Нематериальные активы

В стандарте рассмотрены  следующие способы приобретения:

а) отдельная покупка;

б) приобретение в процессе объединения компаний;

в) приобретение посредством  правительственного гранта;

г) создание нематериальных активов.

Отдельная покупка

Первоначальная стоимость  нематериального актива включает:

- покупную цену;

- импортные пошлины;

- невозмещаемые налоги, включаемые в стоимость приобретения;

- оплату юридических  услуг;

- затраты, напрямую  связанные с подготовкой актива  к использованию по назначению;

- вычеты, такие как  скидки и возврат переплаты.

Признание расходов в  стоимости актива прекращается, когда  актив приведен в состояние, необходимое для его использования в соответствии с планами менеджмента. В частности, в балансовую стоимость актива не включаются расходы, понесенные с момента, когда актив готов к использованию, до момента начала его фактической эксплуатации, а также первоначальные операционные убытки, понесенные вследствие временного отсутствия спроса на продукцию.

Приобретение в процессе объединения компаний

Если нематериальный актив приобретается при объединении  компаний, фактическая себестоимость  нематериального актива определяется как его справедливая стоимость на дату приобретения. При объединении компаний те активы, которые не были признаны в приобретенной компании, могут быть признаны НМА, если:

- актив отвечает критериям  признания;

- справедливая стоимость нематериального актива может быть достоверно оценена.

В случае если справедливую стоимость актива невозможно оценить, то этот актив не признается отдельно, а включается в гудвилл.

Например, наиболее надежную оценку справедливой стоимости нематериальных активов обеспечивают котировальные цены на активном рынке. В случае, когда для нематериального актива активный рынок отсутствует, справедливая стоимость нематериального актива определяется как сумма, которую предприятие заплатило бы за актив на дату приобретения в сделке между независимыми, осведомленными и желающими совершить такую сделку сторонами на основании наилучшей имеющейся информации.

При оценке справедливой стоимости нематериального актива также могут быть использованы различные  методики косвенной оценки, если они отражают текущие операции и практику в отрасли, к которой относится нематериальный актив. При оценке справедливой стоимости нематериальных активов, приобретенных в процессе объединения компаний, могут быть использованы данные независимых оценщиков, но в то же время следует иметь в виду, что наличие оценки независимого оценщика само по себе не является основанием для отдельного признания нематериального актива, если критерии для его признания, установленные стандартом, не выполняются.

Приобретение посредством  правительственного гранта

Примерами ситуаций, в  которых актив может быть приобретен посредством правительственного гранта, являются безвозмездно полученные права  посадки в аэропорту, лицензии на телерадиовещание, импортные лицензии, права на доступ к ограниченным ресурсам, предоставленные государством. В этом случае организация, согласно основному порядку учета правительственных субсидий, может признать нематериальный актив по справедливой стоимости с одновременным признанием субсидии либо в соответствии с альтернативным порядком учета признать нематериальный актив по номинальной сумме. В последнем случае в стоимость нематериального актива также будут включены любые затраты, непосредственно относящиеся к подготовке актива к предполагаемому использованию.

Обмен активами

При получении нематериального  актива в обмен на другой неденежный актив фактическая себестоимость  нематериального актива оценивается  по справедливой стоимости переданного  актива, за исключением случаев, когда  справедливая стоимость полученного актива является более очевидной. В случае, когда справедливая стоимость не может быть надежно определена, фактическая себестоимость нематериального актива оценивается исходя из балансовой стоимости переданного актива.

Создание нематериальных активов

В некоторых случаях  затраты производятся в целях  получения будущих экономических  выгод, но это не ведет к созданию нематериального актива, отвечающего  критериям признания, изложенным в  МСФО 38.

Такие затраты могут  рассматриваться как гудвилл, созданный внутри компании. Гудвилл, созданный внутри компании, не признается в качестве актива.

Иногда бывает трудно оценить, отвечает ли созданный внутри компании актив критериям признания  НМА. Часто бывает трудно определить:

- существует ли нематериальный актив, который будет создавать будущие экономические выгоды, и в какой момент времени он появился;

- стоимость нематериального  актива.

Для установления момента, с которого внутренне созданный  нематериальный актив может быть признан в финансовой отчетности, процесс создания нематериального актива подразделяется на две стадии.

1. Стадия исследований

Под исследованиями понимаются оригинальные и научные поиски, предпринимаемые  с целью получения новых научных  либо технических знаний. В частности, к исследованиям относится деятельность, направленная на получение новых знаний, поиск, оценка и окончательный отбор применений результатов исследований или других знаний, поиск альтернативных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем, услуг и т.п.

Затраты, понесенные на стадии исследований, не капитализируются (не входят в себестоимость будущего НМА), а признаются в качестве расходов периода, в котором они были произведены, поскольку на этапе исследований компания не может продемонстрировать уверенность в получении будущих экономических выгод.

2. Стадия разработок

Под разработками понимается применение результатов исследований. Как правило, фаза разработок является более продвинутой по сравнению  с фазой исследований, и в ряде случаев компания может продемонстрировать тот факт, что актив будет создавать вероятные экономические выгоды.

При этом для признания  нематериального актива на стадии разработок компания должна продемонстрировать:

а) техническую осуществимость завершения нематериального актива;

б) свое намерение завершить нематериальный актив и использовать либо продать его;

в) свою способность использовать либо продать актив;

г) то, как нематериальный актив будет создавать вероятные  будущие экономические выгоды;

д) доступность достаточных  технических, финансовых или других ресурсов для завершения разработки и для использования или продажи нематериального актива;

е) способность надежно  оценить затраты, относящиеся к  нематериальному активу, в ходе его  разработки.

С момента, когда начинают выполняться  все перечисленные условия, расходы, связанные с созданием актива, капитализируются. При этом ранее понесенные расходы, относящиеся к созданию актива и признанные в отчете о прибылях и убытках, не подлежат восстановлению и включению в стоимость нематериального актива.

В стоимость самостоятельно созданных  нематериальных активов начиная  с момента признания актива будут  включаться все расходы, необходимые  для создания актива и его подготовку к предполагаемому использованию, к которым относятся расходы:

- на материалы и услуги;

- заработная плата работников;

- на регистрацию юридических  прав;

- амортизация патентов, лицензий, используемых при создании актива.

1.4 Основные положения стандарта 38

Срок полезной службы нематериальных активов

При определении срока  полезной службы НМА компания должна принимать во внимание возможность  управления активом, динамику его жизненного цикла, технологическое устаревание, стабильность отрасли, действия конкурентов  и др.

Срок службы нематериальных активов, которые возникли у компании на основании заключенных договоров или иных прав, не должен превышать срока действия этих прав. Если права являются возобновляемыми, то срок полезной службы может включать период пролонгации при условии, что она не потребует существенных дополнительных расходов. В противном случае средства, затраченные на продление срока действия прав или договоров, должны быть отнесены на стоимость нового НМА.

В течение всего срока  службы нематериальных активов начисляется  амортизация. Стандарт не ограничивает выбор метода амортизации НМА, лишь перечисляет возможные: линейный метод, метод уменьшающегося остатка, метод списания пропорционально объему продукции. При этом необоснованным считается использование любого метода, при котором сумма накопленной амортизации будет меньше, чем при линейном методе.

Амортизационные отчисления признаются в качестве расходов, за исключением случаев, когда другие МСФО разрешают включить их в балансовую стоимость иных активов (например, амортизационные  отчисления по патенту на производство промышленной продукции могут включаться в балансовую стоимость запасов). Амортизируемая сумма определяется как разница между первоначальной и ликвидационной стоимостями актива. В отличие от основных средств для НМА по умолчанию предполагается, что ликвидационная стоимость равна нулю. Она может быть отлична от нуля в тех случаях, когда есть договоренность о покупке НМА третьей стороной в конце срока службы или для данного актива существует активный рынок, позволяющий определить ликвидационную стоимость.

Прекращение признания  НМА

НМА перестают отражаться в финансовой отчетности в случае выбытия (продажи, безвозмездной передачи и т. д.) либо когда от использования  или выбытия актива не ожидается  поступления экономических выгод. Доходы (убытки), возникающие при прекращении признания НМА, рассчитываются как разница между суммой поступлений от выбытия актива (доходы от выбытия за вычетом расходов, связанных с выбытием) и балансовой стоимостью соответствующего актива и признаются в отчете о прибылях и убытках компании.

Раскрытие информации в  финансовой отчетности

В финансовой отчетности раскрывается информация по каждому  классу НМА. При этом сведения о НМА, созданных предприятием, приводятся отдельно. Классы НМА -- группы активов, аналогичных по назначению и применению в операциях организации (бренды, лицензии и франшизы, авторские, смежные права и патенты, рецепты и формулы, НМА в стадии разработки). В бухгалтерский баланс и отчеты о движении денежных средств и о прибылях и убытках, как правило, включаются обобщенные данные, подробная же информация раскрывается в примечаниях к финансовой отчетности.

При основном методе учета  НМА компания должна отразить в отчетности:

-срок полезной службы;

-методы амортизации;

-стоимость НМА до  вычета накопленной амортизации (с учетом накопленных убытков от обесценения) и сумму накопленной амортизации на начало и конец периода;

-статьи отчета о  прибылях и убытках, в которые  включается амортизация НМА;

-сверку балансовой  стоимости на начало и конец  периода, отражающую поступление НМА, любые изменения балансовой стоимости, списания и выбытия НМА; начисленную амортизацию; разницы от пересчета стоимости активов в валюту представления отчетности и другое;

-причины, по которым  определение срока полезной службы  по отдельным НМА считается невозможным;

-описание, балансовая  стоимость и оставшийся период  амортизации для всех существенных  НМА;

-наличие и балансовая  стоимость НМА, заложенных в  качестве обеспечения обязательств;

-сумма затрат на  исследования и разработки, включенная в состав расходов периода.

Если объекты НМА  учитываются по переоцененной стоимости, то по классам активов должна раскрываться:

-фактическая дата  проведения переоценки;

-балансовая стоимость  переоцененных НМА;

-балансовая стоимость,  которая была бы включена в финансовую отчетность, если бы НМА учитывались по основному методу.

Кроме того, при проведении переоценки должна раскрываться сумма  прироста балансовой стоимости НМА  на начало и конец периода, а также  методы и существенные допущения, использованные при оценке справедливой стоимости НМА. Вне зависимости от используемого метода учета нематериальных активов МСФО 38 рекомендует раскрывать следующую дополнительную информацию:

-описание полностью  амортизированных, но все еще  используемых объектов НМА;

-краткое описание  нематериальных активов, контролируемых  компанией, но не признанных  в качестве активов вследствие  того, что они не удовлетворяют  критериям признания или из-за  того, что были приобретены либо  созданы до вступления МСФО 38 в силу (принят в 1998 году).

Переоценка

Модель переоценки не допускает первоначальное признание  нематериальных активов в суммах, отличающихся от себестоимости. Модель переоценки применяется после того, как актив первоначально признан  по себестоимости. Кроме того, модель переоценки может применяться к нематериальному активу, полученному через государственную субсидию и признанному по номинальной сумме.

То, насколько часто  производятся переоценки, зависит от колебания справедливых стоимостей переоцениваемых нематериальных активов. Если справедливая стоимость переоцененного актива существенно отличается от его балансовой стоимости, необходима дополнительная переоценка. Справедливая стоимость некоторых нематериальных активов может претерпевать значительные и постоянные изменения, что делает необходимой их ежегодную переоценку. Такие частые переоценки не нужны для нематериальных активов, справедливая стоимость которых претерпевает лишь незначительные изменения.

Если нематериальный актив переоценивается, то любая  накопленная амортизация на дату переоценки либо:

-пересчитывается заново  пропорционально изменению валовой  балансовой стоимости актива  с тем, что после переоценки  балансовая стоимость актива  была равна его переоцененной  стоимости;