Системы калькулирования себестоимости

По способу включения  в себестоимость продукции затраты  предприятия подразделяются на прямые и косвенные.

Прямыми являются расходы  на производство конкретного вида продукции. Поэтому они могут быть отнесены на объекты калькуляции в момент их совершения или начисления прямо  на основании данных первичных документов. К ним относятся затраты сырья, материалов, заработная плата производственных рабочих.

Косвенные расходы связаны  с выпуском нескольких видов продукции, например, затраты на управление и  обслуживание производства (накладные).

Косвенные расходы сначала  собираются на соответствующих собирательно-распределительных  счетах, а затем включаются в себестоимость  конкретных изделий с помощью специальных расчетов распределения. Выбор базы распределения обусловливается особенностями организации и технологии производства и устанавливается отраслевыми инструкциями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции.

Деление затрат на прямые и косвенные имеет условный характер. Так, в добывающих производствах, где, как правило, добывается один вид продукции, расходы прямые. В комплексных производствах, в которых из одних и тех же видов сырья и материалов изготавливаются несколько видов изделий, основные затраты являются косвенными. Повышение удельного веса прямых затрат способствует более точному определению себестоимости продукции.

Основные затраты чаще всего выступают в виде прямых, а накладные - косвенных.

Группировка затрат на основные (производственные) и накладные (периодические) необходима при организации раздельных систем учета полных и частичных  затрат на производство.

Важное значение при калькулировании и оценке готовой продукции имеет группировка затрат в зависимости от времени их возникновения и отнесения на себестоимость продукции. По данному признаку затраты предприятия подразделяются на текущие, будущего отчетного периода и предстоящие.

 К текущим относятся расходы по производству и реализации продукции данного периода. Расходы будущего отчетного периода - это затраты, произведенные в текущем отчетном периоде, но подлежащие включению в себестоимость продукции, которая будет выпускаться в последующие отчетные периоды (например, расходы на аренду помещения, выписка газет и журналов). К предстоящим относят затраты, которые в данном отчетном периоде еще не произведены, но для правильного отражения фактической себестоимости подлежат включению в затраты производства за данный отчетный период в плановом размере (расходы на оплату отпусков рабочих).

На результаты деятельности предприятия существенное влияние оказывает целесообразность совершения затрат. По данному признаку затраты подразделяются на эффективные и неэффективные.

Эффективные - это производительные затраты, в результате которых получают доходы от реализации тех видов продукции, на выпуск которых они были произведены. К ним относится большая часть затрат, образующих себестоимость продукции. Они предусматриваются сметой затрат на производство.

Неэффективные - это затраты непроизводительного характера, в результате которых не будут получены доходы, так как не будет произведен продукт. Неэффективные затраты - это потери на производстве. К ним относятся потери от брака, простоев, недостачи и порча товарно-материальных ценностей. Обязательность выделения неэффективных затрат помогает не допустить проникновения потерь в планирование и нормирование.

В реальной жизни рассчитываются и такие виды издержек, как альтернативные (вмененные) издержки - упущенные возможности. Это те средства, от которых предприятие отказывается, когда использует свои ресурсы, и которые изменены с точки зрения выгоды, которая упущена из-за использования этих ресурсов оптимальным образом. Они представляют издержки, связанные с упущенными возможностями наилучшего использования средств предприятия.

Альтернативные издержки возникают из-за возможности выбора между теми или иными экономическими решениями.

Так, можно использовать прибыль предприятия различным  образом, например, капитализировать или  потратить прибыль на личное потребление. При этом будет иметь место  утрата возможностей получить прибыль  в будущем периоде.

Альтернативные издержки носят скрытый характер, но они  должны учитываться при выработке  стратегических экономических решений.

С точки зрения принятия управленческого решения, расходы могут классифицироваться в соответствии с тем, насколько они значимы для конкретного решения. Релевантные затраты (или принимаемые в расчет, значимые затраты) - это те затраты и поступления, которые изменяются в результате принятия решения. Те же затраты и поступления, на которые принимаемое решение влияния не оказывает, называются нерелевантными, т.е. к нему не относящимися (незначимыми).

Приростные и предельные затраты. Приростные затраты являются дополнительными и появляются в результате изготовления или продажи дополнительной партии продукции. В приростные затраты могут включаться, а могут и не включаться постоянные затраты. Если постоянные затраты изменяются в результате принятого решения, то их прирост рассматривается как приростные затраты. Если постоянные затраты не изменяются в результате принятого решения, то приростные затраты будут равны нулю. Предельные затраты представляют собой дополнительные затраты в расчете на единицу продукции (товара).

 

1.2 Методы учёта  затрат

 

В зависимости от выпускаемой  продукции, особенностей технологии и  организации труда существуют разные методы отнесение затрат на себестоимость  продукции. Различают следующие  методы учёта затрат на производство: простой (попроцессный), позаказный, попередельный, нормативный.

Попроцессный (простой) метод учета затрат. Используется в отраслях с ограниченной номенклатурой продукции и там, где незавершенное производство отсутствует или незначительно (в добывающей промышленности, на электростанциях). Прямые и косвенные издержки учитываются по калькуляционным статьям затрат на весь выпуск готовой продукции. Средняя себестоимость единицы продукции определяется делением суммы всех издержек за отчетный период на количество выпущенной в периоде готовой продукции. Издержки вспомогательных производств и управленческие расходы формируются по комплексным калькуляционным статьям затрат. Если незавершенное производство на конец периода отсутствует, то общая величина производственных издержек является себестоимостью, иначе производится распределение издержек на готовую продукцию и незавершенное производство.

Позаказный метод  учета затрат. Используется в индивидуальном и мелкосерийном производстве сложных изделий (судостроение, машиностроение). На предприятии путем заполнения специальных бланков открываются заказы. Принятые к исполнению заказы регистрируются и им присваивается номер. После открытия заказа вся документация по нему составляется с указанием кода заказа. Копия извещения об открытии заказа передается в бухгалтерию, где составляется карта аналитического учета издержек производства по заказу. Прямые основные издержки производства учитываются в разрезе калькуляционных статей по производственным заказам. Остальные издержки учитываются по местам возникновения и в дальнейшем включаются в себестоимость заказов путем распределения. До выполнения заказа все производственные расходы, которые к нему относятся, считаются незавершенным производством. По окончании работ заказ закрывается. Определяется, индивидуальна себестоимость единицы продукции (заказа).

Попередельный метод учёта затрат. Используется в массовых производствах с последовательной переработкой сырья и материалов (нефтепереработка, металлургия, химическая, текстильная промышленность), которая осуществляется в несколько стадий (фаз, переделов).

Передел - совокупность технологических  операций, в результате которых сырье  и материалы превращаются в полуфабрикаты  или готовую продукцию. Полуфабрикат - промежуточное звено в цепочке  от материалов, до готовой продукции. Прямые издержки производства формируются (отражаются в учете) не по видам продукции, а по переделам. Отдельно исчисляется себестоимость продукции каждого передела (даже если речь идет о выпуске нескольких видов продукции). Косвенные расходы распределяются пропорционально установленным базам. Перечень переделов обуславливается особенностями технологического процесса. Продукция, полученная в каждом переделе (кроме последнего) является полуфабрикатом собственного производства. Поэтому различают полуфабрикатный и бесполуфабрикатный варианты исчисления себестоимости. Полуфабрикатный метод калькуляции позволяет учитывать затраты по каждому переделу и движение полуфабрикатов из цеха в цех. Полуфабрикаты входят в себестоимость продукции отдельной статьей, т.е. себестоимость продукции каждого передела состоит из затрат передела и себестоимости полученных полуфабрикатов. Бесполуфабрикатный метод учитывает исключительно затраты по каждому переделу. Остатки незавершенного производства на конец периода определяются путем инвентаризации передела. Себестоимость единицы каждого вида продукции калькулируется комбинированным или одним из пропорциональных способов.

Нормативный метод  учёта затрат. Используется в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством разнообразной и сложной продукции (машиностроение, металлообработка, швейное, обувное, мебельное производство). Отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями; обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования; учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат в результате внедрения организационно-технических мероприятий, и определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции. Отклонения определяются методом документирования или при помощи инвентаризации.

 Фактическая себестоимость  рассчитывается одним из способов:

1. Если объектом учета  являются отдельные виды продукции,  то отклонения от норм и  их изменения относят на эти  виды продукции прямым путем. Фактическую себестоимость определяют по формуле:

Затраты фактические = Затраты  нормативные + Величина отклонений от норм + Величина изменений норм

2. Если объект учета  - группы однородных видов продукции,  то фактическая себестоимость  каждого вида получается путем  распределения отклонений от  норм и изменений норм пропорционально  нормативам затрат на производство  каждого вида продукции.

Виды отклонений: отклонение затрат основных материалов; отклонение прямых трудовых затрат; отклонение общепроизводственных расходов. Каждое из отклонений может  быть вызвано лишь двумя причинами: изменение запланированной цены ресурса и изменение запланированного объема расхода ресурса.

 

1.3 Калькулирование себестоимости продукции

 

Калькулирование есть процесс исчисления себестоимости продукции (единицы продукта, части продукта, группы продуктов) разной степени готовности.

Необходимость исчисления себестоимости  связана с двумя группами причин.

Первую группу причин можно  назвать формальной. Термин «формальный» означает в данном случае наличие  у предприятия формальных обязанностей по предоставлению информации внешним  пользователям. Проявляется это  в первую очередь в отношении  традиционной внешней финансовой (бухгалтерской) отчетности о результатах финансовой деятельности и имущественном состоянии  предприятия.

Для формирования такой отчетности необходимы данные о себестоимости  незавершенного производства и готовых  продуктов, как реализованных, так  и нереализованных, представляемые как в отчете о прибылях и убытках (величина себестоимости проданной (реализованной) продукции), так и в балансе (стоимость остатков незавершенного производства, готовой продукции).

Но кроме традиционной финансовой отчетности данные о себестоимости  могут быть использованы для составления  «нетрадиционной» внешней отчетности. Например, при подготовке «Обоснования цен реализации продукции» в случае выполнения предприятием государственного заказа.

Вторая группа причин, вызывающих необходимость калькулирования себестоимости, связана с внутренними целями управления предприятием. Достоверные калькуляционные расчеты необходимы для: планирования деятельности предприятия в целом и отдельных центров ответственности, поскольку формирование планов производственной себестоимости является неотъемлемой частью процедуры планирования; контроля выполнения планов предприятием в целом и отдельных центров ответственности; принятия управленческих решений, поскольку на основе данных о себестоимости может формироваться, например, ассортиментная и ценовая политика.

Общие принципы калькулирования себестоимости продукции:

1. Балансовое обобщение  затрат в их количественном  и стоимостном выражении (на  основе балансового уравнения). То  есть для исчисления себестоимости  товарной продукции необходимо  определить затраты в незавершенном  производстве (НЗП), на брак, побочную  продукцию и отходы.

2. Полное отражение понесенных  затрат в полной сумме в  их первичной группировке.

Данный принцип означает, например, что при наличии возвратных отходов следует сначала выделить их в виде отдельной статьи и уже  потом относить на уменьшение затрат, собранных по статье «Основные материалы».

3. Оценка побочной и  бракованной продукции по сумме  затрат на их производство.

4. Определение затрат  на незавершенное производство  в соответствии с характером  формирования себестоимости и  стабильности запасов незавершенного  производства.

5. Согласованность показателей  калькулирования себестоимости продуктов с организацией учета затрат на производство (в первую очередь - согласованность объектов калькулирования и объектов учета затрат).

6. Сравнимость показателей  плановых и отчетных калькуляций.  Применение (преемственность) единых  методов калькулирования.

7. Наибольшая точность  калькулирования достигается при применении принципа «причинности», то есть в себестоимость продукта включаются те затраты, причиной возникновения которых стал данный продукт.

8. При включении в себестоимость  продукта косвенных затрат относительно  «справедливая» калькуляция получается  при использовании принципа пропорциональности. Данный принцип означает, что  распределяемые косвенные затраты  и выбранная для их распределения  база распределения должны находиться  в пропорциональной зависимости.