Учет капитала и резервов

Счет 67 субсчет «Расчеты по кредитам»  используется для обобщения информации о состоянии различных долгосрочных (на срок более одного года) ссуд в  российской и иностранных валютах, полученных организацией в банках на территории страны и за рубежом.

Для практического удобства ведения бухгалтерского учета целесообразно к этим счетам открывать следующие субсчета.

66-1, 67-1 - «Основной долг  по полученным кредитам банков»;

66-2, 67-2 - «Проценты к  уплате по полученным кредитам банков»;

66-3, 67-3 - «Основной долг  по просроченным кредитам банков»;

66-4, 67-4 - «Проценты к  уплате по просроченным кредитам  банков»;

66-5, 67-5 - «Штрафные санкции  по кредитным договорам»;

66-6, 67-6 - «Кредиты банков, полученные по операциям учета долговых обязательств»;

66-7, 67-7 - «Кредиты и  займы для работников».

Кредитовое сальдо субсчетов 66, 67 показывает сумму полученного и непогашенного кредита на начало и конец отчетного периода. По кредиту отражается получение кредитов, по дебету - их погашение.

При получении суммы  кредитов банков (за исключением кредитов, полученных для работников) производятся следующие бухгалтерские записи:

Д-50, 51, 52, 55, К-66, 67 - при  получении денег в кассу, при  зачислении кредита на расчетные  и текущие валютные средства и на открытие аккредитива;

Д 60, К-66, 67 - на погашение  задолженности перед поставщиками за счет кредита;

Д-60, К-66, 67 - при направлении  кредита на предоплату поставщику;

Д-68, К-66, 67 - расчеты с  бюджетом по налогам за счет полученных кредитов;

Д-76, К-66, 67 - расчеты с  арендодателем по аренде помещения и другие.

На сумму погашенных кредитов банков делаются записи:

Д-66, 67, К-51, 52 - при погашении  кредита с расчетного или валютного  счета;

Д-66, 67, К-55 - при погашении  кредита за счет неиспользованного остатка аккредитива.

Если организация привлекает банковские кредиты под операции учета (дисконта) векселей, то эти операции отражаются организацией-векселедержателем по кредиту счета 66 или 67 на сумму номинальной стоимости векселя и дебету счетов 51 или 52 на сумму фактически полученных денежных средств и счета 91 на сумму учетного процента, причитающегося банку-кредитору.

Операция учета (дисконта) векселей закрывается на основании извещения банка, кредитора об оплате (погашении обязательств по учтенным векселям). В этом случае делается запись: Д-66, 67, К-62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

При возврате организацией-векселедержателем  денежных средств, полученных от банка  под векселя, из-за невыполнения в  установленный срок векселедателем или другим плательщиком по векселям своих обязательств по платежу делаются записи: Д-66,67, К-51, 52. В то же время задолженность по расчетам с покупателями, заказчиками и другими дебиторами, обеспеченная просроченным векселем, продолжает учитываться на счете 62.

Расходы по оплате процентов  за использование кредитами банков, использованными на приобретение основных средств и нематериальных активов, включаются в инвентарную стоимость объектов и отражаются в учете в следующем порядке:

• причитающаяся к уплате процентов до ввода объектов в эксплуатацию - Д-08, К-66, 67;
• при уплате процентов - Д-66, 67, К-51, 52;
• объекты, принятые к учету и введенные в эксплуатацию как объекты основных средств - Д-01, К-08.

В то же время после  ввода объектов в эксплуатацию начисленные проценты за пользование кредитами списываются на счет расходов. В этом случае делается запись: Д-91, К-66,67.

Следует отметить, что положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» от 15 июня 1998 г. № 25 Н (п. 6) разрешено в фактические затраты по приобретению материально-производственных запасов включать начисленные проценты по заемным средствам, если они связаны с приобретением запасов и произведены до даты оприходования их на склад. В этом случае делаются записи:

• на сумму начисленных процентов за пользование кредитом - Д-т 15    «Заготовление и приобретение материалов» К-т 66   «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам »;
• на скорректированную фактическую первоначальную стоимость на момент оприходования запасов - Д-10, К-15.

Подобная ситуация наблюдается  и при приобретении ценных бумаг. В частности, согласно п. 3.2 Порядка отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденному приказом Минфина РФ от 15 января 1997 г. № 2, финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат, в том числе и суммы начисленных процентов по заемным средствам. В бухгалтерском учете делаются записи:

• на сумму приобретенных ценных бумаг - Д-08, К-76;
• на сумму начисленных процентов за пользование кредитом - Д-08,10, К-66,67.

Расходы по оплате процентов  за кредит (за исключением связанных  с осуществлением капитальных вложений, приобретением материально-производственных запасов и ценных бумаг) относится на финансовые результаты и отражаются записью:

а) Д-91, К-66, 67 - начисление процентов;

б) Д-66, 67, К-51, 52 - оплата процентов.

В современных условиях персонал организаций широко пользуется кредитами и займами на индивидуальное жилищное строительство, на строительство садовых домиков и т.п.

Учет этих кредитов и  займов ведется на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»  по Субсчету 67-7 «Кредиты и займы  для работников».

По кредиту счета 67-7 отражаются полученные и выданные кредиты  и займы, а по дебету - суммы погашенной задолженности. Сальдо показывает задолженность организации по кредитам, выданным персоналу.

Основные бухгалтерские  проводки по операциям выдачи и погашения  кредитов и займов персоналом организации:

• суммы кредитов банков, полученные организацией для выдачи займов персоналу на индивидуальное жилищное строительство и т.п. - Д-50, 51, К-67-7;

• при выдаче займов персоналу  организации-Д-73, К-50, 51;

• погашение кредитов банков для персонала организации -Д-67-7.К-51;

• отражение задолженности персонала организации по частичному (полному) погашению кредита банка - Д-67-7, К-73. Порядок кредитования, оформления ссуд и их погашения регулируется правилами банков и кредитными договорами. Аналитический учет кредитов ведется по видам кредитов банков, предоставивших их, и отдельным кредитам.

2.3. Учет «кредитной  линии» и овердрафтного кредита

Банки могут предоставлять  денежные средства своим клиентам посредством открытия для них кредитной линии. Положения о порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения), которое утверждено ЦБ РФ 31 августа 1998 г. № 54-П.

Открытие кредитной  линии - заключение соглашения (договора), на основании которого клиент-заемщик  приобретает право на получение  и использование в течение обусловленного срока денежных средств, при соблюдении одного из следующих условий:

- общая сумма предоставленных  клиенту-заемщику денежных средств  не превышает максимального размера,  определенного в договоре,

- «лимит выдачи»;

- в период действия договора размер единовременной задолженности клиента-заемщика не превышает установленного ему данным договором лимита - «лимит задолженности».

При этом следует отметить, что банки вправе ограничивать размер денежных средств, предоставляемых клиенту-заемщику в рамках открытой последнему кредитной линии. Это происходит путем одновременного включения в соответствующее соглашение (договор) обоих вышеуказанных условий. Кроме того, банки могут ограничить размер выдаваемых денег путем использования любых иных дополнительных условий с одновременным выполнением установленных выше требований.

Условия и порядок  открытия клиенту кредитной линии  определяются сторонами либо в специальном генеральном соглашении, либо непосредственно в договоре на предоставление (размещение) денежных средств.

Под открытием кредитной  линии следует понимать также  заключение договора на предоставление денежных средств, условия которого по своему экономическому содержанию отличаются от условий договора, предусматривающего разовое предоставление денежных средств клиенту-заемщику.

Итак, экономический смысл  кредитной линии заключается  в том, что у предприятия существует гарантия получения необходимого объема финансовых ресурсов в необходимое время, однако фактическое получение средств происходит только в тех случаях, если они действительно нужны предприятию. Такой подход позволяет организациям сэкономить на процентах по кредиту, так как они будут начисляться только за то время, когда предприятие фактически пользуется заемными средствами.

В то же время за предоставление кредитной линии банк взимает  определенную плату - комиссионное вознаграждение. Согласно пункту 11 ПБУ 10/99, расходы, связанные с оплатой услуг банков, являются операционными расходами организации. Следовательно, в бухгалтерском учете они отражаются по дебету счета 91.

Таким образом, в случае открытия кредитной линии на счетах 66 и 67 отражаются только фактически использованные суммы кредита и проценты, которые банк начисляет по этим суммам, а также комиссионное вознаграждение банка.

При получении денежных средств на банковские счета организации  составляется проводка:

ДЕБЕТ 51  КРЕДИТ 66 (67) субсчет  «Основная сумма долга по кредитной  линии»

- зачислена основная  сумма долга по кредитной линии.

Если денежные средства по открытой кредитной линии организация направляет на оплату счетов поставщиков, а также на осуществление предоплат или выдачи авансов, в бухгалтерском учете необходимо сделать запись:

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 66 (67) субсчет  «Основная сумма долга по кредитной линии»

- перечислены средства  по кредитной линии поставщикам.

А как учесть проценты, начисленные на сумму долга по кредитной линии.

Банк начисляет проценты по кредиту начиная с даты его  предоставления (включительно) по дату его погашения (не включая ее). Исчисляя сумму процентов, банк берет в расчет фактическое количество дней пользования кредитом и число календарных дней в году - 365 или 366.

Если организация использует кредитную линию для финансирования операций по приобретению или созданию инвестиционного актива (до его ввода в эксплуатацию, то в учете нужно сделать такую проводку:

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 66 (67) субсчет  «Расчеты по процентам по кредитной  линии»

- начислены проценты  за пользование кредитом.

При осуществлении предоплат, выдаче авансов, залогов под поставку товарно-материальных ценностей (до момента фактического получения ценностей) начисление процентов отражается следующей проводкой:

ДЕБЕТ 60 субсчет «Расчеты по выданным авансам»

КРЕДИТ 66 (67) субсчет «Расчеты по процентам по кредитной линии»

- начислены проценты  за пользование кредитом.

При получении кредита  для финансирования других операций начисление процентов по нему отражается следующим образом:

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие  расходы»

КРЕДИТ 66 (67) субсчет «Расчеты по процентам по кредитной линии»

- начислены проценты  за пользование кредитом.

Однако, как уже было отмечено, помимо процентов за пользование  кредитной линией организации приходится оплачивать комиссионное вознаграждение. На сумму вознаграждения составляют проводку:

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»

КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты с банком по комиссионному вознаграждению»

- начислено комиссионное  вознаграждение банку за пользование  кредитной линией.

При погашении задолженности  по основной сумме кредита составляется проводка:

ДЕБЕТ 66 (67) субсчет «Основная  сумма долга по кредитной линии» КРЕДИТ 51

- погашена основная  сумма долга по кредиту. А  при уплате процентов:

ДЕБЕТ 66 (67) субсчет «Расчеты по процентам по кредитной линии» КРЕДИТ 51

- списаны с расчетного  счета проценты по кредиту.

Правовая основа овердрафтного  кредитования - это статья 850 Гражданского кодекса РФ. Именно она позволяет банкам осуществлять платежи с расчетного счета организации несмотря на отсутствие денежных средств (то есть произвести кредитование счета).

Как правило, овердрафтное кредитование оговаривается в дополнительном соглашении к договору банковского счета. Это соглашение является разновидностью договора банковского кредита. И если в нем не предусмотрено иное, то на него распространяются правила о займе и кредите, установленные главой 42 Гражданского кодекса РФ.

В таком соглашении должны быть определены следующие параметры: лимит средств, предоставляемых в кредит, срок их предоставления, размер процентов за пользование кредитом и комиссии банка.

Выдавая овердрафтный кредит, банк, как правило, не требует, чтобы  организация заложила свое имущество  либо предоставила поручительство или  гарантии третьих лиц. Как мы уже  говорили, единственным обеспечением такого кредита являются обороты на расчетном счете. Этот же показатель обычно определяет и лимит средств, предоставляемых в кредит.