Сущность бухгалтерского баланса

Таблица 1.

Форма исторического баланса

АКТИВ (ДЕБЕТ)	ПАССИВ (КРЕДИТ)
Активные статьи Убытки	Капитал (включая прибыль) Кредиторская задолженность
Итог	Итог

 

Такой способ группировки  сохранялся несколько веков. Только через триста лет после появления  баланса появились первые критические  реплики в адрес бухгалтерии. В XIX веке в Европе стали появляться акционерные общества, чьи балансы публиковались в газетах и даже рассматривались в судах. На странную структуру баланса обратили внимание многие непредубеждённые пользователи, которые и начали критиковать действующую форму баланса [24].

Первыми осознали факт смешения данных в балансе французские бухгалтеры Е. Леоте и А. Гильбо. В середине  80-х гг. XIX в. они написали работу «Общие руководящие начала счетоведения». В ней они заявляли, что «понять балансы в том виде, в котором они составляются, невозможно даже счетоводам». И причина этого в том, что в активе баланса наряду с действительными активами есть активы фиктивные. Аналогично в пассиве наряду с настоящими пассивами есть пассивы фиктивные.

Стереотип формы баланса  был очень сильным, и предложения  об изменении его формы даже не рассматривались. Усилия поначалу направлялись лишь на поиск новых названий сторон баланса, адекватных их реальному содержанию. Возникла идея: заменить слова «актив» и «пассив» словами «дебет» и «кредит».

В газетах начали появляться балансы акционерных обществ  с заголовками «дебет и кредит». Такой подход был адекватнее предыдущего, так как на сторонах баланса определялась именно сторона счёта, на которой  находилось сальдо, но всё равно  не решал проблем [24]. Тогда попробовали воспользоваться предложением Леоте и Гильбо: ничего в балансе не изменять, но предупреждать пользователей в устной и письменной форме о наличии фиктивных статей в активе и в пассиве. Но такой вариант оказался наихудшим. Это вызвало возмущение пользователей, не желавших понимать, зачем им нужен баланс с фикциями и нужна ли вообще двойная бухгалтерия.

Довольно быстро удалось  найти несколько сложных объяснений того, почему убыток является активом, а прибыль – пассивом. И в  работах того времени появились  утверждения о том, что никаких фикций в балансе нет, что бухгалтерия вполне понятна, хотя, как и любая другая наука, требует усилий при изучении. Учетное сообщество не в силах было ни истолковать форму баланса, ни отказаться от нее.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2.2. Развитие бухгалтерского учета в России

Бухгалтерский учет, являясь  прикладной экономической наукой, формируется  под влиянием национальных традиций и соответствует экономической  политике государства [8 стр. 158].

Таблица 2. Древнерусский учет языческого времени [15 стр. 291]

Учет	Аргументы
Слоговое письмо	Руническое письмо на древнеславянских памятниках (Польша, Германия, Украина, Россия) Трипольские и алекановская  надписи
Черты, резы, узлы	Черты означали текст, резы (зарубки) – счет, узлы – подсчеты
Календарный учет	Сельскохозяйственные сезоны, древняя индоевропейская семидневная  неделя на ритуальных сосудах –  чарах (Киевская Русь, IV век)
Длительная письменная традиция	Быстрое освоение кириллицы. Древнерусские письменные знаки  в кириллице. Азбука из Киева XI в. содержит негреческие знаки
Документы	Частые находки бересты  в погребениях. Сведения об использовании  в Хазарии иудеями – чиновниками деревянных табличек и славянской письменности (VII – X вв.). Южные славяне в расчетах применяли деревянные бирки с зарубками (прямые, косые, крестообразные), которые имели название рабоши (работные бирки).
Инструменты для учета	Писала – заостренные  стержни из дерева, кости, рога (для бересты), металла (для дерева),  помещались с правого бока погребенного, рядом с остатками сумки, имели отверстия по верхнему краю для ремешка, но могли быть и без отверстий – для ношения в чехле с креплением к поясу/сумке.
Должности по управлению и  учету	Жрецы-волхвы (волх) в городах: кремль (укрепленный детинец), посад (торгово-ремесленный поселок), торг (рыночная площадь), капище (святилище). Обавник (волх) – межеватель земли   (обозначение границ участков – обвести). Функции управления осуществляли князья-жрецы.

На Руси экономическая  жизнь никогда не проходила вне государственного контроля, поэтому учет всегда был предметом государственной регламентации, а история бухгалтерии в России – это история государственного влияния на учет и его представителей – бухгалтеров [21 стр. 31]. 

В этот период любое хозяйство  рассматривалось как частная  собственность князя, поэтому размеры  дани не ограничивались. Князь мог  взять все, что считал нужным для  себя и лишним для своих подданных. Позднее государством руководили царь, император, генеральный секретарь, а сейчас президент, но суть отношений «человек – государство» не изменилась: государство устанавливает и внедряет правила (законы), инициируя идеи «сверху» [8 стр.158].

Эта черта хозяйственного быта оказала влияние на русский  учет, сформировав его первый принцип:

1. Государство является  собственником всего или почти  всего имущества, находящегося  в стране, а значит, и законы защищают интересы государственной собственности.

Принятие православия  и развитие монастырских хозяйств, заимствующих византийскую систему  учета, повлияли на формирование второго принципа:

2. За каждый имущественный  объект отвечает строго определенное  лицо или группа лиц [21 стр.31].

Следующий этап развития учета  в России совпал с эпохой татарского ига. Татары пытались ввести персональное налогообложение, пренебрегая русской национальной традицией, сделали подать подушной, ее должен платить каждый мужчина без различия состояния и возраста. Так возник третий принцип:

3. Человек – объект  учета, ибо каждый человек,  так или иначе, подотчетен.

В России всегда были сильны уравнительные тенденции, поэтому  учет расчетов по дани просуществовал недолго. Была введена новая национальная окладная единица – соха, а это привело к возникновению круговой поруки, которая предопределила четвертый принцип:

4. Платеж несет общество, и недоимка любого из его  членов возмещается остальными  членами мира, общества [21 стр.31]. Этот принцип доживет до наших дней в форме так называемой коллективной материальной ответственности [20 стр.112].

В XV – XVII веках развивались  старые и формировались новые принципы. Система уроков (заданий) получила широкое развитие в имениях, где складывалось крепостное право. Каждому работнику задавался урок – своеобразное "плановое задание", с этим связан пятый принцип:

5. Каждый работник должен  получить урок, т.е. сколько, какой  именно работы и в какие  сроки он должен выполнить.

Развитие торговли в средневековой  Руси способствовало выверке всех счетов как дебиторской, так и кредиторской заложенности один раз в неделю, т.е. коллации счетов, что предопределило появление шестого принципа:

6. Все взаимные расчеты  между лицами, участвующими в  хозяйственной деятельности, должны  быть выверены.

В силу национальных традиций появляется еще один принцип согласно которому:

7. Обязательства перед  начальником всегда важнее обязательств  перед сторонними лицами. Учет понимается как трудовая повинность, наложенная на администрацию вышестоящими начальниками. А раз так, то и вести учет можно некачественно, лишь бы никто не наказал. Этот принцип силен и в настоящее время, только начальник выступает в лице инспектора налогового органа [8 стр.159].

Развитие государственного и монастырского хозяйства привело  к появлению восьмого принципа –  принципа экономии и зарождения калькуляции:

8. Цены предметов зависят  от затрат, связанных с их производством.

В период развития Московского  княжества складывался интерес  к учетным процедурам и привел к возникновению девятого принципа:

9. Внешний вид документов, их взаимосвязи, порядок и последовательность  заполнения являются неотъемлемой  частью учета; порядок важнее  содержания; казаться важнее, чем  быть.

Таким образом, к XVII веку сложился строгий порядок описания фактов хозяйственной жизни, он включал  дату, текст, количество. Русский учет заимствовал западные приемы и методы, но преобразовывая их, приспосабливая к местным условиям, национализировал их [21 стр.31].

Исторически в России сложилась  административно-командная система, в том числе в учете, т. е. уверенность  в том, что стоит только издать хороший закон (положение, инструкцию), и все недостатки исчезнут, имеет  мгновенную традицию [8 стр. 159].

В учете допетровской Руси можно выделить четыре основных момента препятствующих развитию учетных знаний и обусловивших проникновение двойной записи в Россию только в XVIII в.:

1. догматизм мышления: из  года в год ученик-дьяк строго  повторял и переписывал без  всякого оттиска мысли и сознательного  отношения то, что делали его  предшественники, руководствуясь  правилом: «ничего не претворять  по своему замышлению»;

2. низкий уровень правосознания;

3. низкий уровень грамотности;

4. низкий уровень математических  знаний [20 стр. 118].

В XVIII в. в России правительство Петра I признало отсталость страны и встало на путь реформ, которые затрагивали и учет [8 стр. 161].

Крупнейшим событием в истории русского учета было издание Регламента управления Адмиралтейства и верфи в 1722 году, где появились слова бухгалтер, дебит, кредит и была подчеркнута необходимость составления регламентов для других крупных предприятий [21 стр. 32].

Огромное развитие получил  учет на уральских металлургических заводах. Материальный учет на данных заводах велся в книгах «С»  и «D» (кредит, дебет). Таких книг велось двенадцать – по числу групп материалов              [20 стр. 120]. Учет тесно переплетался с планированием, причем вся ответственность за простой в производстве возлагалась на управляющих    [21 стр. 32]. За несвоевременную подачу заявок на уральских заводах на виновных налагался штраф.

Однако двойная запись не использовалась, так как учет в натуральных единицах был более  понятен. Успех любой работы невозможен без контроля, средством контроля были доносы. К прямым доносам отношение  было положительное, а к анонимным  – двойственное (внешнее неодобрение, внутреннее поощрение). Доносы поощряли специальные люди – фискалы. Следствием подобных мер стало то, что в государственном хозяйстве учет был хорошо развит [8 стр.163]. 

  При Петре I организация учета была пересмотрена в связи с административными реформами, проведенными в государстве, издано множество различных законодательных актов и инструкции, многие из которых были заимствованы из западной, прежде всего шведской, практики. Эта перестройка преследовала две цели:

1) усиление контроля над сохранностью собственности;

2) увеличение доходов  казны [21 стр.33].

Для проведения реформ, в  том числе в области учета, необходимы были грамотные люди. В 1721 г. Петр I пытался создать коммерческую школу, где бы учились вести книги. Учение в петровской школе рассматривалось как служба. У учителей была обязанность научить, у учеников – научиться. Если обязанности не выполнялись, налагались наказания: за отказ отвечать – штраф, за дерзость – бить батогами,  за прогул – сажать на цепь [8 стр.164].

На появление двойной  записи в России оказала влияние западноевропейская литература. Одним из первых переводчиков и толкователей был М.Д. Чулков, который восхищался двойной записью [21 стр.33].

В России получили признание  две теоретические концепции объясняющие двойную запись: меновая теория учета петербургской школы и балансовая теория московской школы бухгалтерского учета.

Таблица 3. Различия московского и петербургского течений русской школы бухгалтерского учета

Московская школа	Петербургская школа
1. Счета – элементы  баланса. Система счетов задана  балансом, следовательно, учить нужно от баланса к счету	1. Баланс – следствие  системы счетов, учить нужно от  счета к балансу
2. Баланс – упрощенная  форма инвентаря	2. Баланс опирается только  на счета и не связан с  инвентарем
3. Счета делятся на  активные и пассивные (два ряда  счетов)	3. Все счета однородные (один ряд счетов)
4. Двойная запись - следствие  группировки счетов в балансе	4. Двойная запись –  следствие закона мены
5. Представители: Н. С. Лунский – автор балансовой теории учета, занимался вопросами экономического анализа; Г. А. Бахчисарайцев – сформулировал положения балансовой теории в 31 тезис; Ф. И. Бельмер – занимался поднятием престижа бухгалтерской профессии	5.  Представители: Е. Е. Сиверс – требовал попередельной калькуляции (полуфабрикатный метод учета затрат); А. И. Гуляев – разработал учение о структуре себестоимости