Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию

67-1 «Расчеты по долгосрочным займам»;

67-2 «Расчеты по долгосрочным кредитам».

Согласно п.4 ПБУ 15/01 организация-заемщик принимает к учету задолженность по основной сумме долга в момент фактической передачи денег или других вещей и отражает ее в составе кредиторской задолженности. В случае неисполнения или неполного исполнения заимодавцем договора займа и (или) кредитного договора организация-заемщик приводит информацию о недополученных суммах в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности.

Обратим внимание и на то, что действие ПБУ 15/01 не распространяется на беспроцентные договора и договора государственного займа, кроме того, положения ПБУ 15/01 не распространяются на бюджетные и кредитные организации.

Основные проводки по учету кредитов банков:

5.1. Возврат задолженности по кредиту

 

Возврат полученного кредита отражается в бухгалтерском учете организации  – заемщика как уменьшение кредиторской задолженности с помощью следующей  бухгалтерской проводки:

Дт 66 (67) «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» («Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»)

Кт 51 «Расчетный счет» – возвращена сумма заемных средств.

В соответствии с пунктом 3 ПБУ 10/99 «Расходы организации» возврат  заемных средств не признается расходом организации.

Пример.

Предположим, что ООО «Цунами» получило 12 апреля от банка кредит, стоимость которого выражена в условных денежных единицах. Сумма заемных средств эквивалентна 5000 евро. Заемные средства предоставлены сроком на 1 месяц под 40% годовых.

ООО «Цунами» вернуло заемные средства 12 мая.

Курс евро взят условно и составляет:

На 12 апреля – 34,50 рубля.

На 12 мая –34,70 рубля.

Для упрощения  примера проводки, связанные с  начислением процентов рассматривать  не будем.

Корреспонденция счетов Сумма, рублей Содержание операции

Дебет Кредит

12 апреля

51 66 субсчет «Расчеты по основной сумме кредита» 172 500 получены денежные средства по договору кредита

(5000 у.е. х  34,50 рубля)

12 мая 

66 субсчет «Расчеты по основной сумме кредита» 51 173 500 возвращена сумма заемных средств

(5000 у.е. х  34,70 рубля)

Как видим, в  результате на счете 66 осталась сумма 1000 рублей (173 500 рублей - 172 500 рублей), которая фактически представляет собой возникшую суммовую разницу, то есть разницы все-таки возникают.

 

5.2. Отражение в учете процентов за пользование заемными средствами

 

Пунктом 16 ПБУ 15/01 установлено, что начисление процентов по полученным займам и кредитам организация производит в соответствии с порядком, установленным  в договоре займа и (или) кредитном  договоре.

Уплачиваться проценты могут как в денежной, так и в натуральной форме (по договору займа), по кредитному договору уплата производится только денежными средствами. Заключая договор, стороны могут включить в текст договора положение о том, в какой валюте (или денежной единице) следует исчислять проценты.

Кроме того, чтобы стороны  могли точно определить размер процентов  по договору, то они должны руководствоваться  формулой, для которой необходимо знать:

1. размер, предоставляемых  средств;

2. ставка процентов  (годовая);

3. фактическое количество календарных дней, на которые предоставляются в пользование заемные средства.

Как правило, за базу принимается  действительное число календарных  дней в году – 365 или 366 и соответственно в месяце – 30, 31, 28 или 29 дней.

Тогда формула для  исчисления процентов будет иметь вид:

Проценты = Сгод. : (365 x 100) х Р х S, где

С год. – годовая процентная ставка;

P – период, за который исчисляются проценты (в днях);

S – сумма займа, на которую начисляются проценты.

Для справки: банки, по кредитам, пользуются предпочтительно данной формулой.

Однако стороны договора могут оговорить и иной порядок, установив, что для расчета процентов  количество дней в году принимается  равным 360 дням или в месяце 30 дням. Однако данный порядок должен быть закреплен в тексте договора.

Задолженность по полученным кредитам показывается с учетом причитающихся  на конец отчетного периода к  уплате процентов согласно условиям договоров.

В бухгалтерском учете  организации суммы начисленных  процентов за пользование заемными средствами отражаются по кредиту счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы». При этом необходимо иметь в виду, что суммы начисленных процентов учитываются обособленно.

Оплата начисленных  процентов уменьшает кредиторскую задолженность по полученным заемным  средствам.

Пример.

Торговой организации  ООО «Полярис» 10 марта банком был  предоставлен кредит в сумме 1000 000 рублей сроком на 3 месяца под 24% годовых. В соответствии с условиями кредитного договора организация обязана ежемесячно уплачивать банку проценты за пользование кредитом не позднее 5 числа следующего месяца.

Срок возврата кредита, установленный договором – 10 июня..

Общая сумма  процентов, которую должно уплатить ООО «Полярис» за пользование предоставленным кредитом составит:

1000 000 рублей  х 24 : (366 х 100) х 93 дн. = 60 983,61 рублей;

В бухгалтерском  учете ООО «Полярис» операции с заемными средствами были отражены следующим образом:

Корреспонденция счетов Сумма, рублей Содержание операции

Дебет Кредит

10 апреля

51 66 субсчет «Расчеты по основной сумме кредита» 1000 000 Получена сумма кредита

31 апреля

91 66 субсчет «Сумма начисленных процентов по кредитному договору» 14 426,23 Начислена сумма процентов по кредиту за март 1000 000 рублей х 24 : (366 х100) х 22 дн.)

5 мая

66 субсчет «Сумма начисленных процентов по кредитному договору» 51 14 426,23 Перечислена банку причитающаяся сумма процентов за март

30 мая

91 66 субсчет «Сумма начисленных процентов по кредитному договору» 19 672,13 Начислена сумма процентов по кредиту за апрель (1000 000 рублей х 24 :(366 х100) х 30 дн.)

5 июня

66 субсчет «Сумма начисленных процентов по кредитному договору» 51 19 672,13 Перечислена банку причитающаяся сумма процентов за апрель

30 июня

91 66 субсчет «Сумма начисленных процентов по кредитному договору» 20 327,87 Начислена сумма процентов по кредиту за май (1000 000 рублей х 24 : (366 х100) х 31 дн.)

5 июля

66 субсчет «Сумма начисленных процентов по кредитному договору» 51 20 327,87 Перечислена банку причитающаяся сумма процентов за кредит

10 июня

91 66 субсчет «Сумма начисленных процентов по кредитному договору» 6 557,38 Начислена сумма процентов по кредиту за июнь (1000 000 рублей х 24 : (366 х100) х 10 дн.)

66 51 1 000 000 Возвращена банку сумма заемных средств

66 субсчет «Сумма начисленных процентов по кредитному договору» 51 6 557,38 Перечислена банку причитающаяся сумма процентов за кредит.

При начислении процентов  по заемным средствам есть один момент, на который следует обратить особое внимание. Дело в том, что положения ПБУ 15/01 не дают четкого ответа на вопрос, в какой момент организация – заемщик должна начислять проценты. Пунктом 16 данного бухгалтерского документа установлено, что начисление процентов производится в соответствии с порядком, установленным договором, а пункт 18 этого же документа требует от заемщика производить начисление причитающихся процентов равномерно (ежемесячно) и отражать их в составе прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления.

Поэтому в случае, если условиями  договора не определено ежемесячное  начисление процентов, то в соответствии с пунктом 18 ПБУ 15/01 организация –  заемщик все равно должна начислять  проценты равномерно (ежемесячно).

Так как бухгалтерский стандарт допускает начислять проценты двумя возможными способами организация должна выбрать любой из вариантов и закрепить данное положение в своей учетной политике.

 

5.3. Получение заемных средств по договору кредита

 

Согласно пунктам 3 и 4 ПБУ 15/01 организация, выступающая в качестве заемщика, учитывает сумму основного долга (далее - задолженность) в соответствии с условиями договора займа или кредита в сумме фактически поступивших денежных средств. Принимается данная задолженность к бухгалтерскому учету в момент фактической передачи денег и отражается в составе кредиторской задолженности.

Аналитический учет задолженности  по кредитам ведется отдельно по видам  кредитов, по кредитным организациям и другим заимодавцам, по отдельным  кредитам и займам (видам заемных обязательств).

В соответствии с положениями ПБУ 15/01 задолженность по долговым обязательствам может быть срочной (срок погашения  которой по условиям договора не наступил или продлен (пролонгирован) в установленном  порядке) и просроченной (задолженность по полученным займам и кредитам с истекшим сроком погашения).

Стоит обратить внимание на то, что  учет срочной и просроченной задолженности  ведется раздельно на отдельных  субсчетах, открываемых к счетам 66 и 67.

Организация, получившая заемные средства, по истечении срока платежа обязана осуществить перевод срочной задолженности в просроченную, причем этот перевод производится организацией-заемщиком в день, следующий за днем, когда по условиям договора займа или кредита заемщик должен был осуществить возврат основной суммы долга.

Перевод срочной задолженности  в просроченную отражается в бухгалтерском  учете организации-заемщика следующим образом:

Дт 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» субсчет «Учет срочной задолженности»

Кт 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» субсчет «Расчеты по просроченным кредитам и займам» – Отражена сумма задолженности, переводимой в состав просроченной задолженности.

Дт 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» субсчет «Учет срочной задолженности»

Кт 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» субсчет «Расчеты по просроченным кредитам и займам» - Отражена сумма задолженности, переводимой в состав просроченной задолженности.

 Следует отметить, что п.6 ПБУ 15/01 позволяет организациям - заемщикам учитывать долгосрочную задолженность по кредитам и займам любым из двух возможных вариантов, при этом используемый способ должен быть в обязательном порядке закреплен в учетной политике организации.

Вариант 1.

Организация заемщик  учитывает заемные средства по долгосрочному договору в составе долгосрочной задолженности до истечения срока договора.

Вариант 2.

Организация заемщик  сначала учитывает задолженность  по долгосрочному договору в составе  долгосрочной задолженности и осуществляет перевод ее в краткосрочную в момент, когда до истечения срока действия договора остается 1 год.

 

5.4. Учет кредитов и займов, направленных на предварительную оплату материально-производственных запасов, товаров, работ или услуг

 

Согласно пункту 15 ПБУ 15/01, в случае если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты материально - производственных запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относятся организацией - заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на указанные выше цели.

При поступлении в  организацию заемщика материально -производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке - с отнесением указанных затрат на прочие расходы организации - заемщика.

Если организация –  заемщик использует заемные средства на указанные цели, то расходы по обслуживанию займов (кредитов) относятся  на увеличение дебиторской задолженности.

После принятия к учету материально-производственных запасов или иных ценностей, начисленные проценты и другие расходы отражаются в бухгалтерском учете в составе прочих расходов, то есть в общем порядке.

Установленный ПБУ 15/01 порядок  полностью соответствует порядку  учета процентов по заемным средствам при приобретении материально-производственных запасов, который установлен еще одним бухгалтерским стандартом ПБУ 5/01 Приказа Минфина Российской Федерации от 9 июня 2001 года №44н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов».

Пример.