Виды ответственности в аудите

В определенном смысле к  деятельности аудиторов может быть отнесена и ст. 199 УК РФ «Уклонение от уплаты налогов с организаций», а  также ст. 33 УК РФ «Виды соучастников преступления» (п. 5): «Пособником признается лицо, содействовавшее совершению преступления советами, указаниями, предоставлением  информации, средств или орудий совершения преступления, либо устранением препятствий...».

По моему мнению, законодательство в части уголовной ответственности  аудиторов и аудиторских организаций  требует серьезной доработки. В  Федеральном Законе № 307 на данный момент уголовная ответственность не предусмотрена, которая имела место ранее в предыдущих редакциях, например в ст.11 за вынесение заведомо ложного аудиторского заключения. В то же время существует ст. 202 Уголовного Кодекса, подразумевающая ответственность «частного аудитора», однако в Российской Федерации нет "частных аудиторов" и на данный момент под частными понимают негосударственных аудиторов.

2. Ответственность аудитора в соответствии с законодательством по аудиторской деятельности

Аннулирование квалификационного  аттестата аудитора.

Ответственность аудиторов может наступать в форме аннулирования квалификационного аттестата. Согласно Федеральному закону «Об аудиторской деятельности» статья 12 «Основания и порядок аннулирования квалификационного аттестата аудитора» квалификационный аттестат аудитора аннулируется в случаях [4]:

1. получения квалификационного аттестата аудитора с использованием подложных документов либо получения квалификационного аттестата аудитора лицом, не соответствующим требованиям к претенденту, установленным статьей 11;
2. вступления в законную силу приговора суда, предусматривающего наказание в виде лишения права заниматься аудиторской деятельностью в течение определенного срока;
3. несоблюдения аудитором требований статей 8 «Независимость аудиторских организаций, аудиторов»  и 9 «Аудиторская тайна» настоящего Федерального закона;
4. систематического нарушения аудитором при проведении аудита требований настоящего Федерального закона или федеральных стандартов аудиторской деятельности;
5. подписания аудитором аудиторского заключения, признанного в установленном порядке заведомо ложным;
6. неучастия аудитора в осуществлении аудиторской деятельности (неосуществлении индивидуальным аудитором аудиторской деятельности) в течение двух последовательных календарных лет, за исключением определенных лиц;
7. несоблюдения аудитором требования о прохождении обучения по программам повышения квалификации, установленного статьей 11 настоящего Федерального закона, за исключением случая, когда саморегулируемая организация аудиторов с одобрения совета по аудиторской деятельности признает уважительной причину несоблюдения указанного требования (например, тяжелая болезнь);
8. уклонения аудитора от прохождения внешнего контроля качества работы.

Решение об аннулировании  квалификационного аттестата аудитора принимается саморегулируемой организацией аудиторов, членом которой является аудитор, а в отношении квалификационного  аттестата аудитора лица, не являющегося  членом ни одной саморегулируемой организации аудиторов, - саморегулируемая организация аудиторов, выдавшая этот квалификационный аттестат аудитора. Решение саморегулируемой организации аудиторов об аннулировании квалификационного аттестата аудитора может быть оспорено в судебном порядке в течение трех месяцев со дня получения указанного решения.

Под заведомо ложным аудиторским  заключением понимается – «аудиторское заключение, составленное без проведения аудита или составленное по результатам аудита, но явно противоречащее содержанию документов, представленных аудиторской организации, индивидуальному аудитору и рассмотренных в ходе аудита. Заведомо ложным аудиторское заключение признается по решению суда»[4, ст.6 п.5].

Страхование ответственности  аудитора.

Согласно ФЗ «Об аудиторской деятельности» 307-ФЗ при проведении аудита аудиторская организация, индивидуальный аудитор вправе «страховать ответственность за нарушение договора оказания аудиторских услуг и (или) ответственность за причинение вреда имуществу других лиц в результате осуществления аудиторской деятельности» [4, ст.13 п. 4.1.].

Страхование аудита является неотъемлемой стороной международной  аудиторской практики. Особенно актуален вопрос страхования в России, где  зачастую масштабы аудиторских организаций  и их активов на многие порядки  меньше, чем аналогичные параметры  их клиентов. Реальное покрытие ущерба аудируемых лиц возможно за счет страхования.

Объектом страхования являются:

• имущественная ответственность аудитора за вред, причиненный третьим лицам в результате ошибки или упущения, совершенных при исполнении им своих профессиональных обязанностей (проведение проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов;
• услуги по постановке, восстановлению и ведению бухгалтерского (финансового) учета, составление деклараций о доходах и бухгалтерской (финансовой) отчетности;
• анализ хозяйственно-финансовой деятельности;
• консультации и т. д.

Таким образом, договор страхования профессиональной ответственности позволяет аудиторской организации переложить часть ответственности по возмещению материального ущерба на страховую компанию.

Наступление страхового случая происходит при предъявлении претензии к аудиторской организации в течение срока действия договора и дополнительно в течение 3-х лет после его окончания, вследствие непреднамеренной ошибки или упущения при оказании профессиональных услуг в рамках аудиторской деятельности в течение действия договора страхования. По мнению А.Д. Шеремета при страховании профессиональной ответственности аудитора страховым случаем признаются «вступившие в законную силу решения суда (общегражданского или арбитражного), устанавливающие имущественную ответственность страхователя за причинение материального ущерба клиенту. Кроме того, страховым случаем может быть признано и наличие обоснованной претензии клиента, но при условии бесспорных доказательств причинения последнему вреда страхователем»[17, с.84].

Страховое возмещение, в  свою очередь,  покрывает финансовые санкции (штрафы, пени), начисленные органами налоговой службы за нарушения клиентом финансово-хозяйственной дисциплины, если таковые нарушения не были отмечены аудитором; взыскание с аудитора расходов на проведение перепроверки; судебные издержки аудитора по делам о возмещении вреда.

Страховым взносом является плата за страхование, которую страхователь обязан внести страховщику в соответствии с договором страхования.

Для заключения договора страхования  профессиональной ответственности  аудитора существует несколько объективных  причин:

• при осуществлении аудиторской проверки существует риск возможных ошибок, неверных оценок, неправильных выводов и т.д. Использование выборочных методов проверки может привести к ошибочным выводам аудитора;
• страхование профессионального риска повышает спрос на услуги аудиторской организации. Наличие договора страхования обеспечивает возможность компенсации клиенту нанесенного ему аудиторской организацией ущерба;
• крупные иски могут привести к потере деловой репутации, лишению права заниматься аудиторской деятельностью, к финансовой несостоятельности организации и банкротству.

Таким образом объектом страхования по договору страхования ответственности аудиторской организации являются имущественные интересы аудитора - юридического лица, связанные с его обязанностью возместить в порядке, установленном гражданским законодательством, убытки, нанесенные аудируемым лицам в результате непреднамеренных ошибок (упущений), допущенных аудитором в процессе осуществления аудиторской деятельности и оказании сопутствующих аудиту услуг.

В настоящее время  ФЗ «Об аудиторской деятельности» не предусматривает обязательного страхования ответственности аудитора за нарушение договора, как это было ранее, однако саморегулируемые организации аудиторов имеют право ввести обязательное страхование профессиональной ответственности для своих участников.

13 января 2011 года стало  известно, что саморегулируемая  организация Российская коллегия  аудиторов рекомендовала своим участникам заключить договор страхования уже с 1 января 2011 года. В результате у членов Российской коллегии аудиторов не было времени на ознакомление с нововведениями, поэтому они вынуждены в спешном порядке заключать договоры обязательного страхования. На выполнение обязательного требования им дается время до конца января. Новая мера распространяется как на аудиторские организации, так и на индивидуальных предпринимателей, участвующих в Российской коллегии аудиторов.  Минимальный размер страховой суммы для страхования профессиональной ответственности аудитора - 30 тысяч рублей в год. [20]

Согласно Федерального закона №315-ФЗ «О саморегулируемых организациях» 30 тысяч рублей - минимальная страховая сумма, предусмотренная законом: «В случае применения в качестве способа обеспечения ответственности членов саморегулируемой организации перед потребителями произведенных ими товаров (работ, услуг) и иными лицами системы личного и (или) коллективного страхования минимальный размер страховой суммы по договору страхования ответственности каждого члена не может быть менее чем тридцать тысяч рублей в год» [5, ст.13 п.3].

Российская коллегия аудиторов  стала второй СРО, установившей обязанность страхования ответственности, так в ноябре 2010 года саморегулируемая организация Аудиторская палата России также ввела обязательное страхование профессиональной ответственности. При этом установлена гораздо большая страховая сумма - 1 миллион рублей. Новые требования Аудиторской палаты России вступили в силу в 2011 году. [21]

Заметим, что в соответствии с вышеназванным законом саморегулируемая организация - это некоммерческая структура, созданная для саморегулирования, основанная на членстве и объединяющая субъектов хозяйствования одной отрасли производства или одного рынка товаров, работ, услуг. Аудиторы недоумевают, зачем вводить в обязательном порядке страхование, если сформирован компенсационный фонд. Получается, что участники СРО должны вносить двойную оплату.

Компенсационный фонд саморегулируемой организации аудиторов.

Согласно ФЗ «О саморегулируемых организациях» № 315: Саморегулируемая организация вправе применять следующие способы обеспечения имущественной ответственности членов саморегулируемой организации перед потребителями произведенных ими товаров (работ, услуг) и иными лицами [5]:

1) создание системы личного  и (или) коллективного страхования;

2) формирование компенсационного  фонда.

 «Компенсационный фонд первоначально формируется исключительно в денежной форме за счет взносов членов саморегулируемой организации в размере не менее чем три тысячи рублей в отношении каждого члена. Размещение средств компенсационного фонда в целях их сохранения и прироста и инвестирование таких средств осуществляются через управляющие компании»[5, ст.13 п.3 и п.5].

Контроль за соблюдением управляющими компаниями ограничений размещения и инвестирования средств компенсационного фонда, правил размещения таких средств и требований к инвестированию, а также за инвестированием средств компенсационного фонда, которые установлены Федеральным законом и принятой саморегулируемой организацией инвестиционной декларацией, осуществляется специализированным депозитарием на основании договора об оказании услуг специализированного депозитария. Доход, полученный от размещения и инвестирования средств компенсационного фонда, направляется на пополнение компенсационного фонда и покрытие расходов, связанных с обеспечением надлежащих условий инвестирования средств компенсационного фонда. В объекты недвижимости может быть инвестировано не более десяти процентов средств компенсационного фонда. В государственные ценные бумаги Российской Федерации должно быть инвестировано не менее десяти процентов средств компенсационного фонда. Дополнительные требования к составу и структуре средств компенсационного фонда определяются инвестиционной декларацией, принятой саморегулируемой организацией.

Саморегулируемая организация  в соответствии с федеральными законами в пределах средств компенсационного фонда саморегулируемой организации  несет ответственность по обязательствам своего члена, возникшим в результате причинения вреда вследствие недостатков произведенных членом саморегулируемой организации товаров (работ, услуг). «Денежные средства Компенсационного фонда расходуются исключительно на возмещение убытков, причиненных аудиторами и аудиторскими организациями, при исполнении своих профессиональных обязанностей» [8, п.2.8].

 Не допускается осуществление выплат из компенсационного фонда, за исключением выплат в целях обеспечения имущественной ответственности членов саморегулируемой организации перед потребителями произведенных ими товаров (работ, услуг) и иными лицами, если иное не предусмотрено федеральным законом. Не допускается возврат взносов членам саморегулируемой организации, если иное не предусмотрено федеральным законом. Взыскание по обязательствам саморегулируемой организации, в том числе по обязательству о возмещении причиненного члену саморегулируемой организации вреда, не может быть наложено на имущество компенсационного фонда саморегулируемой организации.