Учет основных средств по МСФО 16

Такова сущность компонентного  подхода, регламентированного в  новой редакции МСФО 16. Вместе с тем  МСФО 16 не предусматривает такого уровня детализации для большинства  некрупных компаний, поскольку затраты  на идентификацию и обеспечение  такого уровня детализации могут  сделать эту процедуру для  таких компаний экономически невыгодной. Однако требование компонентного подхода распространяется на большинство капиталоемких компаний, в составе объектов основных средств которых имеются газопроводы (компоненты - компрессоры), сталелитейные станы (компоненты - сталеплавильные печи), суда (компоненты - двигатели и оборудование), НПЗ и предприятия химической очистки (компоненты - вещества, вызывающие коррозию) и специализированные заводские здания (компоненты - помещения с особо чистой атмосферой).

МСФО 16 требует проведения определенной исследовательской работы от компаний, которые ранее не использовали компонентный подход. Руководство также  должно обеспечить адекватность системы  учета и внутреннего контроля для вновь приобретаемых активов  и расчета амортизации по всем идентифицируемым компонентам.

В соответствии с ПБУ 6/01 стоимость  объектов основных средств погашается начислением амортизации. Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых  с течением времени не изменяются, - земельные участки и объекты  природопользования. Данная регламентация  соответствует МСФО 16. Вместе с тем  ПБУ 6/01 приводится отсутствующий в  МСФО 16 перечень объектов основных средств, по которым амортизация не начисляется: объекты жилищного фонда, внешнего благоустройства, продуктивный скот и  многолетние насаждения, не достигшие  эксплуатационного возраста. Кроме  этого, ПБУ 6/01 разрешается списывать  на затраты производства по мере отпуска  в эксплуатацию без начисления амортизации  объекты стоимостью до 10 000 руб. (или  иного лимита, оговариваемого в учетной  политике), а также книги, брошюры  и т.п. издания, что также не соответствует  МСФО 16. Для МСФО 16 не характерно использование  конкретных числовых критериев, так  как такие критерии могут не удовлетворять  одновременно деятельности организаций  различных типов. При этом проблема предотвращения больших расходов по амортизации некрупных объектов решается МСФО 16 иначе, чем ПБУ 6/01, поскольку  международный стандарт разрешает  по усмотрению бухгалтера учитывать  такие объекты в составе материально-производственных запасов.

Методы начисления амортизации, регламентируемые ПБУ 6/01, соответствуют  МСФО 16 (табл. 3.2).

Таблица 3.2

Методы амортизации основных средств 

 

МСФО 16	ПБУ 6/01
метод равномерного начисления	линейный способ
метод уменьшаемого остатка	способ уменьшаемого остатка;    способ списания стоимости  по    сумме чисел лет срока  полезного использования
метод суммы изделий	способ списания стоимости       пропорционально объему продукции (работ)

 

 

Способ уменьшаемого остатка  и способ списания стоимости по сумме  чисел лет срока полезного  использования в ПБУ 6/01 можно  считать механизмом реализации метода уменьшаемого остатка в МСФО 16, поскольку  оба российских метода предусматривают  уменьшение суммы начисления амортизации  на протяжении срока полезной службы объекта.

Вместе с тем не соответствует  МСФО 16 амортизируемая стоимость объекта  основных средств, определяемая отечественным  законодательством. По ПБУ 6/01 амортизации  подлежит первоначальная или скорректированная  в результате переоценки восстановительная  стоимость основных средств. В соответствии с МСФО 16 амортизируется первоначальная или восстановительная стоимость  за вычетом ликвидационной стоимости. Приведем пример, иллюстрирующий разницу  между подходами рассматриваемых  стандартов. Пусть первоначальная стоимость  объекта основных средств равна 100 тыс. руб., ликвидационная стоимость  определяется как разница между  расчетной стоимостью запасных частей, которые будут получены от разборки объекта (10 тыс. руб.), и расчетными расходами  на демонтаж (5 тыс. руб.). По ПБУ 6/01 амортизируемая стоимость объекта в данном примере  составит 100 тыс. руб. По МСФО 16 для определения  амортизируемой стоимости из первоначальной стоимости вычитается ликвидационная стоимость: 100 тыс. руб. - (10 тыс. руб. - 5 тыс. руб.) = 95 тыс. руб.

ПБУ 6/01 отличается от МСФО 16 и тем, что им не предусмотрено  требование пересмотра метода начисления амортизации, что является необходимым  по МСФО 16. Кроме того, ПБУ 6/01 не предусмотрен введенный в последней редакции МСФО 16 компонентный подход к учету  основных средств, не регламентировано и определение амортизационных  отчислений отдельно для каждого  значительного компонента объекта  основных средств.

Информация бухгалтерской  отчетности

По МСФО 16 финансовая отчетность должна содержать следующую информацию по каждой группе основных средств:

- способы оценки балансовой  стоимости до вычета накопленной  амортизации;

- используемые методы  начисления амортизации;

- применяемые сроки полезной  службы или нормы амортизации;

- балансовую стоимость  и накопленную амортизацию на  начало и конец периода;

- накопленные убытки от  обесценивания.

В случае если объект основных средств отражается по переоцененной  стоимости, должна раскрываться следующая  информация:

- способ переоценки;

- дата переоценки;

- факт привлечения независимого  оценщика;

- результат переоценки.

В соответствии с ПБУ 6/01 в  бухгалтерской отчетности подлежат раскрытию:

- первоначальная стоимость  и начисленная амортизация по  группам основных средств;

- способы оценки балансовой  стоимости основных средств, полученных  в результате обмена;

- способы начисления амортизации;

- сроки полезного использования;

- изменение стоимости  основных средств в результате достройки, реконструкции, частичной ликвидации, переоценки.

Приведенный перечень показателей  должен раскрываться и в соответствии с МСФО 16. Однако, кроме этого, МСФО 16 требует отражения информации, не предусмотренной в ПБУ 6/01, например, убытков от обесценивания, способов переоценки, дат переоценки, фактов привлечения независимого оценщика и т.д.

Как видно из таблицы 3.3, ПБУ 6/01 является конструктивным вкладом  в сближение учета основных средств с требованиями МСФО. Наряду с этим еще остаются отличия, которые на практике вызывают расхождения в отчетных данных, составленных по российским и международным учетным стандартам.

Таблица 3.3

Сравнительная характеристика учета основных средств

по международным и  российским стандартам 

 

Признак    сравнения	Единство	Различия
Определение     основных средств	Аналогичные определения основных средств	Нет
Критерии        признания       основных средств	Нет	Отсутствие в ПБУ 6/01  критериев признания    основных средств
Оценка основных средств	Использование в        качестве оценки        основных средств       первоначальной и       восстановительной      стоимости	Отсутствие в ПБУ 6/01  оценок основных средств по справедливой и      возмещаемой стоимости
Первоначальная  стоимость       основных средств	Практически одинаковые перечни затрат,        формирующих            первоначальную         стоимость	Некоторая разница в    учете затрат по        кредитам и займам
Переоценка      основных средств	1. Допущение переоценок основных средств       2. Требование          регулярности проведения переоценок	1. Отсутствие в        ПБУ 6/01 требования    уценки объектов        основных средств при их обесценении            2. Различие в порядке  распределения          результатов переоценки по объектам их         возмещения
Срок полезного  использования	В целом соответствие   правил определения     срока полезного        использования	Отсутствие в ПБУ 6/01  требования             периодического         пересмотра срока       полезного использования основных средств
Амортизация     основных средств	В целом соответствие   методов начисления     амортизации	1. Различие в          определении            амортизируемой         стоимости основных     средств                2. Введение в ПБУ 6/01 стоимостного критерия в 10 000 руб. для        неамортизируемых       объектов               3. Отсутствие в        ПБУ 6/01 требования    периодического         пересмотра способа     начисления амортизации основных средств       4. Отсутствие в        ПБУ 6/01 регламентации об отдельном           определении            амортизационных        отчислений для каждого значительного объекта  основных средств
Раскрытие       информации в    отчетности	Совпадение ряда        показателей финансовой отчетности по основным средствам	Отсутствие в ПБУ 6/01  требования раскрытия   информации об убытках  от обесценивания,      способов переоценки,   дат переоценки основных средств, фактов        привлечения            независимого оценщика