Возникновение и развитие целей и приемов аудита

Программа проведения аудиторской проверки. Оценка системы внутреннего контроля клиента, как критерий для планирования проверки.

Планирование – процесс, позволяющий наиболее рационально выполнять аудит и одновременно уменьшать риск необнаруженных существующих ошибок в финансовой отчетности клиента.

Аудитор должен тщательно планировать свою деятельность по трем основным причинам: это дает аудитору возможность получить достаточное количество свидетельств о положении дел клиента, поможет удержать в разумных пределах затраты на аудит и позволит избежать недоразумений с клиентом.

Задачи планирования аудита:

• установление этапов и сроков работы с клиентом;
• определение затрат;
• рациональное использование рабочего времени специалиста;
• подготовка адекватной рабочей группы специалистов для работы с клиентом;
• определение разделов аудита, имеющих наибольшее значение для формирования аудиторского мнения;
• распределение между специалистами разделов аудита, обязанностей и ответственности;
• создание условий для осуществления последовательного контроля за аудитом;
• обеспечение взаимодействий с бухгалтерией аудиторской фирмы по вопросам финансового планирования.

Планирование аудита состоит из 6 основных этапов:

1. Предварительное планирование.
2. Сбор общих сведений.
3. Сбор информации о правовых обязанностях клиента.
4. Оценка существенности аудиторского риска.
5. Ознакомление с системой внутрихозяйственного контроля и оценка риска контроля.
6. Разработка общего плана аудита и программы аудита.

Предварительное планирование осуществляется на начальной фазе аудиторской работы; включает в себя принятие решения о согласии начать или продолжить аудит для клиента, установление причин, по которым клиент обосновывает свой заказ на аудит, подбор персонала для выполнения аудиторских обязанностей (формирование штатов), заключение договора с клиентом, составление письменного обязательства перед клиентом.

Сбор общих сведений – общая информация о предприятии, необходимая от того, чтобы в дальнейшем сделать обоснованное заключение о достоверности отчетности. Основными источниками информации о предприятии являются:

• обсуждение с работниками управления, встречи с высшим руководством и исполнительным персоналом, несвязанным с ведением учета, которое позволит получить информацию «из первых рук»;
• посещение и осмотр основных участков, производственных единиц, складов, которые предоставляют возможность убедиться в наличии и сохранении активов, составить представление об условиях производства;
• внешние и внутренние отчеты и публикации. Внешние: деловая печать, газеты, аналитические отчеты по отраслям, сравнение с основными конкурентами и среднеотраслевые показатели, государственное налоговое законодательство. Внутренние: финансовые отчеты, состояние финансов предприятия, протоколы, заседания совета директоров, правления, акционеров, внутренние отчеты аудиторов и консультантов.

Следует ознакомиться с историей развития предприятия, видами деятельности, т.е. важно иметь представление об отрасли клиента. Важно получить информацию о политике предприятия в различных областях (кредитная политика, учетная политика), узнать степень ответственности и прав руководителей различных уровней, определить круг лиц, имеющих право менять политику предприятия. На основе полученной информации аудитор должен решить вопрос о необходимости привлечения для консультаций отдельных специалистов (юристов, налоги).

Сбор информации о правовых обязанностях клиента. С самого начала работы аудитору следует ознакомиться с юридическими документами клиента: Уставом, документами регистрации, протоколами заседаний совета директоров и собрания акционеров, в которых может содержаться информация о распределении полученной прибыли, объявление дивидендов, выплата вознаграждений, подписание контрактов и соглашений, решение об участии в других предприятиях, о приобретении собственности, предоставлении долгосрочных займов.

Оценка существенности аудиторского риска. Существенность и риск очень важно учитывать при планировании аудита. Под существенностью (материальностью) в аудите понимают предельно допустимый уровень возможного искажения отдельной статьи или финансового показателя в отчетности, финансовых резервов в целом или максимально допустимый размер ошибочности суммы, которая может быть показана в публикациях финансовых отчетов и рассмотрении как несущественная, т.е. не вводящая пользователей в заблуждение. Для оценки существенности аудитор должен иметь представление о возможных пользователях информации и о возможных решениях, которые могут приниматься на его основе с тем, чтобы определить соотношение неправильности отчета и принятия этих решений. Суждение аудитора о степени существенности достаточно субъективно и требует от него значительного профессионализма, опыта работы, знания специфики деятельности клиента, особенностей экономической и социальной среды. В начале проверки аудитор должен решить (на основе внутрифирменных стандартов), какую общую сумму ошибки можно считать существенной или материальной. Существует ряд факторов, от которых зависит предварительно устанавливаемый уровень существенности:

• размер предприятия;
• величина чистой прибыли до налогообложения;
• стоимость текущих активов;
• общая стоимость активов;
• объем текущих обязательств;
• величина капитала.

Уровень существенности устанавливается из этих показателей.

Аудиторский риск заключается в следующем: аудитор приходит к выводу, что финансовая отчетность составлена правильно, и на этом основании выражает в аудиторском заключении мнение без оговорок, а в действительности финансовая отчетность содержит существенные погрешности.

Аудиторский риск – это оценка неэффективности аудиторской проверки, базирующаяся на оценке риска системы учета клиента, неэффективность системы внутреннего контроля клиента и невыявление ошибок клиента аудитором.

Существуют 2 вида основных методов оценки аудиторского риска:

1. Оценочный (интуитивный) – наиболее широко используется сегодня российскими аудиторами (фирмами), заключается в том, что аудиторы, исходя из собственного опыта и знания клиента, определяют аудиторский риск на основании отчетности в целом или отдельных групп, операций, как высокий, вероятный и маловероятный к использованию этой оценки в планировании аудита (используют высокий, низкий, средний).
2. Количественный – предполагает количественный расчет многочисленных моделей аудиторского риска.

Аудиторский риск= Чистый риск · Контрольный риск · Процедурный риск

Аудиторский риск – это риск неэффективности аудиторской проверки, который отражает суждения аудитора о приемлемости вероятности содержания в финансовых отчетах невыявленных существенных ошибок после проведения аудита.

Чистый риск – это риск, связанный со спецификой компании, т.е. вероятность содержания в финансовых отчетах до рассмотрения эффективности системы внутреннего контроля ошибок, превосходящих допустимую величину.

Контрольный риск – это риск неэффективности системы внутреннего контроля, т.е. вероятность пропуска ошибок, превосходящих допустимую величину, системой внутреннего контроля.

Процедурный риск – риск неэффективности процедур тестирования – приемлемая для аудитора вероятность невыявления в процессе тестирования ошибок, превосходящих допустимую величину.

Эта модель является основой планирования аудита, поэтому возможности ее использования при оценке резервов аудита ограничены. После того, как будут определены все риски, установлен соответствующий план аудита, составляющие плана по чистому риску и контрольному риску не подлежат изменению на основании полученных аудиторских свидетельств.

Процедурный риск= ·Аудиторский риск;Чистый риск  Контрольный риск ;

Ознакомление с системой внутрихозяйственного контроля и оценка риска контроля. С аудиторской точки зрения, оценка эффективности системы внутреннего контроля (СВК) заключается в оценке сильных и слабых сторон экономического субъекта. СВК может считаться эффективной, если:

• она эффективно предупреждает о возникновении недостоверной информации;
• эффективно выявляет недостоверность в пределах ограниченного времени после того, как недостоверная информация возникла.

Аудиторская оценка эффективности СВК необходима для оценки и планирования масштаба аудита. Если СВК оценивается аудитором как эффективная, у него появляется возможность снизить объем проверки, а в некоторых случаях и вовсе ее не проводить.

Результатом процесса планирования является программа аудита. Она представляет собой перечень действий с указанием сроков и исполнителей. Программа должна охватывать следующие этапы:

1. Составление обзора деятельности клиента, в которое входит описание систематических процессов и связанных с ними потоками документооборота; учетная политика; организационная структура;
2. Разработка стратегии аудита, связанная со спецификой клиента, и нацеливающая усилия проверяющих на разделы финансовой отчетности;
3. Проведение аудита, т.е. выполнение выбранных аудиторских процедур теми аудиторами, которые имеют достаточный для запланированных процедур опыт и квалификацию;
4. Формирование аудиторского мнения на основе собранных свидетельств.

Аудиторские доказательства

Вся информация, подготовленная и собранная аудитором до начала, в процессе проверки, и по ее результатам, является аудиторской информацией. Часть этой информации представляет собой документы или их копии, которые могут рассматриваться как аудиторские доказательства.

Аудиторские доказательства – информация, собранная аудитором в ходе проверки, и выводы, которые служат основанием аудиторского заключения.

Аудиторские доказательства должны быть релевантными и достаточными. Релевантность доказательств – их ценность для решения какой-либо проблемы, а достаточность в каждом случае определяется на основе оценки СВК и аудиторского риска. В любом случае аудитор должен быть уверен, что им собрано достаточное количество доказательств (документов) нужного качества для составления объективного и обоснованного заключения.

Аудиторские доказательства могут быть внутренние (информация от клиента), внешними (информация от третьих лиц и организаций) и смешанными (информация от клиента и подтвержденная внешними источниками). Наиболее ценными и достоверными являются внешние доказательства, смешанные, внутренние.

Качество аудиторских доказательств зависит от источника. Аудиторские доказательства могут быть получены из документальных источников, в ходе устных опросов персонала клиента, третьих лиц и при непосредственном наблюдении аудитором учетных и др. операций на предприятии. По степени надежности и достоверности наиболее ценные доказательства – полученные самим аудитором. Документальные доказательства и письменные представления клиента предпочтительнее доказательств, полученных при устных опросах. Если аудитор не в состоянии собрать достаточное количество доказательств, он должен этот факт отразить в отчете и заключении. Соотношение между затратами на получение аудиторских доказательств и их значимостью должно быть разумно. Если, также СВК клиента достаточно надежна, аудитор может отказаться от дорогостоящей сплошной инвентаризации активов и провести ее выборочно. Но сложность и дороговизна аудиторских процедур не должна препятствовать их проведению, если аудитор считает их необходимыми.

Понятие мошенничества и ошибки

Под мошенничеством понимается преднамеренное неправильное отражение и представление данных учета и отчетности одним или несколькими лицами из руководства или служащих предприятия, включающее манипуляцию учетными записями и фальсификацию первичных документов, регистров отчетности, умышленное изменение записей в учете, искажение смысла хозяйственных операций и нарушение правил, определенных законодательством и учетной политикой предприятия.

Ошибка – непреднамеренное искажение финансовой информации в результате арифметических и логических погрешностей в учетных записях и группировках, недосмотр в полноте учета, или неправильное представление фактов хозяйственной деятельности, наличия и состояния имущества и расчетов.

Аудитор ответственен за выявление мошенничества и незамеченных или неустраненных ошибок. Заключении аудитора должно гарантировать, что мошенничества и существенных ошибок в финансовой отчетности предприятия нет, или они выявлены полностью, или что ошибки исправлены. В случае, если мошенничество или ошибка существует, аудитор вправе пересмотреть вопрос о своих обязанностях перед клиентом. Основные виды ошибок, обнаруженных при проведении аудиторской проверки, можно сгруппировать следующим образом:

1. Ошибки в ведении учета, отсутствие ведения учета и случайные ошибки (арифметические просчеты, ошибки при заполнении отчетных форм и случайные неправильные проводки);
2. Повторяющиеся ошибки, ошибки, связанные с незнанием правил ведения бухгалтерского учета, связанные с незнанием вопросов налогового законодательства и незнанием правовых основ финансово-хозяйственной деятельности.