Особенности представления показателей в отчете о прибылях и убытках в международных стандартах

Часто достаточно сложно определить, привели ли данные расходы к доходам текущего периода. В целом действует следующее правило: если произведенные затраты приводят к будущим выгодам, они отражаются как активы; если они приводят к текущим выгодам – как расходы; если не приводят ни к каким выгодам – как убытки.

Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках после признания дохода, который был получен в результате осуществления затрат (расходов). Например, стоимость проданных товаров признаются в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках только после признания выручки - Выручка от продажи этого продукта.

Расход признается в отчете о прибылях и убытках  после признания дохода, который  был получен в результате осуществления  затрат (расходов). Например, себестоимость  проданной продукции признается в качестве расхода в отчете о  прибылях и убытках только после признания дохода – выручки от продажи этой продукции.

Если  расходы несут ответственность  за получение доходов в течение  нескольких отчетных периодов и связь  между доходами и расходами не может быть определена четко или  определяется косвенным, расходы признаются в отчете о прибылях и убытках путем их обоснованного распределения между периодами

Если расходы  обусловливают получение доходов  в течение нескольких отчетных периодов и связь между доходами и расходами  не может быть определена четко или определяется опосредованно, расходы признаются в отчете о прибылях и убытках путем их обоснованного распределения между периодами.

Статья признается как расход отчетного периода, если соответствующая статья не принесет будущих экономических выгод организации или если будущие экономические выгоды не отвечают критерию отражения актива в бухгалтерском балансе.

В отчет о  прибылях и убытках включаются расходы  отчетного периода на основании  данных бухгалтерского учета, удовлетворяющие  критерию признания расходов, независимо от того признаются ли они в целях налогообложения или нет. Расходы также признаются в отчете о прибылях и убытках, когда возникает обязательство без факта отражения имущества, например, в случае возникновения обязательства по гарантии на товар.

Если  проводить сравнения между внутренними  и международными подходами можно  отметить, что подход России, критерии для признания расходов в отчете о прибылях и убытках соответствуют  заявлению доходов и расходов о соответствии МСФО. Однако непоследовательность AR 10/99 (например, признания расходов в бухгалтерском учете и отчет о прибылях и убытках), а также отсутствие четких правил, по многим вопросам, например, затрат, расходов будущих периодов и т. д., в нашем мнению, свидетельствует об отсутствии единой концепции соответствия доходов и расходов.

Если проводить  сравнительный анализ между российским и международным подходами можно  отметить, что в российском подходе  критерии признания расходов в отчете о прибылях, и убытках соответствуют  изложению принципа соответствия доходов и расходов в МСФО. Однако противоречивость ПБУ 10/99 (например, признание расходов в бухгалтерском учете и отчете о прибылях и убытках), а также отсутствие четких регламентации по многим вопросам, касающимся, например, затрат, отложенных расходов и т.д., по нашему мнению, свидетельствует об отсутствии единой концепции соответствия доходов и расходов.

Различные стандарты  учета и отчетности сами по себе не хуже и не лучше других. И все  же МСФО более предпочтительны для  иностранных пользователей финансовой отчетности, чем российские ПБУ.

Совет Министров ЕС и  Европейский Парламент 31 мая 2001 г. приняли  директиву, в соответствии с которой  при составлении финансовой отчетности допускается использовать такой  способ оценки, как справедливая стоимость («fair value» accounting method). Это решение обеспечивает соответствие Директив ЕС по бухгалтерскому учету современному состоянию рынка (в частности широкому распространению так называемых производных финансовых инструментов - деривативов), бизнеса и МСФО. Это в свою очередь позволит европейским компаниям конкурировать на равных с неевропейскими компаниями, так как облегчит процесс привлечения капитала на основе финансовой отчетности, соответствующей единым требованиям международного рынка капитала.⁹

Новая директива предусматривает  изменения в 4-й Директиве о  годовых финансовых отчетах, 7-й Директиве  о консолидированных финансовых отчетах и Директиве о финансовых отчетах банков. Согласно этим изменениям некоторые финансовые инструменты могут оцениваться по справедливой стоимости, которая определяется исходя из рыночной стоимости или иных общепринятых моделей (когда рыночная стоимость не может быть оценена с достаточной надежностью, например, если рынок неликвиден), Практически все изменения справедливой стоимости, даже нереализованные, должны отражаться в отчете о прибылях и убытках компании. Оценка по справедливой стоимости обеспечит более точную информацию о финансовом положении и финансовых результатах деятельности компании.

Основная цель новой директивы - предоставить возможность европейским компаниям, находясь в рамках Директив ЕС по бухгалтерскому учету, применять МСФО в полном объеме, включая МСФО 39, посвященный оценке финансовых инструментов и подлежащий применению начиная с финансовой отчетности за 2001 г.

Согласно новой директиве  справедливая стоимость может использоваться для оценки тех же финансовых инструментов, что и в соответствии с МСФО 39. Страны-члены ЕС сами определяют, какие компании обязаны, а какие  имеют возможность применять оценку по справедливой стоимости. Так, страна-член ЕС может предписать или предоставить возможность оценки по справедливой стоимости только тем компаниям, ценные бумаги которых котируются па фондовой бирже. При этом директива требует обязательного раскрытия информации о производных финансовых инструментах (опционах, свопах и фьючерсах) в примечаниях к финансовой отчетности. Это требование не распространяется на малый бизнес.

Дополнения, вносимые в  Директивы ЕС по бухгалтерскому учету, не означают, что оценка по справедливой стоимости заменяет оценку по фактической стоимости (historical cost). Напротив, она дополняет ее, в особенности если принять во внимание, что до сих пор не существует единого мнения о том, является ли оценка по справедливой стоимости уместной во всех случаях или нет. В частности, до сих пор ведутся дискуссии о том, должна ли компания оценивать по справедливой стоимости свои обязательства и нужно ли при расчете этой оценки учитывать кредитный риск компании. В соответствии с новой директивой оценка по справедливой стоимости не должна применяться к таким активам, как земля, здания, машины и оборудование. Некоторые финансовые инструменты (долгосрочные обязательства и др.) должны оцениваться по фактической стоимости.

В настоящее время  на международном уровне идет обсуждение целесообразности применения оценки по справедливой стоимости в банках. Хотя действие новой директивы распространяется на банки, однако принятие ее не должно трактоваться как полный переход к подготовке отчетности исключительно на основе оценки по справедливой стоимости. Тем не менее, даже частичное применение этого способа оценки позволит Европейской Комиссии оценить его выгоды.

Теперь, коснемся непосредственно  значения отчета о прибылях и убытках  в свете международных стандартов финансовой отчетности.

Отчет о прибылях и  убытках служит как бы связующим  звеном между балансовыми отчетами прошлого и нынешнего учетных  периодов и показывает, за счет чего произошли изменения в нынешнем балансе по сравнению с прошлым. Иначе говоря, этот отчет показывает, как изменяется капитал акционеров компании под воздействием доходов и расходов, осуществленных в текущем периоде

Согласно МСФО компании пользуются значительной степенью свободы  при выборе формата предоставления отчета о прибылях и убытках. Существуют два способа его составления - одношаговый и многошаговый.

При одношаговом способе  позиции отчета о прибылях и убытках  делятся на две категории: доходы и прибыль, с одной стороны, и  затраты и убытки - с другой. Получение  показателя прибыли осуществляется в один шаг - посредством вычитания общей суммы расходов из общей суммы доходов. Обычно при использовании такого способа строка прибыли носит название прибыль от операций или прибыли от непрерывных операций. В российской системе бухгалтерского учета аналогом этого показателя является прибыль от основной деятельности. При наличии у компании дохода от операций, не являющихся непрерывными, т.е. не повторяющихся периодически из года в год, используется многошаговый метод, поскольку МСФО, в частности, GAAP, требует отдельного отражения таких операций и вычисления чистого дохода по ним.

При многошаговом способе  в отчете о прибылях и убытках  раздельно показываются основная деятельность, деятельность, не повторяющаяся от периода к периоду, финансовая деятельность, налоговые платежи, операции филиалов компании, отчетность которой не консолидирована в ее собственную отчетность, и прочие подобные показатели. Этим объясняется название данного способа - многошаговый, поскольку, чтобы получить показатель чистого дохода по компании в целом, нужно сделать несколько предварительных шагов, а именно подсчитать промежуточные итоги по отдельным видам деятельности и рубрикам.

Как правило, в отчет  о прибылях и убытках, подготовленный многошаговым методом, включает следующие рубрики:

I.Основная деятельность

А. Доход или  продажи. В рамках данной рубрики показываются различные источники дохода от основной деятельности, а также итоги всевозможных событий, способных повлиять на размер доходов, - скидки, возврат проданных изделий и т.д.

В. Затраты  на реализованную продукцию или  предоставленные услуги - российским аналогом этого показателя является себестоимость реализованной продукции - показаны все прямые затраты на реализованные товары или услуги, которые признаются при реализации этих товаров и услуг и непосредственно направлены на получение дохода от реализации. Алгоритм вычисления этих показателей может быть приведен в отчете или в примечаниях и сносках к нему.

С. Валовая  прибыль (общая моржа) - разница между доходами от основной деятельности и прямыми расходами на нее.

D. Затраты  на сбыт (реализацию). В этой рубрике отражается информация о сбытовых расходах компании. Данная категория затрат включает расходы на маркетинг, рекламу, заработную плату сотрудников системы сбыта, доставку продукции потребителю, а также накладные расходы, возникающие в ходе сбытовой деятельности

Е. Общие и  административные затраты - расходы на управление компанией и расходы общего характера, не связанные с производством конкретного товара или услуги.

F. Прочие затраты  на основную деятельность - все остальные относительно значительные затраты на основную деятельность, не вошедшие в приведенные выше категории затрат. С учетом значительной роли налога на добавленную стоимость в России его можно включить в эту категорию затрат, начисляя затраты на ее выплату пропорционально объему продаж.

G. Прибыль  от основной деятельности до  налогообложение - разность между доходами и всеми перечисленными выше видами затрат.

II. Неосновная деятельность. Данная рубрика отражает итоги операций, которые, с одной стороны, являются периодически повторяющимися и обычными для компании, а с другой - не входят в ее основную деятельность. К таким итогам относятся доходы от получения процентных платежей или расходы на выплату процентных платежей, получение дивидендов на капитал компании, вложенный в ее филиалы, имеющие статус самостоятельного юридического лица и ведущие самостоятельную отчетность. Сюда же входят прочие прибыли и убытки, всякого рода прочие затраты. Промежуточный итог после учета этого раздела, как правило, называют прибылью до налогообложения.

III. Затраты по выплате  налога на прибыль. В этом разделе учитываются налоги, взимаемые центральными и местными властями с прибыли, учет которой был произведен в предыдущих разделах. После вычета этих затрат подводится итог, называемый чистой прибылью. В отчетах многих компаний подведение итогов заканчивается на этом уровне, после чего рассчитывается прибыль на акцию. Если за этой рубрикой следуют другие и итог по ней является не окончательным, а промежуточным, то этот итог называется чистой прибылью.

IV. Другие возможные рубрики (в их число ряд компании включает доход или убытки от филиалов, имеющих статус самостоятельного юридического лица).

V. Прерванные oперации. При наличии данной рубрики в ней отражаются прибыли (в очищенном от налогов виде) или убытки, возникшие в результате продажи компанией части свoих основных средств, составляющих одно из направлений ее коммерческой деятельности. То есть речь идет об уходе компании с определенного рынка и о прибыли или убытке от  продажи обслуживавших этот рынок мощностей компании. Прибыль или убытки возникают в зависимости от превышения цены продажи над балансовой стоимостью или наоборот.

VI. Экстраoрдинарные события - отражение прибылей (в очищенном от налогов виде) или убытков от редких и необычных хозяйственных сoбытий.

VII. Последствия от  изменения принципа бухгалтерского  учета нарастающим итогом - отражение  (в очищенном от налогов виде) последствий перехoда от одного  принципа учета к другому (например, от прямолинейного начисления амортизации к ускоренному, от метода LIFO при учете товарно-материальных запасов к методу FIFO и т.д.).

Итог, вычисленный с  учетoм показателей рубрик V-VII, называется чистой прибылью. VIII. Прибыль на акцию - пересчет чистой прибыли в расчете на одну акцию, показанный в отчете о прибылях и убытках.

Если, не обращая внимания на различия в названии  показателей российского  отчета о прибылях  и убытках и зарубежного сравнить их, то можно сказать о существенной схожести сoстава показателей.

На основании выше сказанного можно сделать вывод  о том, что вследствие   реформирования бухгалтерскoй отчетности, она все в большей степени соответствует МСФО и это в скором времени позволит российскому бухгалтерскому учету соответствовать международным стандартам бухгалтерскoго учета.¹⁰

Заключение

Бухгалтерская отчетность - это система показателей, отражающих имущественное и финансовое положение организации на отчетную дату, а также финансовые результаты ее деятельности за отчетный период.

Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную  систему сбора, регистрации и  обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем  сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.