Учет финансовых инвестиций и ценных бумаг

• государственные и муниципальные ценные бумаги, ценные бумаги других организаций, в том числе долговые ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена (облигации, векселя);
• вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и независимых хозяйственных обществ);
• вклады организации - товарища по договору простого товарищества;
• предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитные организации, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки право требования, и пр.

Для принятия к бухгалтерскому учету активов  в качестве финансовых вложений необходимы следующие условия: наличие документов, подтверждающих право организации  на финансовые вложения;

• переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (рисков изменения цены, неплатежеспособности, ликвидности и др.);
• способность приносить организации экономические выгоды в будущем. К финансовым вложениям не относятся:
• собственные акции, выкупленные организацией у акционеров;
• векселя, выданные организацией продавцу при расчетах за товары, работы и услуги;
• вложения в основные средства, нематериальные активы, а также в имущество, которое затем предоставляется во временное пользование третьим лицам.

Финансовые  вложения классифицируют по различным  признакам: в связи с уставным капиталом, по формам собственности, срокам, на которые они произведены, и  др.

В зависимости  от связи суставным капиталом  различают финансовые вложения с  целью образования уставного  капитала и долговые.

К вложениям  с целью образования уставного  капитала относят акции, вклады в  уставные капиталы других организаций  и стиционные сертификаты, подтверждающие долю участия в инвестиционном фонде  и дающие право на получение дохода от ценны» бумаг, составляющих инвестиционный фонд.

К долговым ценным бумагам относят облигации, закладные, депозитные и сберегательные сертификаты, казначейские обязательства  векселя.

По формам собственности различают государственные  и негосударственные ценные бумаги.

В зависимости  от срока, на который произведены  финансовые вложения, они подразделяются на долгосрочные (когда установленный  срок их погашения превышает один год или вложения осуществлены с  намерением получать доходы по ним  более одного года) и краткосрочные (когда установленный срок их погашения  не превышает одного года или вложения осуществлены без намерения получать доходы по ним более одного года).

Долгосрочные  и краткосрочные финансовые вложения учитывают на активном счете 58 «Финансовые  вложения», к которому могут быть открыты следующие субсчета:

1. «Паи и акции»;
2. «Долговые ценные бумаги»;
3. «Предоставленные займы»;
4. «Вклады по договору простого товарищества» и др.

По дебету счета 58 отражают финансовые вложения организации с кредита соответствующих  счетов (51 «Расчетные счета», 52 «Валютные  счета», 10 «Материалы» и иных счетов). С кредита счета 58 списывают финансовые вложения на счет 91 «Прочие доходы и  расходы».

Единицей  бухгалтерского учета финансовых вложений может быть серия, партия и другая однородная совокупность финансовых вложений. Она выбирается организацией самостоятельно и должна обеспечить формирование полной и достоверной информации о наличии  и движении финансовых вложений.

2.1.Оценка  финансовых вложений

Первоначальная  оценка. Финансовые вложения принимаются  к учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых  налогов (кроме случаев, предусмотренных  законодательством).

Фактическими  затратами на приобретение ценных бумаг  могут быть суммы, уплачиваемые в  соответствии с договором продавцу, суммы уплачиваемые специализированным организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные  с приобретением ценных бумаг, вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретены  ценные бумаги; расходы по уплате процентов  по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг до принятия их к бухгалтерскому учету иные расходы, непосредственно связанные с  приобретением ценных бумаг.

Фактические затраты по приобретению финансовых вложений определяются с учетом суммовых разниц, возникающих при оплате в  рублях в сумме, эквивалентной сумме  в иностранной валюте (условных денежных единицах).

Если  по приобретенным ценным бумагам  основную часть затрат составляют суммы, уплачиваемые по договору продавцу, то остальные затраты по приобретению ценных бумаг могут признаваться организацией в качестве операционных расходов, т.е. учитываться на счете 91 «Прочие доходы и расходы», а  не на счете 58 «Финансовые вложения».

Первоначальной  стоимостью перечисленных ниже финансовых вложений признается:

• по вкладам в уставный капитал организации - денежная оценка, согласованная учредителями (участниками организации);
• полученным безвозмездно - их рыночная стоимость на дату принятия к учету;
• внесенных в счет вклада организации - товарища по договору простого товарищества - их денежная оценка, согласованная товарищами в договоре простого товарищества;
• приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, - стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. При оплате финансовых вложений иностранной валютой их первоначальная стоимость определяется в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия к учету.

Ценные  бумаги, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании  или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются  к учету в оценке, предусмотренной  в договоре.

Последующая оценка финансовых вложений. Первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они приняты к учету, может изменяться. Для целей последующей  оценки финансовых вложений они разделяются  на две группы:

• вложения, по которым может быть определена текущая рыночная стоимость (приобретение акций и др.);
• вложения, по которым рыночная стоимость не определяется (вклады в уставные капиталы других организаций, предоставленные займы, уступленная дебиторская задолженность, облигации и др.)

Финансовые  вложения первой группы отражаются в  бухгалтерской отчетности на конец  отчетного периода по текущей  рыночной стоимости путем корректировки  их оценки на предыдущую отчетную дату. Такие корректировки могут производиться  ежемесячно или ежеквартально. Результаты корректировки списываются на финансовые результаты коммерческой организации  в качестве операционных доходов  и расходов.

Финансовые  вложения второй группы отражаются в  бухгалтерском учете и отчетности по первоначальной стоимости. При этом по долговым ценным бумагам разрешается  разницу между первоначальной и  номинальной стоимостью равномерно списывать на финансовые результаты.

Кроме того, по ценным долговым бумагам и  предоставленным займам организации  могут составлять расчеты их оценки по дисконтированной стоимости без  осуществления записей в бухгалтерском  учете.

Оценка  финансовых вложений при их выбытии (погашении, продаже, безвозмездной  передаче, передаче в счет вклада в  уставный капитал другой организации  и пр.).

Финансовые  активы, по которым определяется текущая  рыночная стоимость, оцениваются на момент выбытия, исходя из последней  оценки.

Финансовые  вложения, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, в момент выбытия оценивают одним из следующих  способов:

• по первоначальной стоимости каждой единицы учета;
• по средней первоначальной стоимости;
• по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

По первоначальной стоимости каждой единицы учета  списывают вклады в уставные капиталы других организаций (за исключением  акций акционерных обществ), предоставленные  другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторскую задолженность, приобретенную  на основании уступки права требования.

Ценные  бумаги при их выбытии могут оцениваться  по средней первоначальной стоимости, которая определяется по данным стоимости  и количестве каждого вида ценных бумаг на начало месяца и поступившим  в течение месяца ценным бумагам 

2.2Учет  доходов и расходов  по финансовым  вложениям

Доходы  по финансовым вложениям признаются в качестве:

• доходов от обычных видов деятельности;
• операционных доходов.

В первом случае доходы отражаются по кредиту  счета 90 «продажи», во втором случае - по кредиту счета 91 «Прочие доходы и  расходы».

Например, в организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, начисление дохода (выручки) от ражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счет 90 «Продажи». Если предмет деятельности организаций иной, то начисление дохода по вкладам в уставный капитал  другой организации отражают по дебету счета 76 и кредиту счета 91 «Прочие  доходы и расходы».

Расходы по финансовым вложениям также могут  признаваться в качестве:

• расходов по обычным видам деятельности;
• операционных расходов.

В первом случае они учитываются по дебету счета 90, во втором случае - по дебету счета 91.

Основная  часть расходов, связанных с обслуживанием  финансовых вложений (оплата услуг  банка и депозитария за хранение финансовых вложений, предоставление выписки со счета депо и т.п.), признается в качестве операционных. Операционными  признаются также расходы, связанные  с предоставлением организацией займов другим организациям.

2.3. Обесценение финансовых вложений и создание резерва под обесценение

Под обесценением финансовых вложений понимают устойчивое существенное снижение их стоимости. Разница  между учетной стоимостью финансовых вложений и суммой снижения их стоимости  называется расчетной стоимостью финансовых вложений. Данный показатель исчисляют  по тем финансовым вложениям, по которым  не определяют текущую рыночную стоимость.

Устойчивое  снижение стоимости финансовых вложений характеризуется наличием следующих  условий:

• на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость финансовых вложений существенно превышает их расчетную стоимость;
• в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно уменьшалась;
• на отчетную дату отсутствуют признаки существенного повышения расчетной стоимости.

Обесценение финансовых вложений происходит при  появлении у организаций - эмитентов  ценных бумаг признаков банкротства, совершении на рынке ценных бумаг  сделок с ценными бумагами по цене, которая существенно ниже их стоимости, отсутствии или существенном снижении поступлений от финансовых вложений и др. При возникновении указанных  или подобных ситуаций организация  бязана осуществлять проверку наличия  условий устойчивого снижения стоимости  финансовых вложений.

Если  проверкой будет подтверждено устойчивое существенное снижение стоимости финансовых вложений, то на разницу между их учетной и расчетной стоимостью организация образует резерв под  обесценение финансовых вложений.

Образование резерва отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и  кредиту счета 59 «Резервы под обесценение  финансовых вложений». Сумма резерва  используется для формирования балансовой стоимости финансовых вложений, которая  выступает как разница между  учетной стоимостью и созданным  резервом. Вместе с тем созданный  резерв обеспечивает покрытие возможных  убытков по операциям с финансовыми  вложениями.

Проверка  на обесценение финансовых вложений производится не реже одного раза в  год по состоянию на 31 декабря  отчетного года при наличии признаков  обесценения; она может производиться  на отчетные даты промежуточной бухгалтерской  отчетности.