Общее представление о бухгалтерском учете в зарубежных странах

Рост популярности международных  стандартов был обусловлен двумя  событиями. Первым событием было подписание соглашения между КМСФО и Международной  организацией комиссий по ценным бумагам  — МОКЦБ (International Organization of Securities Commissions, IOSCO), в котором нашло отражение стремление финансовых кругов и конгресса США привлечь больше иностранных компаний к котировке своих акций на американских биржах.

Второе событие, ускорившее переход к МСФО, произошло при  объединении Германии. Этот факт во многом предопределил рост потребности  привлечения капитала в страну. В  связи с этим финансовая отчетность компаний должна была быть больше ориентирована  на внешнего пользователя, например, на фондовые биржи или международных  инвесторов. Именно поэтому компании, входящие в листинг фондовых бирж и составляющие консолидированные  финансовые отчеты, вынуждены были принять МСФО.

В настоящее время существуют несколько форм использования странами Международных стандартов финансовой отчетности:

• применение МСФО в качестве национальных стандартов. К числу таких стран относятся: Кипр, Кувейт, Латвия, Мальта, Пакистан, Тринидад и Тобаго, Хорватия;
• использование МСФО в качестве национальных стандартов, но с условием, что для вопросов, не затронутых международными стандартами, разрабатываются национальные. Такими странами являются Малайзия и Папуа — Новая Гвинея;
• использование МСФО в качестве национальных стандартов, однако в некоторых случаях возможна их модификация в соответствии с национальными особенностями. Это — Албания, Бангладеш, Барбадос, Замбия, Зимбабве, Кения, Колумбия, Польша, Судан, Таиланд, Уругвай, Ямайка;
• национальные стандарты основаны на МСФО и обеспечивают дополнительные их разъяснения. Среди таких стран можно назвать Китай, Иран, Словению, Тунис, Филиппины;
• национальные стандарты основаны на МСФО, однако некоторые стандарты могут быть более детализированы, чем МСФО. Такими странами являются Бразилия, Индия, Ирландия, Литва, Мавритания, Мексика, Намибия, Нидерланды, Норвегия, Португалия, Сингапур, Словакия, Турция, Франция, Чехословакия, Швейцария, Южная Африка;
• национальные стандарты основаны на МСФО, за исключением того, что каждый национальный стандарт включает в себя положение, сравнивающее национальный стандарт с МСФО. (Австралия, Гонконг, Дания, Италия, Новая Зеландия, Швеция, Югославия).⁵

Сейчас обсуждается вопрос о принятии МСФО странами ЕС, по крайней  мере в отношении компаний, акции  которых котируются на фондовых биржах. Поскольку эти стандарты представляют собой систему, позволяющую новым  финансовым структурам применять международно признанную базу ведения учета, их начали использовать и многие развивающиеся  страны.

Рассмотрим положительные  и отрицательные черты Международных  стандартов финансовой отчетности.

Их объективными преимуществами перед национальными стандартами  в отдельных странах являются:

• четкая экономическая логика;
• обобщение лучшей современной мировой практики в области учета;
• простота восприятия для пользователей финансовой информации во всем мире.

При этом международные стандарты  позволяют не только сократить расходы  компаний по подготовке своей отчетности, особенно в условиях консолидации финансовой отчетности предприятий, работающих в  разных странах, но и снизить затраты  по привлечению капитала. Однако следует  отметить и недостатки МСФО. К ним, в частности, можно отнести:

• обобщенный характер стандартов, предусматривающий достаточно большое многообразие методов учета;
• отсутствие подробных интерпретаций и примеров приложения стандартов к конкретным ситуациям.

К тому же внедрению стандартов во всем мире препятствуют такие факторы, как национальные различия в уровне развития и традициях, а также  нежелание национальных институтов поступиться своим приоритетом  в области регулирования и  методологии учета.

Комитет по международным  стандартам бухгалтерского учета принимает  во внимание эти негативные факторы  и ведет активную работу по их устранению. Так, 1 января 1989 г., комитет опубликовал документ Е32 «Сопоставимость финансовой отчетности», в котором приведено 29 предложений по ограничению возможностей выбора методов учета, разрешенных действующими МСФО. Этот документ многими специалистами рассматривается как один из лучших проектов КМСФО. Он позволяет в известной степени устранить ряд различий в содержании отчетности и упростить процедуры ее трансформации при проведении сравнительного анализа в международном контексте.

2. НАЦИОНАЛЬНЫЕ СИСТЕМЫ БУХАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

2.1. ВИДЫ НАЦИОНАЛЬНЫХ СИСТЕМ БУХАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

Национальные принципы, регулирующие ведение учета, существенно отличаются. Но можно выделить группы стран, придерживающихся однотипных подходов к построению системы  учета, причем не существует двух государств, где правила учета были бы абсолютно  тождественны. Одной из самых распространенных является трехмодельная классификация  учетных систем. Она включает:

1. Британо-американскую модель (Великобритания, США, Нидерланды, Канада, Австралия и другие);
2. Континентальную модель (Германия, Австрия, Франция, Швейцария, Италия и другие);
3. Южно-американскую модель (Бразилия, Аргентина, Боливия и другие). ⁶

Первую модель характеризует  ориентация на нужды широкого круга  инвесторов (обусловленная высокоразвитым рынком ценных бумаг, отсутствием законодательного регулирования учета, который регламентируют стандарты, разработанными профессиональными организациями бухгалтеров), гибкость учетной системы, высокий образовательный уровень как бухгалтеров, так и пользователей финансовой информации.

Вторая модель отличается наличием законодательного регулирования  учета, тесными связями предприятий, являющимися основными поставщиками капитала, ориентацией учета на государственные  нужды налогообложения и макроэкономические регулирования, консерватизмом учетной  практики.

Третья модель. Ее основной особенностью является ориентация методики учета на высокий уровень инфляции.

Наличие разных подходов к  формированию систем учета затрудняет «общение» национальных предприятий на международном уровне. Поскольку правила подготовки и публикации финансовой отчетности различаются по странам, возникает необходимость в изучении этих различий. ⁷

Одним из факторов, определяющих существенные различия в финансовой отчетности разных государств, является, несомненно, правовая система. В зависимости  от типа законодательства и степени  влияния государства на различные  стороны жизни большинство стран  условно можно объединить в две  группы:

1. страны, которые имеют законодательство общеправовой ориентации;
2. страны, которым присуще разветвленный кодекс законов.

В государствах, относящихся  к первой группе, законы как бы указывают  на пределы, в рамках которых физические и юридические лица имеют свободу  действия. Такая система общего права  была изначально сформирована в Великобритании и присутствует во многих странах, имеющих с ней традиционно тесные связи (федеральное право США, правовая система Ирландии, Индии, Австралии и ряда других стран). Деятельность компаний детально не регулируется, а также не указаны правила подготовки и публикации финансовой отчетности. Учетные стандарты в этих странах не регулируются государством, а определяются различными профессиональными организациями бухгалтеров. В странах другой группы законодательство базируется на римском праве. Данная правовая система обусловливает законы жестко детерминированного характера, физические и юридические лица должны следовать букве закона. Большинство стран вводит в ранг закона и учетные стандарты; все мероприятия в области бухгалтерского учета детализируются и достаточно жестко регламентируются. Основной задачей учета в таких странах видят исчисление государственных налогов и контроль за их уплатой. К числу таких государств относятся Германия, Франция, Аргентина и другие.

На различия в составлении  и публикации бухгалтерских отчетов  огромное воздействие оказывает  существующая в стране финансовая система, а также формы компаний и виды собственности, в которых они  находятся. Например, в Германии, Японии, Швейцарии финансовая политика определяется небольшим количеством очень  крупных банков. Последние не только удовлетворяют значительную часть  финансовых потребностей бизнеса, но и  нередко являются владельцами компаний. Например, в Германии большинство акций ряда акционерных обществ открытого типа находятся под контролем или существенным влиянием банков, в особенности таких, как «Дойче Банк», «Дрезднер Банк», «Коммерц Банк» и других.

Во Франции, Италии, Швеции и ряде других стран, где преобладают  мелкие семейные предприятия, бухгалтерский  учет имеет несколько иную ориентацию. Основными поставщиками капитала на их рынках являются как банки, так и правительственные органы, которые не только контролируют финансовые возможности бизнеса, но и выступают (при необходимости) в роли инвестора или кредитора. В вышеназванных странах фирмы должны следовать унифицированным стандартам в области учета, что обусловлено влиянием государственных органов на процессы подготовки и составления финансовой отчетности. В ряде стран (Германия, Франция и Италия) законодательство обязывает компании издавать детализированные подтвержденные аудиторами финансовые отчеты. Во Франции и Италии же правительством учреждены специальные органы для регулирования и контроля рынков ценных бумаг, что может означать существенные сдвиги в развитии финансовой отчетности, связанные с англо-американским опытом.

Еще одним фактором существования  различий в международной финансовой отчетности является налоговая система. ⁸В качестве примера подобного воздействия можно привести практику «отсроченного» налогообложения, применяемую в британской модели учета. Она заключается в том, что доход компаний, измеряемый согласно общим правилам бухгалтерского учета, нередко отличается от дохода, с которого взимаются налоги. Наиболее распространенной причиной подобного расхождения является то, что налоговая скидка на ускоренную амортизацию вычитается из дохода вне зависимости от избранного метода расчета амортизационных отчислений. Следует отметить, что и внутри британо-американской модели существуют некоторые различия в расчетах налога. Можно считать налог на всю сумму дохода, с которого он будет взиматься, и разницу между полученной суммой и той, которая будет реально выплачена в данном отчетном периоде, рассматривать как долгосрочную задолженность, или можно ограничить налоговые отчисления суммой текущего платежа. В США и Канаде применяется первый вариант, то есть «полное распределение налога». Такой подход контрастирует с практикой в Великобритании, где используется «частичное распределение налога», что составляет как бы промежуточное положение между двумя альтернативами. Такие различия существенно влияют на сопоставимость дохода после выплаты налогов между американскими и английскими компаниями. В связи с этим в США, Великобритании и других странах, применяющих британо-американскую модель учета, проблема отсроченного налогообложения вызвала серьезные обсуждения и привела к большому количеству стандартизированной документации.

В странах, где используется континентальная модель учета, правила  налогообложения в основном совпадают  с правилами учета, и поэтому  как таковой проблемы отсроченного налогообложения нет. Так, в Германии налоговое законодательство устанавливает  нормы амортизационных отчислений, основанные на ожидаемом полезном сроке  службы и применяемые для строго определенных активов. Тем не менее, в ряде случаев допускается ускоренная амортизация, например, для отраслей промышленности, производящих энергосберегающую  и предохраняющую от загрязнения  окружающую среду продукцию. Однако амортизационные отчисления, уменьшающие  прибыль до выплаты налогов, хотя и отражаются в финансовой отчетности, но проблемы отсроченного налогообложения  не вызывают. Существенные различия в  финансовой отчетности возникают при  ведении учета в условиях инфляции. В настоящее время существуют два широко используемых метода составления  финансовой отчетности:

1. учет по текущей стоимости;
2. учет по общей покупательной способности.

Наблюдаются и некоторые  различия в подходах к проблеме отражения  инфляционных процессов в финансовой отчетности. В Великобритании в конце 60-ых гг. в экономике произошли значительные изменения, связанные с ростом цен, и в период между 1971 и 1974 годами был разработан ряд документов по данной проблематике, основанных на методе общей покупательной способности. Однако в годовых балансах компаний, предоставляющих дополнительные финансовые отчеты на основе изменений общей покупательной способности, присутствовали противоречивые сведения, касающиеся смысловой нагрузки исправленных показателей. В континентальной Европе инфляционный учет не получил достаточного развития. После многочисленных дискуссий между специалистами в области бухгалтерского учета стран-членов ЕС была достигнута договоренность осуществлять учет в условиях роста цен по ценам приобретения, хотя странам-членам ЕС позволялось на свое усмотрение разрешать или запрещать компаниям оценку активов на основе данных с внесением инфляционной поправки. В целом можно отметить, что европейские страны не склонны отходить от принципов учета на основе первоначальной стоимости. В зависимости от страны применения наблюдаются существенные различия также в теории и практике консолидированного бухгалтерского учета.⁹

 Эти различия касаются  степени использования консолидированных  финансовых отчетов, определения понятия «группа» (объединение компаний) в целях применения консолидированной финансовой отчетности, характера информации, предоставляемой внешним пользователем, а также вопросов методологии.