субъектов, различных органов власти разъяснений по вопросам применения «Временных правил»;

выдача генеральных лицензий на осуществление лицензирования аудиторской  деятельности;

организация публикаций в средствах  массовой информации сведений о выдаче и аннулировании лицензий, зарегистрированных объединениях аудиторов и аудиторских  фирм;

осуществление деловых контактов с международными аудиторскими организациями, участие в подготовке проектов международных договоров, представление интересов РФ по вопросам аудита за рубежом. 
При комиссии (на основании Положения) существует и Консультационный совет. 
           Одной из особенностей третьего  этапа развития аудита в России является сильный государственный контроль. В Министерстве финансов существует Департамент государственного финансового контроля и аудита (Положение о нем утверждено приказом министерства финансов РФ № 53 от 31.03.98). До этого момента существовал Департамент организации аудиторской деятельности, созданный в 1995 году (приказ Минфина № 261 от 11.04.95).

Таким образом, мы видим яркий пример государственного регулирования аудита как через Департамент, так и через Комиссию по аудиторской деятельности при Президенте РФ. Комиссия в основном сосредотачивает свои усилия на разработке стандартов, причем по мнению ответственного секретаря Комиссии В. Мстиславского, «Организация их подготовки и применения соответствует положениям Закона РФ "О стандартизации" в части разработки стандартов отраслей» (ФЗ № 19(38), май 1999, с. 7). При этом полномочия Комиссии столь своеобразно определены, что стандарты «одобряются», хотя при этом В. Мстиславский пишет: «Комиссия не относится к числу федеральных органов исполнительной власти и не должна издавать нормативно-правовые акты, нуждающиеся в государственной регистрации».

Еще одной особенностью третьего этапа  развития аудита в России можно назвать  отсутствие Закона, регламентирующего аудит. В отсутствие единого закона, аудиторская деятельность регламентируется существующим законодательством, подзаконными актами.

                                

                                     Четвертый этап в развитии аудита.

 

Четвертый этап в истории развития аудита в России ознаменован вступлением  в силу ФЕДЕРАЛЬНОГО ЗАКОНА от 30.12.2008 N 307 - ФЗ"ОБ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ" (принят ГД ФС РФ 24.12.2008). К сегодняшнему дню его последняя редакция была проведена 13.12.2010г.

 Этот Федеральный закон определяет  правовые основы регулирования  аудиторской деятельности в Российской  Федерации. 
В нем дается четкое понятие аудиторской деятельности, аудиторской организации, аудиторское заключение, упоминается и заведомо ложное аудиторское заключение и последствия, которые оно за собой влечет,  описывается, кто может называться аудитором их права и обязанности. Также рассмотрены права и обязанности аудируемых лиц, предусмотрен  обязательный аудит и страхование при его проведении, в законе также прописаны стандарты аудиторской деятельности, предусмотрен контроль качества работы аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, в этом законе предусмотрели проведение аттестации на право проведения аудиторской деятельности, лицензирование аудиторской деятельности. Рассмотрели деятельность аккредитованных профессиональных аудиторских  объединений, предусмотрели ответственность за нарушение законодательства РФ об аудите.

Если провести краткий анализ данного  закона, то можно найти следующие отличия:

Аудиторская деятельность и сопутствующие  услуги.

Меняется определение аудиторской  деятельности, данное в указе Президента РФ от 22.12.93 № 2263 "Об аудиторской деятельности в РФ". Если ранее аудит включал в себя проведение проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также деятельность по оказанию иных аудиторских услуг, то теперь - он включает только проверку бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности. Из аудиторской деятельности исключена проверка налоговых деклараций, а налоговое консультирование вынесено в перечень сопутствующих аудиту услуг.

К сопутствующим услугам, в частности, отнесены:

- постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета;

- составление финансовой (бухгалтерской)  отчетности;

- бухгалтерское консультирование;

- налоговое консультирование;

- анализ финансово-хозяйственной  деятельности организаций и индивидуальных  предпринимателей,

- экономическое и финансовое консультирование;

- управленческое консультирование, в том числе связанное с  реструктуризацией организаций;

- оценка стоимости имущества,  оценка предприятий как имущественных  комплексов, а также предпринимательских  рисков;

- обучение в установленном законодательством РФ порядке специалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью; 
       - оказание других услуг, связанных с аудиторской деятельностью. 
       В этот перечень сопутствующих услуг включен также ряд услуг, ранее не упоминавшихся, но имеющих в современных условиях актуальность, например: 
       - правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам; 
       - автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий; 
       - разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов; 
       - проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в области, связанной с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях; и др. 
       Представительство в судебных и налоговых органах ограничено кругом налоговых и таможенных вопросов.

В перечне нет консультирования по вопросам соблюдения валютного, финансового, банковского и иного хозяйственного законодательства. Но, думается, консультирование по данным вопросам все-таки можно осуществлять в рамках управленческого или правового консультирования. 
       Перечень не является исчерпывающим и включает в себя другие услуги, связанные с аудиторской деятельностью. Однако, если учесть определение аудиторской деятельности, данное законом, становится понятным, что речь идет не о любых других видах услуг, а лишь о тех, которые связаны с проверкой бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности. Поскольку аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам запрещается заниматься какой-либо иной предпринимательской деятельностью, кроме проведения аудита и оказания сопутствующих услуг, -- очень важно определить, входит или не входит оказываемая услуга в выше названные категории. Оказание сопутствующих услуг требует наличия лицензий, если по законодательству данная деятельность подлежит лицензированию.

 

 

 
       Аудиторы и аудиторские организации.

 

         Особого внимания заслуживают нормы о статусе аудиторов.

 

Аудитор - физическое лицо, получившее квалификационный аттестат аудитора и  являющееся членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов.

 Аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность 3 разными способами:

1) в качестве работника аудиторской  организации;

2) в качестве лица, привлекаемого  аудиторской организацией к работе  на основании гражданско-правового  договора;

3) в качестве индивидуального  предпринимателя, осуществляющего  свою деятельность без образования юридического лица.

Исходя из определения, аудиторская  деятельность - это, прежде всего, предпринимательская  деятельность. Однако, каким образом  физическое лицо может осуществлять предпринимательскую деятельность в качестве работника аудиторской организации, - не ясно.

Определить, что является аудиторской  деятельностью для работника  аудиторской организации, а что  нет - важно по которой квалификационный аттестат аудитора (его наличие для аудитора обязательно) аннулируется, если в течение двух календарных лет подряд аудитор не осуществляет аудиторскую деятельность.

Принимая во внимание, что осуществление  сопутствующих аудиту услуг не является аудиторской деятельностью (это  разные категории услуг), можно сделать  вывод, что для аудиторов - работников аудиторской организации важно не только быть принятым на работу по соответствующей должности, но и непосредственно участвовать в проверках бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц. Данный факт должен подтверждаться подписью аудитора на аудиторском заключении. 
       Анализ норм закона, касающихся обязательного аудита, приводит к заключению, что индивидуальные аудиторы не могут самостоятельно проводить обязательные аудиторские проверки: п. 2 ст. 7 Закона устанавливает, что обязательный аудит проводится аудиторскими организациями. 
       Наличие квалификационного аттестата является обязательным требованием для аудитора. Квалификационный аттестат выдается без ограничения срока действия. Для его получения необходимо иметь: 
       - высшее экономическое и (или) юридическое образование, полученное в российских образовательных учреждениях, имеющих государственную аккредитацию:      

- стаж работы по указанным  специальностям не менее 3 лет, 
       - отвечать иным требованиям, устанавливаемым уполномоченным федеральным органом.