Контрольная работа по " Международные стандарты учета и финансовой отчетности"

- момент признания активов;

- определение их балансовой стоимости;

- порядок расчета амортизационных отчислений;

- определение и учет снижения стоимости основных средств.

Ключевым в данном стандарте является определение основных средств. К основным средствам в международной практике относят стоимость материальных активов, которые будут использоваться в хозяйственном обороте длительное время и обеспечат компании получение экономических выгод в будущем. Если получение выгод неочевидно, то расходы на приобретение таких средств не могут признаваться активами и должны быть отнесены на уменьшение прибыли отчетного периода. 
Для определения основных средств в международной учетной практике используются три основных признака, которым должны удовлетворять причисляемые к ним активы:

- цель приобретения;

- длительность срока использования;

- наличие материальной формы.

Учет основных средств в Российской Федерации осуществляется на основе ПБУ 6/01 «Учет основных средств» (утверждено Приказом Минфина России от 30.03.01 г. № 26н), принятого в рамках программы перехода на международные стандарты учета. После принятия данного ПБУ российская система учета была существенно приближена к международным стандартам, хотя между ними все еще имеется целый ряд отличий. 
Несмотря на единую трактовку понятия «основные средства», российский учет отличается от международных стандартов подходом к оценке основных средств. Так, ПБУ 6/01 не предусматривает альтернативный подход, предполагающий оценку основных средств по их справедливой стоимости. Упуская понятие справедливой стоимости, а также ряд сходных понятий, российский учет является в принципе менее гибким, так как он не способствует проведению переоценок и приведению бухгалтерских показателей к фактическим рыночным значениям. В ПБУ 6/01 отсутствует требование к предприятиям о проведении переоценки. В результате компании сами, решая вопрос о необходимости проведения переоценки, могут не уменьшать балансовую стоимость основных средств, даже несмотря на их очевидное обесценение. В российском учете отсутствуют также требования к регулярному пересмотру метода начисления амортизации и срока полезного использования основных средств. Кроме того, в ПБУ 6/01 предусмотрен иной порядок определения амортизируемой стоимости основных средств, чем в МСФО. ПБУ 6/01 исходит из начисления амортизации по первоначальной или восстановительной стоимости, в то время как МСФО 16 учитывает еще и ликвидационную стоимость. Также не вполне оправданной, по нашему мнению, выглядит норма, предусматривающая возможность списания основных средств стоимостью не более 10 000 руб. на затраты по мере их отпуска в производство или эксплуатацию. Более логичным представляется западный подход, где большинство мелких запасных частей и оборудования для обслуживания учитываются не как основные средства, а как товарно-материальные запасы. 
Еще одним отличием МСФО от ПБУ 6/01 является подход к капитализации затрат по займам. ПБУ 6/01 предусматривает обязательную капитализацию данных затрат, в то время как МСФО 23 предусматривает как их капитализацию (причем с вычетом дохода от временного использования данных средств), так и списание на убытки отчетного периода. Проблема адекватного отражения стоимости активов в финансовой отчетности настолько велика, что для ее решения был принят специальный стандарт «Обесценение активов» (МСФО 36), которому нет аналогов в отечественном законодательстве. 
Данный стандарт предусматривает, что оценку возмещаемой суммы необходимо производить в том случае, если на отчетную дату появляется признак, указывающий на возможное обесценение данного актива. При этом предприятие должно принимать во внимание внешние и внутренние признаки. Для оценки возмещаемой суммы выбирают наибольшее из значений чистой продажной цены актива и прибыли, которую возможно получить при его дальнейшем использовании.  
Чистая продажная цена представляет собой сумму, получаемую от продажи актива в результате сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку независимыми сторонами, скорректированную с учетом дополнительных затрат, непосредственно связанных с реализацией актива. 
Прибыль, которую возможно получить при использовании актива, рассчитывается очень непривычным для российского учета методом. Она представляет собой дисконтированную стоимость оцениваемых будущих потоков денежных средств, ожидаемых в результате продолжающегося использования актива и его выбытия в конце срока полезного использования актива. В соответствии с МСФО 36 убыток от обесценения актива обнаруживается в тот момент, когда балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую сумму. После признания убытка от обесценения актива происходит и соответствующая корректировка амортизационных отчислений на основе пересмотренной балансовой стоимости.

Учет  аренды основных средств

При рассмотрении учета  основных средств необходимо остановиться не только на непосредственно принадлежащих  компании активах, но и на аспектах учета объектов, сданных в аренду. Данному вопросу посвящен МСФО 17 «Аренда». Особое внимание в стандарте уделяется тому, на чьем балансе – арендатора или арендодателя – отражается арендованное имущество. 
 
МСФО 17 выделяет два типа арендных соглашений:

- финансовую аренду – аренду, при которой происходит передача практически всех рисков и выгод, вытекающих из владения активом. Право собственности на данный актив может быть передано или не передано;

- операционную аренду, представляющую собой аренду, отличную от финансовой.

Определение типа аренды происходит в начале срока аренды. При этом исходят главным образом из содержания, а не формы договора аренды. В соответствии с МСФО аренда признается финансовой при выполнении одного из следующих условий:

- к концу срока аренды право собственности на актив переходит к арендатору;

- арендатору предоставлена возможность приобретения актива по льготной цене, причем данная возможность может быть реализована с достаточной определенностью;

- срок аренды составляет большую часть срока полезного использования актива;

- дисконтированная стоимость минимальных арендных выплат приближается к справедливой стоимости арендованного актива;

- арендованные активы носят специальный характер и подходят для использования только арендатору;

- арендатор принимает на себя убытки, связанные с отменой аренды;

- прибыли и убытки в связи с колебаниями остаточной стоимости переходят на арендатора;

- возможна повторная аренда по цене значительно ниже рыночной.

В случае финансовой аренды основное средство отражается на балансе  арендатора, а операционной аренды – арендодателя. При финансовой аренде учет у арендатора осуществляется следующим образом:

- в начале аренды актив и соответствующее обязательство в отношении будущих арендных платежей отражаются в равных суммах;

- арендные платежи разбиваются на финансирование и сокращение непогашенного обязательства. Затраты на финансирование представляют собой постоянную периодическую ставку процента, начисляемую на оставшееся сальдо-обязательство за каждый период в течение срока аренды;

- учет амортизации происходит в соответствии с МСФО 16.

У арендодателя финансовая аренда отражается следующим образом:

- дебиторская задолженность отражается в сумме, равной чистым инвестициям в аренду;

- признание дохода от аренды основано на графике, отражающем постоянную норму дохода от данных чистых инвестиций.

В случае операционной аренды у арендатора платежи по аренде отражаются в Отчете о прибылях и убытках как расходы, распределенные на равномерной или систематической основе.  
Учет у арендодателя происходит следующим образом:

- доход от аренды признается на равно мерной или систематической основе;

- амортизация начисляется в соответствии с МСФО 16.

Сравнение российского  учета аренды и учета по МСФО свидетельствует, что в отличие от международных  стандартов финансовой отчетности в России пока нет отдельного положения по бухгалтерскому учету аренды. Поэтому ее учет основывается на следующих нормативных актах:

- глава 34 «Аренда» ч. 2 ГК РФ;

- Федеральный закон от 29.10.98 г. № 164 ФЗ «О лизинге» (с изменениями и дополнениями);

- Приказ Минфина России от 17.02.97 г. № 15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга».

Отсутствие единого  нормативного акта, регламентирующего  учет аренды, а также противоречия в уже существующих затрудняют отражение операций по аренде в Российской Федерации. Гражданским кодексом РФ предусмотрено два вида аренды:

- операции по договору аренды, при которых арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение или пользование (ст. 606 ч. 2 ГК РФ);

- финансовая аренда (лизинг), при которой арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей (ст. 665 ч. 2 ГК РФ). Таким образом, в российском законодательстве, в отличие от международных норм, основой для разделения сделок на операционную и финансовую аренду служит чисто правовой подход, в то время как в МСФО превалирующим является содержание договора, а не его форма. 
Еще одним концептуальным отличием российской системы учета аренды от МСФО является норма, согласно которой предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению (ст. 31 Федерального закона «О лизинге») Применение данной нормы приводит к невозможности для стороннего пользователя определить истинное состояние дел в компании, а в результате – к снижению прозрачности финансовой отчетности. 
При совпадении подходов по отражению операционной аренды согласно МСФО и российским стандартам возникают расхождения в части отражения финансовой аренды (как на балансе лизингодателя, так и на балансе лизингополучателя). Так, в соответствии с МСФО стоимость переданного актива учитывается у лизингополучателя по справедливой стоимости, в той нее сумме отражается и обязательство по лизингу. Согласно Приказу Минфина России от 17.02.97 г. № 15 лизинговое имущество отражается на балансе лизингополучателя в сумме всех расходов (в итоге стоимость имущества завышается, так как включает в себя процентные платежи по лизинговому договору). 
Аналогичным образом на балансе у лизингодателя отражается дебиторская задолженность в полной сумме долга лизингополучателя без распределения дохода в течение срока аренды на процентные поступления и платежи по сокращению непогашенного обязательства. В результате стоимость арендуемого лизингополучателем имущества, определенная в соответствии с МСФО, становится практически несопоставимой с аналогичной стоимостью, рассчитанной согласно российским стандартам бухгалтерского учета. Все это крайне затрудняет анализ финансовой отчетности российских компаний. 
Таким образом, по нашему мнению, пока еще нельзя говорить о полном соответствии российского учета основных средств международным стандартам, хотя он значительно и приближен к ним. Это несоответствие вызвано особенностями российской экономики. Для адаптации российского учета к зарубежным стандартам необходимо определенное время. Тем не менее переход на международные стандарты становится реальностью.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2.2. Нематериальные  активы. Учет в российской и  международный практике

 

Определение нематериальных активов. Большинство из условий отнесения объекта к нематериальным активам в российской методике учета (как для кредитных, так и для коммерческих организаций) равноценны условиям, заложенным в МСФО 38. Вместе с тем в МСФО 38 отсутствует временной критерий отнесения объекта к нематериальным активам, который есть в российских стандартах. Возможно, это связано с более гибким подходом к определению срока полезного использования нематериальных активов в международной практике учета. Российские стандарты однозначно относят нематериальные активы к группе внеоборотных, а в МСФО 38 это не делается ввиду возможности более короткого срока использования для тех нематериальных активов, которые чувствительны к технологическому устареванию. В МСФО 38 нет и аналогичного российским стандартам жесткого требования к оформлению юридических прав на нематериальные активы; более того, отмечается, что это условие не является необходимым, поскольку организация может иметь возможность контролировать будущие экономические выгоды от использования нематериального актива каким-то иным способом. 
Состав нематериальных активов. Единый подход к трактовке объектов в качестве нематериальных активов (НМА) в международных и российских стандартах учета касается лишь объектов, основывающихся на исключительных авторских или патентных правах. В отношении же иных объектов налицо полное расхождение (табл. 2).  
Таблица 2. Порядок отнесения объектов к нематериальным активам 
согласно МСФО 38 и ПБУ 14/2000 

 

 

 

 

Объект учета		МСФО 38	ПБУ 14/2000
1	2		3
Исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, модель		Относится к НМА	Относится к НМА
Исключительное авторское право  на программы для ЭВМ, базы данных		Относится к НМА	Относится к НМА
Исключительное право на товарный знак		Не относится к НМА, если товарный знак создан внутри организации	Относится к НМА
Лицензии		Относятся к НМА	Не относятся к НМА
Организационные расходы		Не относятся к НМА	Относятся к НМА
Деловая репутация		Не относится к НМА, если деловая репутация создана внутри организации	Относится к НМА
Затраты по НИР		Не относятся к НМА	Относятся к НМА в случае положительного результата работ
Затраты по ОКР		Могут относиться или не относиться к НМА в зависимости от реальности получения экономических выгод	Относятся к НМА в случае положительного результата работ

 

 Оценка нематериальных активов. Несмотря на некоторую разницу в терминах, общий подход к первоначальной оценке нематериальных активов в международном и российских стандартах одинаков. 

Переоценка нематериальных активов. Согласно российским стандартам стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению. МСФО 38 допускает два варианта по отношению к переоценке: основной подход, не предполагающий переоценки, и допустимый альтернативный вариант, разрешающий переоценку. Кроме того, на объекты нематериальных активов распространяются требования МСФО 36, о которых говорилось выше. 
 Амортизация нематериальных активов. Установленные в российских стандартах методы (способы) начисления амортизации нематериальных активов соответствуют МСФО 38. Однако в МСФО 38 в отличие от российского законодательства метод начисления амортизации должен пересматриваться, по крайней мере, на конец каждого финансового года, а в случае значительного изменения в графике поступления экономических выгод от актива метод начисления амортизации должен быть изменен и скорректирована уже начисленная амортизация. Кроме того, в отличие от российских нормативных документов, МСФО 38, как говорилось выше, устанавливает более гибкий подход к сроку полезного использования нематериальных активов: для большинства нематериальных активов он ограничивается 20 годами, но допускается как гораздо больший, так и гораздо меньший срок. 
Выбытие нематериальных активов. Установленный в российском стандарте для коммерческих организаций перечень выбытия нематериальных активов несколько уже, чем в МСФО 38. Так, в ПБУ 14/2000 не сказано о выбытии нематериальных активов в результате продажи, обмена. Установленный же в российском стандарте для кредитных организаций перечень выбытия нематериальных активов в целом соответствует МСФО 38. 
 Раскрытие информации в финансовой отчетности. По сравнению с МСФО 38 в российском ПБУ 14/2000 перечень информации о нематериальных активах, необходимой для раскрытия в финансовой отчетности, более ограничен, а в Приложении 10 – совсем не предусмотрен. 
Таким образом, действующие российские стандарты бухгалтерского учета нематериальных активов отличаются от своих международных аналогов по ряду критериев. Процесс интеграции нашей страны в мировое экономическое сообщество требует от отечественных коммерческих и кредитных организаций представления отчетности, соответствующей МСФО. А это свидетельствует о необходимости, во-первых, сближения национальных стандартов учета с международными и, во-вторых, разработки качественного механизма трансформации отчетности, составленной согласно национальным стандартам, в отчетность, соответствующую МСФО.  
При проведении работы в этом направлении необходимо принимать во внимание, что МСФО представляют собой живую, развивающуюся систему, которая постоянно адаптируется к требованиям бизнеса и базируется на современных исследованиях и разработках в области бухгалтерского учета. По мнению ряда зарубежных экономистов, в настоящее время общим тенденциям развития МСФО вполне соответствует отказ от учета объектов по исторической стоимости (historical cost) и переход к учету по справедливой стоимости (fair value). Роль амортизации в этом случае будет играть так называемый тест на ухудшение (снижение) (impairment test) стоимости активов или обязательств. Но это может привести к тому, что бухгалтерский учет усложнится. Все большую роль будет играть профессиональное суждение, бухгалтеру все чаще придется применять различные оценки. Кроме того, переход к учету по справедливой стоимости потребует тесного взаимодействия бухгалтерской службы с другими службами организации, особенно с теми, которые отвечают за развитие бизнеса, оценку инвестиций и активов.