Издержки обращения в торговле

Деятельность торговых организаций направлена на перепродажу приобретенного товара. Расходами по обычным видам деятельности в торговых организациях являются расходы на продажу. В связи с этим в состав расходов на продажу (издержек обращения) в торговых организациях входят все расходы, связанные с продажей товара, за исключением стоимости самого товара и управленческих (общехозяйственных) расходов.

Во многих случаях, когда организация торговли занимается одним видом деятельности (например, только оптовой или только розничной торговлей), ведение обособленного учета общехозяйственных (управленческих) расходов для торговых организаций не является оправданным. При этом состав расходов на продажу расширяется на суммы общехозяйственных (управленческих) расходов (т.е. они включаются в расходы на продажу).

В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» при формировании расходов по обычным видам деятельности должно быть обеспечено их выделение по следующим элементам:

- материальные расходы;

- расходы на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- амортизация основных средств;

- прочие расходы.

Данные выделения по группам  являются едиными и обязательными  для всех организаций, на которых распространяется действие ПБУ 10/99. Оно используется в системе финансового учета и позволяет выделить затраты овеществленного и живого труда, что имеет большое макроэкономическое значение.

2.2 Номенклатура калькуляционных  статей затрат и их содержание

Но не все вопросы управления расходами решаются только на основе выделения затрат по элементам. Так, не представляется возможным на его  основе выявлять направления и целевое  назначение отдельных затрат. Для  решения этой задачи организации  осуществляют управленческий учет, анализ и планирование расходов по номенклатуре статей затрат. Именно каждая статья затрат показывает не только на что израсходованы средства, но и на какие цели использованы данные расходы.

Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно и закрепляется в ее учетной политике.

Учетная номенклатура статей расходов в торговых организациях может содержать  следующие статьи.

- Транспортные расходы.

К ним относятся: оплата транспортных услуг сторонних организаций  за перевозки товаров, оплату услуг организаций по погрузке товаров в транспортные средства и выгрузке из них; плата за экспедиционные операции и другие услуги; плата за временное хранение грузов на станциях, пристанях, портах, плата за обслуживание подъездных путей и складов не общего пользования.

- Расходы на оплату труда.

В эту статью относятся затраты  на оплату труда основного торгово-производственного персонала, административно-хозяйственного и управленческого персонала организации, а также затраты на оплату труда работников несписочного состава, занятых в основной деятельности.

- Отчисления на социальные нужды.

Сюда относятся обязательные отчисления по установленным законодательством  нормам государственного социального  страхования в Фонд социального  страхования Российской Федерации, Пенсионный фонд Российской Федерации и фонд обязательного медицинского страхована от затрат на оплату труда работников, включаемых в себестоимость продукции.⁶

- Амортизация основных средств.

Включаются суммы амортизационных отчислений на полное восстановление основных средств исходя из срока полезного использования по группам основных средств

- Расходы на аренду, содержание и ремонт зданий, сооружений, помещений.

Отражаются: плата за текущую аренду торгово-складских зданий, строений, помещений, сооружений, причитающаяся арендодателю; расходы на отопление, освещение, водоснабжение, канализацию и другие коммунальные услуги; расходы на содержание в чистоте помещений, уборку примыкающих к ним участков территории (дворы, улицы, тротуары); вывоз мусора. По данной статье учитываются также расходы на проведение всех видов ремонтов, в том числе по ремонту арендованных основных средств, если это предусмотрено договором.

- Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров. Включается фактическая стоимость материалов (оберточной бумаги, пакетов, клея, шпагата, гвоздей, стружки, опилок, соломы, проволоки и пр.), потребленных для подработки, переработки, сортировки, фасовки и упаковки товаров; плата за услуги сторонних организаций по фасовке и упаковке товаров; расходы на содержание холодильного оборудования (электроэнергия, вода, смазочные материалы, оплата услуг сторонних организаций по техническому обслуживанию холодильного оборудования).

- Расходы на электроэнергию, теплоснабжение, водоснабжение.

Включается стоимость электроэнергии, газа, пара, воды, израсходованных за отчетный период в торговой организации.

- Представительские расходы и расходы на рекламу.

- Потери товаров и технологические отходы.

Включаются потери товаров при перевозках, хранении и продаже в пределах норм естественной убыли.

- Командировочные расходы. По данной статье отражаются расходы, связанные с поездками работников торговой организации для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Служебные командировки осуществляются по распоряжению руководителя на определенный срок.

- Прочие расходы.

По данной статье могут включаться: затраты по уплате налогов и сборов (земельный налог, транспортный налог); амортизация нематериальных активов; расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности; плата медицинским учреждениям за осмотр работников; расходы на инкассацию денежной выручки; плата за обслуживание ККТ; оплата услуг связи; расходы на приобретение канцелярских принадлежностей; представительские расходы; расходы на подписку периодических изданий и пр.⁷

2.3 Группировка издержек обращения

Классификация издержек обращения  предполагает их группировку по группам  расходов, разделяемых по отношению  к товарообороту (переменные, постоянные); группировка в зависимости от способа их отнесения на затраты отдельных товарных групп и структурных подразделений (центрам ответственности); разделение затрат в зависимости от их влияния на налогооблагаемую прибыль; группировки по периодам, по отношению к остаткам товаров.

В зависимости от влияния на налогооблагаемую базу по налогу на прибыль расходы  подразделяют на две группы - нормируемые и ненормируемые.

С 01.01.2003 г. введено в действие положение  по бухгалтерскому учету 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», в связи с этим в методику бухгалтерского учета отдельных статей расходов на продажу внесены изменения.

Во-первых, это относится к нормируемым  расходам:

- командировочные расходы;

- представительские расходы;

- расходы на подготовку и переподготовку кадров;

- расходы на рекламу;

- расходы на страхование;

- расход топлива;

- компенсации за использование личных автомобилей для служебных поездок и др.

Нормируемые расходы учитывают в бухгалтерском  учете в сумме фактических затрат, а в налоговом учете - в сумме установленных норм. Применение ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» позволяет устранить эти различия. В соответствии с указанным положением превышение фактических расходов по лимитируемым статьям затрат (командировочные расходы, расходы на рекламу, представительские расходы, расходы на подготовку кадров и др.) над расходами, принимаемыми для целей налогообложения по налогу на прибыль приводят к возникновению постоянных разниц.⁸

Группировка по периодам предполагает деление издержек на расходы отчетного периода и расходы будущих периодов.

Расходы отчетного периода относятся  к текущему отчетному периоду, в  котором они произведены (месяц, квартал, год).

Расходы будущих периодов возникают в текущем периоде, но относятся к будущим периодам, например, арендная плата, внесенная в текущем месяце, но относящаяся к последующим месяцам или уплачиваемая за несколько месяцев вперед; оплаченные отпускные, приходящиеся на дни следующих месяцев (если предприятие не создает резерв на эти цели); плата по подписке на периодические издания, используемые в основной деятельности организации, и др.

Используемые в учете статьи разделяют по группам расходов, различающихся  по отношению к товарообороту (переменные, постоянные). Деление издержек на переменные и постоянные связано с тем, что статьи и элементы затрат зависят от объема товарооборота не одинаково.

Условно-переменные издержки увеличиваются с ростом товарооборота и уменьшаются с его снижением. Изменение условно- постоянных издержек, как правило, не зависит от товарооборота.

К переменным можно отнести транспортные расходы, так как увеличение объема продаж требует больших объемов завоза товаров и, следовательно, роста транспортных расходов. Увеличение товарооборота сопровождается ростом заработной платы, обеспечивающей стимулирование продаж, а с ростом расходов на оплату труда увеличиваются и суммы отчислений на социальные нужды, так как их размер зависит от суммы начисленной заработной платы. Поэтому расходы на оплату и отчисления на социальные нужды тоже относят к переменным затратам.

К переменным обычно также относят  расходы на хранение, подсортировку, подработку и упаковку товаров, расходы  на рекламу, потери товаров и технологические отходы.

Деление затрат на переменные и постоянные условно, потому что с изменением обстоятельств переменные издержки могут стать постоянными, а постоянные - переменными. Выбор переменных и постоянных издержек осуществляется на предприятии в каждом конкретном случае исходя из сложившихся условий.

Группировка затрат в зависимости  от способа их отнесения на издержки отдельных товарных групп и структурных  подразделений организаций называется калькуляционной группировкой. Она  выделяет прямые и косвенные расходы.

Прямыми называют такие расходы, которые можно непосредственно отнести на издержки обращения конкретных структурных подразделений организации (магазинов, складов), определенные товарные группы или другие объекты, по отношению к которым рассчитываются расходы.

В соответствии со ст. 320 Налогового кодекса РФ в целях налогообложения к прямым расходам относятся стоимость покупных товаров, проданных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров, в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения этих товаров. При этом к издержкам обращения не относится стоимость покупных товаров.

Косвенные - общие или дополнительные расходы, относящиеся ко всей организации, соотнести которые с отдельными товарами или подразделениями организации можно лишь посредством особых методов распределения или расчетным путем (расходы по заработной плате управленческого персонала, на хранение товаров, на топливо, газ, электроэнергию, амортизация и ремонт административных зданий и др.) ⁹

Группировка по отношению к остаткам товарных запасов разделяет затраты  на издержки обращения, приходящиеся на остаток товаров, и издержки, относящиеся  к проданным товарам. Причем в  издержки на остаток товаров включают лишь расходы, связанные с их приобретением (доставкой), и не включают расходы по их продаже, так как товары еще не проданы. Данное разделение позволяет определить сумму издержек, непосредственно участвующих в формировании финансового результата.

В основе группировки по отношению  к остаткам товарных запасов лежит  классификация по так называемому  «бухгалтерскому» принципу, применяемому в германской и американской торговой практике. В соответствии с бухгалтерским  принципом издержки делят на накладные и общеторговые.

Накладные издержки представляют собой  наращение расходов покупной цены товаров  до их себестоимости. С учетом требований п. 6 ПБУ 5/01 фактической себестоимостью материально-производственных запасов  признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов. Применительно к организациям торговли покупная цена товаров наращивается до их себестоимости прибавлением транспортных расходов, которые, следовательно, и относят к накладным издержкам обращения.

К общеторговым издержкам относятся  все остальные издержки, связанные  с заготовкой, хранением и продажей товаров, включая затраты по их доведению  до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (хранение, подсортировка, подработка, фасовка, упаковка), и издержки, связанные с продажей товара. Они представляют собой наращение расходов до полной стоимости товара, компенсируемой продажными ценами. В их числе расходы по заготовке и доставке материально-производственных запасов, если они не включены в цену материально-производственных запасов, установленную договором; суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов; затраты по содержанию заготовительно-складского подразделения организации; начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит); начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально производственных запасов проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов.¹⁰

В общеторговые издержки также входят расходы по оплате труда и отчисления на социальные нужды, расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, оборудования и инвентаря, амортизация основных средств, расходы на ремонт основных средств, расходы на рекламу, потери товаров и технологические отходы в пределах норм, расходы на тару, управленческие расходы и др.

Таким образом, расходы, приходящиеся на остаток товаров, состоят лишь из накладных издержек, а расходы, относящиеся к реализованным товарам, включают в свой состав как накладные, так и общеторговые издержки.

В составе калькуляционных статей издержки можно распределять по товарным группам на основе коммерческой калькуляции. Такое распределение издержек требуется для регулирования прибыльности каждой группы или наименования товаров, извлечения максимума прибыли на основе выявления наиболее прибыльных и убыточных товаров в ассортименте и правильного формирования и корректировки ценовой и финансовой политики, активного продвижения товаров на рынке посредством регулирования их конкурентоспособности.¹¹