Основные средства, как объект бухгалтерского и налогового учета

• продуктивный скот, буйволы, волы и олени;

• многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста;

• основные средства некоммерческих организаций.

По указанным объектам основных средств в конце отчетного года производится начисление износа по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по всем поименованным объектам учитывается на забалансовом счете 010 «Износ основных средств». При этом в учете составляются такие записи:

 

ДЕБЕТ 010 «Износ основных средств»

- отражена сумма начисленного за отчетный год износа (в декабре);  

КРЕДИТ 010 «Износ основных средств»

- списан износ по выбывшим объектам основных средств (на дату выбытия).

Аналитический учет износа ведется по каждому отдельному объекту.

Следует учитывать, что по объектам жилищного фонда, которые используются организациями для извлечения дохода и учитываются на счете учета доходных вложений в имущество, амортизация начисляется в общеустановленном порядке. Это следует из пункта 7 письма Минфина России от 29 октября 1993 г. № 118 «Об отражении в бухгалтерском учете отдельных операций в жилищно-коммунальном хозяйстве» (далее - Письмо Минфина № 118).

Если приобретенная организацией квартира переведена по решению соответствующих органов в разряд нежилых помещений в порядке, определяемом жилищным законодательством, и организация использует указанную квартиру по назначению для осуществления предпринимательской деятельности, то стоимость квартиры должна погашаться путем начисления амортизации в общеустановленном порядке (п. 4 Письма Минфина № 118).

Не начисляется амортизация по незавершенным капитальным вложениям, учитываемым в установленном порядке на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». В частности, это касается и объектов недвижимости до момента их государственной регистрации.

Вместе с тем Положением о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве, утвержденным письмом Госплана СССР, Минфина СССР, Госбанка СССР, Госкомцен СССР, Госкомстата СССР и Госстроя СССР от 29 декабря 1990 г, предусмотрено начисление амортизации по объектам незавершенного строительства при условии, что они фактически уже эксплуатируются.

Сказанное подтверждает и более «свежий» документ - Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств. В пункте 52 написано, что по фактически эксплуатируемым, но не зарегистрированным объектам недвижимости амортизацию начисляют в общем порядке. Начало амортизационных отчислений - с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию.

Чтобы начислить амортизацию, необходимо оформить первичные документы  приемке-передаче объекта и передать документы на государственную регистрацию. После государственной регистрации начисленную сумму амортизации уточняют, так как первоначальная стоимость объекта увеличивается на сумму регистрационных платежей.

 

2.3 Порядок начисления амортизации

 

Начисление амортизации по основным средствам производится одним из следующих способов (п. 18ПБУ6/01):

• линейный способ;

• способ уменьшаемого остатка;

• способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

• способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).

Организации вправе применять один или несколько способов начисления амортизации одновременно. При этом единый способ амортизации устанавливается по каждой группе однородных объектов основных средств и применяется в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу. Избранные организацией способы начисления амортизации фиксируются в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

При применении любого из четырех способов начисления амортизации учитывается срок полезного использования объекта. Его определяют при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из следующих параметров (п. 20 ПБУ 6/01):

-ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с его производительностью или мощностью;

-ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

-нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

При определении срока полезного использования объектов основных средств, принимаемых к бухгалтерскому учету в 2002 году, организации могут использовать Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденную Постановлением Правительства РФ № 1.

Если объект основных средств приобретается на вторичном рынке (объект, бывший в эксплуатации), то при определении ожидаемого срока использования у нового собственника учитывается срок фактической эксплуатацией у предыдущего владельца. В письме Минэкономики России от 29 декабря 1 № МВ-890/6-16 «Об определении сроков полезного использования основных средств» разъяснено, что затраты организации по приобретению основных средств, бывших в эксплуатации, погашаются путем начисления амортизации исходя из оставшегося срока службы основных средств. Оставшийся срок использования определяется как разница между сроком полезного использования нового объекта и сроком его фактической эксплуатации.

Из вышеизложенного следует, что покупатель при приобретении бывшего в эксплуатации основных средств должен иметь документы, которые подтверждают срок их использования бывшими владельцами и служат основанием для исчисления срока полезного использования организацией-покупателем. Таким документом является Акт о приеме-передаче объектов основных средств (формы № ОС-1, № ОС-1а, № ОС-1б), в котором передающая сторона указывает дату ввода объекта в эксплуатацию и дату его переда покупателю. При определении срока фактической эксплуатации объекта у продавца, следует учитывать, что амортизация по вновь поступившим объектам начисляется с месяца следующего за месяцем принятия к учету, а по выбывшим объектам прекращается с месяца, следующего за месяцем выбытия.

В случае приобретения основных средств, фактический срок службы которых уже достиг определенного в установленном порядке срока полезного использования, срок дальнейшей эксплуатации определяется покупателем самостоятельно на основании предполагаемого срока полезного использования указаний объекта.

Установленный при принятии к бухгалтерскому учету срок полезного пользования может пересматриваться в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной организацией реконструкции или модернизации.

Порядок исчисления амортизационных отчислений зависит от применяемых организацией способов амортизации.

При начислении амортизации линейным способом и способом уменьшаемого остатка организации должны определить по каждому объекту норму амортизационных отчислений исходя из срока его полезного использования. Для целей бухгалтерского учета годовая норма амортизации объекта основных средств рассчитывается путем деления 100 процентов на количество лет срока полезного использования этого объекта.

При любом способе начисления амортизации, кроме способа списания стоимости пропорционально объему продукции (работ), первоначально определяется годовая сумма амортизационных отчислений.

При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации. В том случае, если объект основных средств подвергался переоценке, сумма амортизации определяется исходя из текущей (восстановительной) стоимости (п. 19 ПБУ 6/01).

При линейном способе начисления амортизации годовые суммы амортизационных отчислений за весь период эксплуатации объекта тождественны (таблица 1). Это свидетельствует о равномерном перенесении стоимости ровных средств на создаваемую продукцию (оказанные услуги, выполненные работы).

Способ уменьшаемого остатка предполагает, что эффективность использования основных средств в каждом последующем году снижается, так как ресурс их работы постепенно исчерпывается. При этом годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной в зависимости от срока полезного использования этого объекта с учетом коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Малые предприятия могут применять коэффициент ускорения амортизационных отчислений, равный 2 (п. 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств). Такое право им дает Федеральный закон от 14 июня 19951 № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства» (далее – Закон № 88-ФЗ). По движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части основных средств, можно применять коэффициент ускорения не выше 3. Этот порядок должен быть зафиксирован в договоре финансовой аренды (статья 31 Федерального закона от 29 октября 1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»).

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезном использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной (восстановительной) стоимости объекта основных средств и соотношения, где в числителе – число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

Из приведенной таблицы видно, что, как и при использовании способа уменьшаемого остатка, наибольшая величина амортизации, исчисленной способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, приходится на первые годы эксплуатации объекта, а затем она из года в год снижается. При этом, в первые пять лет погашается более 70 процентов первоначальной стоимости. Применение указанного способа является предпочтительным, учитывая экономию по налогу на имущество, поскольку при определении налоговой базы в расчет принимается остаточная стоимость основных средств.

При применении трех рассмотренных способов начисления амортизации сумма ежемесячных амортизационных отчислений определяется путем деления годовой амортизации на 12 месяцев. В случае принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету в течение отчетного года годовой суммой амортизации считается сумма, определенная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету до конца отчетного года (п. 55 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).

В сезонных производствах годовая сумма амортизационных отчислений начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году (п. 19 ПБУ 6/01).

Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) основан на том, что амортизация основных средств зависит от результата их эксплуатации, а время использования в этом случае никакой роли не играет.

При этом способе годовая сумма амортизации не исчисляется. Начисление амортизационных отчислений производится за каждый месяц исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предлагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования данного объекта (п. 19 ПБУ 6/01)

При применении рассматриваемого метода начисления амортизации для каждой группы основных фондов используется свой показатель объема работ или продукции, который указывается в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Наряду с применением механизма ускоренной амортизации субъекты малого предпринимательства могут списывать дополнительно как амортизационные отчисления до 50 процентов первоначальной стоимости основных средств со сроком полезного использования более трех лет (ст. Закона № 88-ФЗ). Срок, в течение которого списывается дополнительная амортизация, не установлен.