Учет и калькуляция неполной себестоимости

Их иногда называют полупеременными  и полупостоянными затратами, или условно-переменными (условно-постоянными) [13,стр60].

Разделение затрат на постоянные и переменные имеет большое значение для планирования, учета и анализа себестоимости продукции. Постоянные расходы, оставаясь относительно неизменными по абсолютной величине, при росте производства становятся важным фактором снижения себестоимости продукции, так как их величина при этом уменьшается в расчете на единицу продукции. Переменные же расходы возрастают в прямой зависимости от роста производства продукции, но рассчитанные на единицу продукции, представляют собой постоянную величину. Экономия по этим расходам может быть достигнута за счет осуществления организационно-технических мероприятий, обеспечивающих снижение их в расчете на единицу выпускаемой продукции. Кроме того, данную группировку затрат можно использовать при анализе и прогнозировании безубыточности производства и, в конечном счете, при выборе экономической политики организации [13,стр.61].

 

1.2.Характеристика методов  калькулирования неполной

себестоимости

 

Технологические и организационные  особенности производства, длительность производственного цикла, количественные и качественные

характеристики готовой  продукции требуют различного сочетания 

способов и приемов  учета производственных затрат и  калькулирования себестоимости продукции.

В отечественной литературе называют следующие основные методы

учета затрат и калькуляции  фактической себестоимости продукции:

1) позаказный;

2) попроцессный;

3) попередельный;

4) нормативный;

5) стандарт-кост;

6) директ-кост

7) ABC.

 В бухгалтерском управленческом  учете одним из альтернативных  традиционному отечественному подходу к калькулированию является подход, когда по носителям затрат планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость.

Эта себестоимость может  включать только прямые затраты, она  может калькулироваться на основе только производственных расходов, т. е. расходов, непосредственно связанных с производством продукции (работ, услуг), даже если они косвенные. В каждом случае полнота включения затрат в себестоимость разная. Однако общим для этого подхода является то, что некоторые виды издержек, имеющие отношение к производству и реализации продукции, не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки. В этом состоит сущность системы учета неполной себестоимости.

Учет неполной себестоимости ведется, с помощью системы «директ-костинг». Ее суть состоит в том, что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, т. е. лишь переменные расходы распределяются по носителям затрат. Оставшуюся часть издержек (постоянные расходы) собирают на отдельном счете, в калькуляцию не включают и периодически списывают на финансовые результаты, т.е. учитывают при расчете прибылей и убытков за отчетный период. По переменным расходам оцениваются также запасы-остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство[24,стр123].

На первых этапах практического  применения системы «директ-костинг» в себестоимость включались лишь прямые расходы, а все виды косвенных  расходов списывались непосредственно  на финансовые результаты. Отсюда и название системы- Direct-Costing-System (система учета прямых затрат).

Позднее «директ-костинг» трансформировался  в такую учетную систему, когда себестоимость рассчитывается не только в части прямых переменных расходов, но и в части переменных косвенных затрат. Отсюда следует некоторая условность в названии [13,стр.414].

Таким образом, принципиальное отличие системы«директ-костинг» от калькулирования полной себестоимости состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам[4,стр196].

При калькулировании полной себестоимости постоянные обще-производственные расходы участвуют в расчетах, при калькулировании по переменным издержкам они из расчетов исключаются.

Общехозяйственные расходы  также исключаются из кальку-лирования. Они являются периодическими и полностью включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды изделий. В конце отчетного периода такие расходы списываются непосредственно на уменьшение выручки от продаж:

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» К-т сч. 26 «Общехозяйственные расходы».

Однако в соответствии с Международными стандартами метод  «директ-костинг» не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. Он применяется во внутреннем учете для проведения управленческого анализа и для принятия оперативных управленческих решений[4,стр.197;24,стр.124].

«Директ-костинг» является предметом полемики среди бухгалтеров. Его сторонники утверждают, что постоянные расходы присутствуют независимо от того, загружены мощности предприятия или нет, какая продукция на них выпускается. Они в большей степени содействуют производству, чем участвуют в нем. Поэтому эти расходы не зависят от объема производства и имеют более тесную связь с временным периодом. Следовательно, постоянные затраты являются периодическими и их следует сразу списывать на продажи без внесения в себестоимость продукции. Сторонники этой теории не утверждают, что постоянные расходы не важны. Они лишь подчеркивают, что различия в поведении постоянных и переменных издержек являются основными при принятии многих управленческих решений.

Оппоненты метода учета переменных затрат доказывают, что без постоянных издержек производство не сможет функционировать, а потому в оценке запасов должна участвовать и постоянная компонента производственных затрат. Таким образом, и переменные, и постоянные издержки должны рассматриваться как запасоемкие.

Использование системы «директ-костинг» кардинально меняет не только отечественную  концепцию калькулирования, но и подходы к учету и расчету финансовых результатов. Применяемая в рамках этого метода схема построения отчета о доходах (как правило, двухступенчатая) содержит два финансовых показателя: маржинальный доход (сумма покрытия) и прибыль[4,стр.198;24стр.124].

 

Область сравнения	Полная себестоимость	Неполная себестоимость
По способу включения расходов	-Переменные коммерческие и административные расходы; -Постоянные коммерческие и административные расходы	-Переменные коммерческие и административные расходы; -Постоянные коммерческие и административные расходы; -Постоянные производственные накладные расходы
По запасам	-Прямые материальные  затраты; -Прямые трудовые затраты; -Переменные производственные накладные расходы; -Постоянные производственные накладные расходы;	-Прямые материальные затраты; -Прямые трудовые затраты; -Переменные производственные накладные расходы;
По накладным расходам	Непроизводственные накладные расходы ,как правило,рассматриваются как затраты периода и  не относятся на заказы и виды продукции,а списываются на себестоимость продаж.	Постоянные производственные накладные расходы,а также административные и коммерческие расходы в качестве периодических затрат относят на себестоимость продаж.

 

 

В данной главе рассматривается  взаимосвязь учета и калькулирования себестоимости;высказаны мнения ученных по поводу взаимосвязи калькулирования и учета затрат;рассмотрены варианты включения затрат в себестоимости и дана их краткая характеристика;произведено небольшое сравнение неполную себестоимость с полной себестоимостью.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Глава2.Особенности калькулирования неполной

себестоимости в системе «директ-костинг»

2.1.Исторические аспекты  становления и развития

системы учета и калькулирования неполной себестоимости

«директ-костинг»

В условиях развивающихся  рыночных отношений эффективное  управление производственной деятельностью  предприятия все более зависит от уровня его информационного обеспечения. Существующая в настоящее время отечественная система бухгалтерского учета во многом еще остается учетом директивной экономики и выполняет функции расчета налогооблагаемой базы. До сих пор на наших предприятиях применяется затратный метод бухгалтерского учета, предусматривающий учет и исчисление полной фактической себестоимости единицы продукции (работ, услуг). Однако весь мировой опыт свидетельствует об эффективности использования маржинального метода бухгалтерского учета -системы учета "Директ-костинг", в основе которой лежит исчисление сокращенной себестоимости продукции и определение маржинального дохода.

Исторически маржинальный подход стал использоваться в западных странах  тогда, когда исчерпала себя модель экстенсивного развития производства и на ее смену пришла новая модель -модель интенсивного развития. Использование этой модели, в свою очередь, потребовало решения стратегических задач управления на основе четкого подразделения затрат на прямые и косвенные, основные и накладные, постоянные и переменные, производственные и периодические[13,стр412].

Экономисты затрудняются утверждать, кто из ученых стоял  у истоков теоретического обоснования такой классификации затрат. Еще в 1781 году Т.Е. Клинштейн в своей книге "Учение об альтернативах в учете" на примере металлургического производства показал, как прямые затраты нужно относить на отдельные фазы (переделы): добывающее производство; угольное; переработка шлаков; плавка; кузнечное производство. А накладные расходы, по его мнению, следовало списать прямо на счет результатов за период. Такого мнения придерживаются такие как авторы Ивашкевич В.Б., Жарикова Л.А.[10,стр.77;11,стр.319].

Впервые в пользу граничных  затрат высказался видный немецкий ученый О. Шмаленбах. В 1899 году в статье "Бухгалтерия и калькуляция в фабричном деле", опубликованной в газете "Немецкая металлургия", он провел различия между прямыми затратами покупателя и косвенными затратами. Кроме того, в данной статье были упомянуты такие понятия, как "первичные накладные расходы", "вторичные накладные расходы", "постоянные затраты", "переменные затраты", "прогрессивные затраты" и "дегрессивные затраты". О. Шмаленбах уже тогда считал теоретически правильным относить на конкретных покупателей только первичные накладные расходы, а вторичные — покрывать за счет валовой прибыли. Идея же организации учета сумм покрытия впервые им была обнародована в его работе "Основы учета себестоимости и политика цен", изданной в 1902 году[10,стр.78;11,стр.320].

На необходимость четкого  разграничения затрат между постоянными и переменными их частями указывал также в 1903 году Г. Гесс. По этому поводу он писал: "К постоянным затратам я отношу все те статьи, которые предусматривают подготовку предприятия, к общим переменным затратам - все оставшиеся элементы" [10,стр.78].

Приведенные примеры теоретического и практического приложения идеи разграничения затрат на постоянные и переменные не имели под собой еще основания — их зависимости от объема производства. Такую зависимость впервые обосновал Дж. Кларк. В 1923 году он предложил подразделять валовые издержки производства, в зависимости от объема производства, на постоянные и переменные. К постоянным, по его мнению, следовало относить: амортизацию основного капитала; расходы на содержание административного и технического персонала; поддержание оборудования в надлежащем состоянии; содержание сбытовой сети; сумму обычной прибыли на задействованный капитал. К переменным же затратам, согласно Дж. Кларку, следовало относить стоимость сырья, материалов, электроэнергии, рабочей силы, эксплуатации оборудования и др., изменяющихся в зависимости от величины объема производства[10,стр.78].

В 1936 году, развивая эти идеи, американский экономист Джонатан Гаррисон создал учение-"Директ-костинг", согласно которому в составе себестоимости необходимо учитывать только прямые расходы. Основные идеи этой системы были опубликованы им в январе 1936 года в бюллетене Национальной ассоциации промышленного учета. Вначале эта концепция не получила широкого признания, ее критиковали сторонники полной себестоимости. Они утверждали, что полная себестоимость необходима для акционеров, вкладчиков капитала и даже для управляющих. И только в последующем "Директ-костинг" стал преобладающим методом учета затрат. По данным учебников авторы разделились на 2 группы:первая группа переводит фамилию ученного,как Джонатан Гаррисон(такие авторы  как Керимов  В.Э.,Вахрушина М.А.,Янковский К.П.),а вторая группа считает,что фамилия ученного Харрисон(в эту группу входит   Карпова Т.П.,Кузьмина М.С.).

Следует иметь в виду, что появление "Директ-костинга" имело и чисто бухгалтерскую причину. Счетные работники в то время пришли к выводу, что все затраты следует разделить на относящиеся к данному отчетному периоду (реализуемые в нем) и связанные с выработкой продукции (они относятся к тем отчетным периодам, когда произойдет реализация продукции). Первые получили название постоянных, вторые- переменных. Если этот подход правилен, то, естественно, в состав себестоимости можно и нужно включать только прямые затраты. Основным возражением против сказанного являлось то, что в этом случае оценка незавершенного производства в балансе оказывается заниженной, а расходы каждого отчетного периода -завышенными.