Осуществление бухгалтерского учета на примере ЗАО «Новосибирскэнергоснабкомплектоборудование».

Для целей налогообложения  в соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объекту основных средств бухгалтер начинает осуществлять с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Учетной политикой ЗАО «НЭСКО» определен линейный способ начисления амортизации в бухгалтерском и в налоговом учете, так как линейный способ, предусмотренный главой 25 НК РФ, полностью аналогичен линейному способу начислению амортизации, предусмотренному п. 19ПБУ 6/01, что позволяет добиться полного соответствия, при одинаковой первоначальной стоимости объектов, данных бухгалтерского и налогового учета.

В течение отчетного года амортизационные отчисления производятся ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы.

Рассмотрим пример.

Стоимость объекта равна 40000 руб., а срок полезного использования – 4 года, то годовая сумма амортизационных отчислений в течение всего срока будет составлять 10000 руб. Ежемесячное начисление амортизации в бухгалтерском учете будет отражаться проводкой:

Дебет счета 44 Кредит счета 02 – 833,33 руб.

На сегодняшний день источником возникновения расхождений  данных бухгалтерского и налогового учета в ЗАО «НЭСКО» является наличие на балансе в составе основных средств объектов стоимостью до 10000 рублей, введенных в эксплуатацию до 1 января 2003 г., по которым в бухгалтерском учете продолжает начисляться амортизация. При этом в налоговом учете в составе амортизируемого имущества этих объектов нет, так как их остаточная стоимость была включена в состав расходов при расчете налоговой базы переходного периода, сформированной в соответствии со статьей 10 Федерального закона от 6 августа 2001 г. №110-ФЗ. Поэтому суммы амортизации, начисленные по таким объектам в бухгалтерском учете, для целей налогообложения не учитываются.

Образовываться временные разницы, когда в отчетном периоде по какой-либо операции налогооблагаемая прибыль оказывается временно больше бухгалтерской. Из-за того, что разница со временем погашается, она получила название временной. Временные разницы образуются, в частности, в результате:

– применения различных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;

– применения при продаже основных средств различных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов по их продаже;

Если временную разницу  умножить на ставку налога на прибыль, получится отложенный налоговый актив, который отражается в бухгалтерском учете на счете 09 «Отложенные налоговые активы». Отражать отложенные налоговые активы следует в тех отчетных периодах, когда возникают вычитаемые временные разницы, но при условии, что организация получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах.

Для обобщения  информации по налоговому учету амортизации  объектов основных средств в ЗАО «НЭСКО» специально разработан забалансовый счет Н 05.02, на котором собирается вся накопленная амортизация для целей налогообложения.

Также разработаны  следующие налоговые регистры:

АИ-01 Суммы амортизации для целей налогообложения;

АИ-02 Ведомость наличия амортизируемого имущества по местам хранения;

АИ-03 Карточка учета амортизируемого имущества для целей налогообложения.

В процессе исследования учета выяснилось, что регистр АИ-03 бухгалтером не применяется, хотя является ведомственным регистром, разработанным «Группа Е4».

 

2.3.3 Учет ремонта основных средств

В ЗАО «НЭСКО» проводятся все виды ремонтов. Ремонт основных средств может быть текущим, средним  или капитальным. Проведение ремонтов осуществляется согласно плану, составляемому на каждый год. В плане указываются объекты основных средств, подлежащие ремонту, степень сложности ремонта, источники финансирования, сроки выполнения работ.

В учетной политике, ЗАО «НЭСКО» закреплено, что затраты на проведение всех видов ремонтов в бухгалтерском учете включаются в себестоимость того отчетного периода, в котором они были произведены, а в налоговом учете расходы на ремонт основных средств включаются в состав прочих расходов в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены в размере фактических затрат.

Резерв предстоящих  расходов на ремонт основных средств  не создается. К работам по обслуживанию, а также текущему и среднему ремонту объектов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии.

Ремонты основного оборудования в течение ряда последних лет  на предприятии ведутся силами собственного персонала. Подрядные организации, имеющие опыт монтажа оборудования, привлекаются в основном для выполнения работ по окраске грузоподъемных механизмов, ремонту кабельных конструкций, ремонту наружных установок освещения, систем пожарной сигнализации на вспомогательных объектах.

Так как своей площади  под административные помещения у ЗАО «НЭСКО» нет, они регулярно арендуются у сторонних организаций.

Рассмотрим самый распространенный случай ремонта в ЗАО «НЭСКО» арендованного помещения под офис.

В соответствии со ст. 260 НК РФ расходы на текущий ремонт используемых в производственной деятельности арендуемых основных средств подлежат включению в себестоимость продукции. В бухгалтерском учете ЗАО «НЭСКО» затраты отражаются следующим образом:

Дебет счета 10 Кредит счета 60 – приобретены материальные ценности, которые будут использованы для ремонта офисного помещения;

Дебет счета 19 Кредит счета 60 – отражена сумма НДС, подлежащего уплате поставщику за материальные ценности, которые будут использованы для ремонта офисного помещения;

Дебет счета 44 Кредит счета 10 – списаны расходы организации на осуществление текущего ремонта офисного помещения собственными силами;

Большая часть договоров аренды заключаются ЗАО «НЭСКО» на условиях ремонта за свой счет. Арендодатель в свою очередь гарантирует не начислять арендной платы за первые два месяца. При таком оформлении договора затраты по текущему ремонту, в бухгалтерском учете арендодателя основных средств не отражаются.

Расходы на ремонт основных средств полностью учитываются  при расчете налога на прибыль.

 

2.3.4 Учет арендных и лизинговых операций

ЗАО «НЭСКО» активно  использует арендованные основные средства, если в 2006 году арендуемых основных средств было на сумму 15 млн. руб., то в 2007 году уже более 18 млн. руб. Аренда основных средств оформляется договором аренды, который предусматривает предоставление арендодателем арендатору имущества, которое не теряет своих натуральных свойств в процессе его использования, за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

В финансово-хозяйственной деятельности ЗАО «НЭСКО» используются все виды аренды:

– аренда текущая;

– долгосрочная;

– финансовая аренда планируется в 2008 г.

При текущей аренде имущество передается ЗАО «НЭСКО» на срок, существенно меньший срока полезного использования основных средств, что предполагает возможность арендодателя сдавать основные средства в аренду неоднократно в течение срока его полезного использования.

При долгосрочной аренде договором аренды предусмотрен переход  арендованных основных средств в  собственность ЗАО «НЭСКО» по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены, в этом случае договор аренды будет перезаключен по форме, предусмотренной для договора лизинга.

Объекты основных средств, принятых в эксплуатацию на условиях текущей аренды на балансе предприятия не учитываются. Они принимаются на забалансовый учет, где делается односторонняя проводка по счету 001 «Арендованные основные средства». Основанием служат договор текущей аренды; акт, составленный по форме №ОС-1 и копия инвентарной карточки арендодателя формы №ОС-6. Объект числится в эксплуатации под инвентарным номером арендодателя. Износ по такому объекту предприятие-арендатор не начисляет.

Сумму арендной платы  без НДС включается в издержки производства.

Рассмотрим пример. В 2006 г. арендовано помещение по договору лизинга на сумму 1180000 руб., в том числе НДС 180000 руб. Срок договора лизинга составляет 40 месяцев.

Поступило арендованное помещение на забалонсовый учет.

Дебет 001 «Арендованные  основные средства» – 1000000 руб. – на забалансовом счете отражена стоимость объекта, полученного по договору лизинга;

Дебет счета 44 Кредит счета 76 – 25 000 руб. – начислена ежемесячная сумма лизинговых платежей за отчетный месяц;

Дебет счета 19 Кредит счета 76 – 4500 руб. – отражена сумма НДС по лизинговому платежу;

Дебет счета 76 Кредит счета 51 – 29500 руб. – перечислен лизинговый платеж за отчетный месяц;

Дебет счета 68 Кредит счета 19 – 4500 руб. – отражен зачет НДС по оплаченному лизинговому платежу.

По окончании срока  договора лизинга в 2009 году его стоимость на дату перехода права собственности будет списана с забалансового счета 001 «Арендованные основные средства»:

Кредит счета 001 – 1000000 руб.

Одновременно будут сделана проводка:

Дебет счета 01 Кредит счета 02 – 1000000 руб. – будет отражено принятие лизингового имущества на баланс.

За нарушение сроков арендатор уплачивает пеню в размерах, предусмотренных договорами, которую ЗАО «НЭСКО» относит на внереализационные расходы.

В конце года перед  составлением годового отчета ЗАО «НЭСКО» в порядке инвентаризации своих расчетных взаимоотношений по обязательствам договоров аренды и лизинга посылаются письма-запросы арендодателям с просьбой подтвердить сумму числящуюся арендуемых объектов основных средств. В случаях если письменный ответ от арендодателей не поступает, то исходя из принципа о молчаливом согласии считается, что арендодатель согласен с суммой учета и считает ее признанной. Инициатива выверки расчетов может исходить и от арендодателя. Тогда ЗАО «НЭСКО» отвечает на письмо-запрос арендодателя: подтверждая сумму долга, либо мотивировать причины ее непризнания. В конечном счете, после необходимой выверки ЗАО «НЭСКО» всегда приходит к согласованному остатку задолженности.

 

2.3.5 Учет выбытия основных средств

В ЗАО «НЭСКО» вопросы выбытия основных средств регламентируются п. 29–31 раздела V ПБУ 6/01 и разделом VI Методических указаний.

Выбытие объекта основных средств в ЗАО «НЭСКО» имеет место в случаях продажи, списания в случае морального и физического износа, ликвидации, передачи в виде вклада в уставный капитал других организаций.

Учетная политика ЗАО «НЭСКО» говорит, что доходы и расходы от списания основных средств с бухгалтерского учета во всех случаях, за исключением ликвидации подлежат зачислению в состав внереализационных доходов и расходов.

Учет выбытия объектов основных средств осуществляется с  применением специального субсчета 01.2 «Выбытие основных средств». В дебет данного субсчета переносится стоимость выбывающего средства, в кредит – сумма начисленной амортизации.

Выбытие основных средств  в результате их продажи оформляется  актом о приеме-передаче объекта основных средств, на основании данных которого делается соответствующая запись в инвентарной карточке учета основных средств

Рассмотрим наиболее частые случаи выбытия объектов основных средств в ЗАО «НЭСКО» продажу. В июле 2007 г. ЗАО «НЭСКО» был продан объект основного средства с убытком. Продажная цена объекта по условиям договора составила 29500 руб., в том числе НДС – 4500 руб. При этом первоначальная стоимость объекта составила 60000 руб., сумма начисленной амортизации по данным бухгалтерского учета – 31875 руб., сумма амортизации для целей налогообложения прибыли – 41250 руб.

Реализация объекта  в бухгалтерском учете будет  отражена проводками:

Дебет счета 61 Кредит счета 91 –

29500 руб. – начислена выручка от реализации объекта основных средств;

Дебет счета 91 Кредит счета 68 -4500 руб. – отражен НДС по проданному основному средству;

Дебет счета 01.02 Кредит счета 01.01 – 60000 руб. – списана первоначальная стоимость проданного объекта основных средств;

Дебет счета 02 Кредит счета 01.02 – 31875 руб. – списана амортизация по проданному объекту основных средств;

Дебет счета 91 Кредит счета 01 – 28125 руб. – списана остаточная стоимость проданного основного средства;

Дебет счета 99 Кредит счета 91 – 3125 руб. – выявлен финансовый результат от реализации основного средства.

В налоговом учете  остаточная стоимость будет равна 18750 руб.

Прибыль от реализации объекта для целей налогообложения прибыли составит 6250 руб.

В соответствии с п. 20 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 №114н, от суммы полученного убытка в регистрах бухгалтерского учета следует начислить условный доход по налогу на прибыль в размере 750 руб.

Его начисление следует  отразить записью:

Дебет счета 68 Кредит счета 99 – 750 руб. – начислен условный доход по налогу на прибыль от суммы понесенного убытка.