Учет расчетов по кредитам и займам. Понятие кредита и займа

Так, по окончании I квартала 2010 г. предприятию необходимо отразить в учете проценты, начисленные за период с 1 февраля по 31 марта 2011 г.:

Д-т сч. 91 К-т сч. 67 - 24 247 руб. - проценты по кредиту включены в состав операционных расходов (1 000 000 х 0,15 : 365 х 59 = 24 247).2

Так как строительство инвестиционных активов процесс достаточно длительный, то на практике нередко возникает ситуация, когда работы по строительству временно прекращаются. В этом случае необходимо руководствоваться пунктом 28 ПБУ 15/01, который устанавливает:

• при прекращении работ, связанных со строительством инвестиционного актива в течение срока, превышающего три месяца, включение затрат по полученным займам и кредитам, использованным для формирования указанного актива, приостанавливается. В этом случае затраты по займам относятся на текущие расходы организации в порядке, изложенном в пункте 14 ПБУ 15/01;
• не считается прекращением работ по формированию инвестиционного актива период, в котором осуществляется дополнительное согласование возникших в процессе строительства актива технических и (или) организационных вопросов.

При использовании заемных средств для приобретения (строительства) инвестиционного актива необходимо учитывать следующие особенности.

• Затраты по полученным займам (кредитам), связанным с формированием инвестиционного актива, по которому по правилам бухгалтерского учета амортизация не начисляется, в стоимость такого актива не включаются, а относятся на операционные расходы организации (п. 23 ПБУ 15/01).

Так, например, если организация привлекает заемные средства для строительства жилого дома, то суммы процентов, начисляемых по этим заемным средствам, будут включаться в состав операционных расходов организации, поскольку в соответствии с п. 17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н, по объектам жилищного фонда амортизация не начисляется.

• Затраты по полученным займам (кредитам), связанные с приобретением инвестиционного актива, уменьшаются на величину дохода от временного использования заемных средств в качестве долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений (п. 26 ПБУ 15/01).

Остановимся на этом вопросе подробнее.

На практике вполне реальна следующая ситуация. Организация берет заем (кредит) на оплату расходов, связанных с приобретением (сооружением) инвестиционного актива. По каким-либо причинам срок оплаты сдвигается, и у организации заемные средства "зависают" на счете и временно не используются. Для того чтобы снизить свои расходы на обслуживание этого займа (кредита), организация передает эти средства в заем стороннему лицу и получает за это проценты. Вот на эту сумму процентов и необходимо уменьшить затраты, связанные с приобретением инвестиционного актива.

В случае если для приобретения инвестиционного актива израсходованы заемные средства, полученные на цели, не связанные с его приобретением, то начисление процентов за использование указанных заемных средств производится по средневзвешенной ставке. Величина средневзвешенной ставки определяется по сумме всех займов и кредитов, остающихся не погашенными в течение отчетного периода. При расчете средневзвешенной ставки из всей суммы непогашенных займов и кредитов исключаются суммы, полученные специально для финансирования инвестиционного актива.

 

 

 

 

3. Использование займа на другие цели.

Если полученные заемные средства используются организацией на иные цели, не указанные выше, то затраты по займам (кредитам) включаются в состав операционных расходов организации.

Пример 5

Организация взяла в банке кредит в размере 300 000 руб. сроком на 1 месяц под 20% годовых. Кредит предназначен для выплаты заработной платы работникам организации.

В данном случае сумма процентов за кредит подлежит включению в состав операционных расходов. Эта сумма должна отражаться организацией по дебету счета 91.

В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки:

Д-т сч. 51 К-т сч. 66 - 300 000 руб. - получен кредит

Д-т сч 91 К-т сч. 66 - 5000 руб. - начислены проценты по кредиту

Д-т сч. 66 К-т сч. 51 - 305 000 руб. - перечислены средства в погашение кредита и задолженности по процентам.3

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

4. Курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по кредитам.

Выше мы рассмотрели случаи, когда организация-заемщик начисляет проценты по займам или кредитам, выраженным в рублях. Однако мы уже знаем, что суммы заемных средств могут быть выражены и в условных денежных единицах или в иностранной валюте. В этом случае бухгалтер столкнется с суммовыми или курсовыми разницами.

Курсовые разницы по процентам возникают, если эти проценты номинированы и уплачиваются в валюте, а суммовые разницы - если проценты номинированы в валюте или условных денежных единицах, а уплачиваются в рублях.

В тексте ПБУ 15/01 не содержится информации, куда относить курсовые разницы по процентам. Видимо их нужно учитывать аналогично дополнительным затратам, то есть включать в состав прочих расходов.

Так как курсовые разницы возникают либо на дату оплаты обязательств, либо на дату составления бухгалтерской отчетности, то при начислении процентов курсовые разницы могут возникнуть только на дату составления бухгалтерской отчетности.

При начислении процентов по кредитам и займам, выраженным в условных денежных единицах, суммовые разницы не возникают, они появляются только при оплате процентов.

Пример 6

Торговая организация ООО "Радуга" в январе получила в банке валютный кредит в размере 50 000 долларов США сроком на два месяца под 60% годовых. Условиями договора предусмотрено, что проценты банку уплачиваются ежемесячно не позднее 5-го числа следующего месяца, кредит должен быть возвращен в марте.

Курс ЦБ составил (цифры взяты условно):

На день начисления процентов - 28,30 руб./долл.

На день уплату процентов - 28,12 руб./долл.

Размер причитающихся банку процентов за январь составит:

(50 000 $ х 60 :(366 х 100) х 31 дн.) = 2 540,98 $.

Начисление и уплату процентов по кредиту бухгалтер отразит следующим образом:

Д-т сч.91 К-т сч. 66 - 71 909,74 руб. - Начислена сумма процентов за январь (2540,98 $ х 28,30 руб./долл.).

Д-т сч. 66 К-т сч. 51 - 71 452,36 руб. - Уплачены проценты банку (2540,98 $ х 28,12 руб./долл.).

Д-т сч. 66 К-т сч. 91 - 457,39 руб. - Отражена положительная курсовая разница по процентам.  4

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

5. Отражение в бухгалтерском учете дополнительных затрат, произведенных организацией-заемщиком в связи с получением кредита или займа, выпуском и размещением заемных обязательств.

Согласно пункту 19 ПБУ 15/01 дополнительные затраты, производимые заемщиком в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств, могут включать расходы, связанные с:

• оказанием заемщику юридических и консультационных услуг;
• осуществлением копировально-множительных работ;
• оплатой налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством);
• проведением экспертиз;
• потреблением услуг связи;
• другими затратами, непосредственно связанными с получением займов и кредитов, размещением заемных обязательств.

Как видим, данный перечень дополнительных затрат открытый. Такие затраты отражаются в учете организацией - заемщиком в том отчетном периоде, в котором они были произведены, предварительно могут учитываться как дебиторская задолженность, с последующим отнесением в состав прочих расходов в течение срока погашения заемного обязательства.

Пример 7

Предположим, что торговая организация получила 10 мая текущего года в банке кредит в размере 1000 000 рублей сроком на 6 месяцев. При этом организация уплатила сторонней организации за экспертизу данного договора вознаграждение в размере 6 000 рублей (без НДС).

Учетной политикой организации предусмотрено, что дополнительные затраты, связанные с получением заимствований учитываются в составе расходов будущих периодов, а затем в течение срока действия договора относятся на прочие расходы.

В бухгалтерском учете организации это отразится следующим образом:

Д-т сч. 97 К-т сч. 76 – 6000 руб. – учтены расходы по оплате услуг экспертов.

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 – 6000 руб. – оплачены услуги по экспертизе.

Д-т сч. 51 К-т сч. 66 – 1000 000 руб. – получены денежные средства по кредитному договору.

Затем ежемесячно в течение срока действия кредитного договора (6 мес.) бухгалтер будет включать в состав прочих расходов соответствующую часть затрат по экспертизе договора.

Д-т сч. 91 К-т сч. 97 – 1000 руб. - часть дополнительных затрат учтена в составе прочих расходов.5

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. Отражение в учете процентов за пользование заемными средствами.

Пунктом 16 ПБУ 15/01 установлено, что начисление процентов по полученным займам и кредитам организация производит в соответствии с порядком, установленным в договоре займа и (или) кредитном договоре.

Уплачиваться проценты могут как в денежной, так и в натуральной форме (по договору займа), по кредитному договору уплата производится только денежными средствами. Заключая договор, стороны могут включить в текст договора положение о том, в какой валюте (или денежной единице) следует исчислять проценты.

Кроме того, чтобы стороны могли точно определить размер процентов по договору, то они должны руководствоваться формулой, для которой необходимо знать:

• размер, предоставляемых средств;
• ставка процентов (годовая);
• фактическое количество календарных дней, на которые предоставляются в пользование заемные средства.

Как правило, за базу принимается действительное число календарных дней в году - 365 или 366 и соответственно в месяце - 30, 31, 28 или 29 дней.

Тогда формула для исчисления процентов будет иметь вид:

Проценты = Сгод. : (365 x 100) х Р х S, где

Сгод. - годовая процентная ставка;

P - период, за который  исчисляются проценты (в днях);

S - сумма займа, на которую начисляются проценты.

Однако стороны договора могут оговорить и иной порядок, установив, что для расчета процентов количество дней в году принимается равным 360 дням или в месяце 30 дням. Однако данный порядок должен быть закреплен в тексте договора.

Задолженность по полученным кредитам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров.

В бухгалтерском учете организации суммы начисленных процентов за пользование заемными средствами отражаются по кредиту счетов 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" в корреспонденции с дебетом счета 91 "Прочие доходы и расходы". При этом необходимо иметь в виду, что суммы начисленных процентов учитываются обособленно.

Оплата начисленных процентов уменьшает кредиторскую задолженность по полученным заемным средствам.

Пример 8

Торговой организации ООО "Техника" 10 марта банком был предоставлен кредит в сумме 1000 000 рублей сроком на 3 месяца под 24% годовых. В соответствии с условиями кредитного договора организация обязана ежемесячно уплачивать банку проценты за пользование кредитом не позднее 5 числа следующего месяца.

Срок возврата кредита, установленный договором - 10 июня.

Общая сумма процентов, которую должно уплатить ООО "Техника" за пользование предоставленным кредитом составит:

1000 000 рублей х 24 : (366 х 100) х 93 дн. = 60 983,61 рублей;

В бухгалтерском учете ООО "Техника" операции с заемными средствами были отражены следующим образом:

10 марта

Д-т сч. 51 К-т сч. 66 - 1000 000 руб. - получена сумма кредита.

31 марта

Д-т сч. 91 К-т сч. 66 - 14 426,23 руб. - начислена сумма процентов по кредиту за март 1000 000 рублей х 24 : (366 х100) х 22 дн.)

5 апреля

Д-т сч. 66 К-т сч. 51 - 14 426,23 руб. - перечислена банку причитающаяся сумма процентов за март.

30 апреля

Д-т сч. 91 К-т сч. 66 - 19 672,13 руб. - начислена сумма процентов по кредиту за апрель (1000 000 рублей х 24 :(366 х100) х 30 дн.)

5 мая

Д-т сч. 66 К-т сч. 51 - 19 672,13 руб. - перечислена банку причитающаяся сумма процентов за апрель.

30 мая

Д-т сч. 91 К-т сч. 66 - 20 327,87 руб. - начислена сумма процентов по кредиту за май (1000 000 рублей х 24 : (366 х100) х 31 дн.)