Гармонизация финансовой отчетности в глобальной мировой экономике

■ суммы кредиторской, депонентской и дебиторской задолженностей, по которым истек срок исковой давности;

■ курсовые разницы;

■ перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий; отчисления в оценочные резервы;

■ прочие доходы и расходы.

Формирование  информации о доходах и расходах по прочим видам деятельности в текущем учете осуществляется при помощи счета 91 «Прочие доходы и расходы» с тремя субсчетами к нему: 1 — «Прочие доходы», 2 — «Прочие расходы» и 9 — «Сальдо прочих доходов и расходов». Данные раздела 1 и 2 позволяют определить показатель «Прибыль (убыток) до налогообложения» (стр. 2300).

Третий  раздел

Третий раздел (часть) отчета о прибылях и убытках позволяет раскрыть взаимосвязь между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью в соответствии с нормами ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». Для характеристики такой взаимосвязи в отчет о прибылях и убытках в соответствии с указанным ПБУ в форму отчета введены следующие показатели: «Текущий налог на прибыль» (стр. 2410), «Постоянные налоговые обязательства (активы)» (стр. 2421), «Изменение отложенных налоговых обязательств» (стр. 2430), «Изменение отложенных налоговых активов» (стр. 2450).

По статье «Текущий налог на прибыль» отражается сумма  налога на прибыль, рассчитанная по данным налогового учета, то есть показатель, сформированный с учетом ограничений состава расходов и их величины, принимаемых при налогообложении прибыли. При этом такой показатель может быть рассчитан и по данным бухгалтерского учета. Он представляет собой алгебраическую сумму условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль и постоянного налогового обязательства (актива), скорректированную на разницу между отложенными налоговыми активами и отложенными налоговыми обязательствами.

Информация  о таком показателе в текущем  учете формируется на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет  «Расчеты по налогу на прибыль», остаток по которому будет соответствовать сумме налога, которая указана в декларации по налогу на прибыль.

По статье «Постоянные  налоговые обязательства (активы)»  отражается сумма постоянного налогового обязательства (актива), формируемого на специальных субсчетах к счету «Прибыли и убытки», в частности, субсчет «Постоянное налоговое обязательство» и субсчет «Постоянный налоговый актив».

Статья «Изменение отложенных налоговых обязательств»  отражает разницу между кредитовым и дебетовым оборотами за отчетный период по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции со счетом «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчет по налогу на прибыль». При этом указанная разница обращается в увеличение, если кредитовый оборот превышает дебетовый, и в уменьшение, если имеет место обратная ситуация.

В свою очередь, по статье «Изменение отложенных налоговых активов» отражается разница между дебетовым и кредитовым оборотами по счету 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции со счетом «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчет по налогу на прибыль». При этом указанная разница обращается в увеличение, если дебетовый оборот превышает кредитовый, и в уменьшение, если имеет место обратная ситуация.

В отчете о прибылях и убытках приводится также статья «Прочее» (стр. 2460), по которой отражаются показатели, оказывающие влияние на величину чистой прибыли организации, но не упомянутые в вышеуказанных показателях отчета о прибылях и убытках. В частности:

■ налоги, уплачиваемые организациями, применяющими специальные налоговые режимы (например, ЕНВД, письмо Минфина РФ от 25.06.08 № 07-05-09/3);

■ штрафные санкции и пени, уплачиваемые организацией за нарушение налогового законодательства и иного законодательства (п. 83 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ);

■ суммы доплат (переплат) налога на прибыль в связи с обнаружением ошибок (искажений) в предыдущие отчетные (налоговые) периоды, не влияющие на текущий налог на прибыль отчетного периода (п. 22 ПБУ 18/02);

■ суммы списанных в дебет счета «Прибыли и убытки» отложенных налоговых активов (п. 17 ПБУ 18/02);

■ суммы списанных в кредит счета «Прибыли и убытки» отложенных налоговых обязательств (п. 18 ПБУ 18/02);

■ суммы административных штрафов на основании постановлений в соответствии с Кодексом об административных правонарушениях, например штрафы за неприменение контрольно-кассовой техники.

Следует отметить, что формирование информации этой части  отчета сопряжено с определенными  трудностями в силу того, что отсутствует единая система субсчетов к счету «Прибыли и убытки». В связи с этим на предприятиях выстраивают такие системы субсчетов в соответствии с профессиональным суждением бухгалтерского менеджмента.

Заключительным  этапом формирования информации основного отчета о прибылях и убытках является выявление чистой прибыли (чистого убытка) (стр. 2400). Этот показатель может быть рассчитан прямо по «Отчету о прибылях и убытках» и должен совпадать с таким же показателем в соответствующем регистре аналитического учета. Кроме того, значение этого показателя должно равняться такому же значению в бухгалтерском балансе. Иными словами, показатель «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» в течение финансового года должен быть тождествен конечному сальдо счета «Прибыли и убытки», а в конце года сумме записи по дебету счета «Прибыли и убытки» и кредиту счета «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — в случае получения прибыли или по дебету счета «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту счета — при получении убытка.

Справочная  часть отчета о финансовых результатах

Справочная  часть отчета о прибылях и убытках  включает пять показателей:

«Результат  от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода» (стр. 2510),

«Результат  от прочих операций, не включаемый в  чистую прибыль (убыток) периода» (стр. 2520),

«Совокупный финансовый результат периода» (стр. 2500),    

«Базовая прибыль (убыток) на акцию» (стр. 2900),

«Разводненная прибыль (убыток) на акцию» (стр. 2910).

Введение с 01.01.2011 г. справочной информации о «совокупном финансовом результате периода» и его составляющих направлено на сближение форм бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиями МСФО (IAS) I.

В настоящее  время правовыми нормативными актами по бухгалтерскому учету понятие «совокупного дохода» не определено. Поэтому можно воспользоваться нормой, установленной п.7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», согласно которой формирование учетной политики по неурегулированным вопросам производится на основании МСФО.

Строка «Совокупный  финансовый результат периода» определяется как сумма строк «Чистая прибыль (убыток)», «Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода» и «Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) отчетного периода», что может быть выражено формулой:

Стр. 2500 = Стр. 2400 + Стр. 2510 + Стр. 2520,

где, в свою очередь, строка 2510 заполняется по данным о  результатах дооценки основных средств  и нематериальных активов, которые не формируют показатель прибыли, но при этом происходит увеличение добавочного капитала и чистых активов организации, что признается доходом в более широком его понимании.

Показатель  строки 2520 «Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода» включает:

■ курсовые разницы, возникающие по расчетам с учредителями, если вклад в уставный капитал предусмотрен в иностранной валюте;

■ эмиссионный доход (по операциям по расчетам с собственниками).

В соответствии с МСФО (IAS) I в состав совокупного дохода включаются курсовые разницы, возникающие при пересчете финансовой отчетности подразделений, находящихся за границей. Поэтому в связи с принятием изменений в ПБУ 3/2006 по строке 2520 отражается курсовая разница, возникающая в результате пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств организации, используемых для ведения деятельности за пределами Российской Федерации.

Указанные показатели отражаются по действующим правилам в составе добавочного капитала организации, но это влияет на увеличение капитала и чистых активов организации, что также можно признать доходом.

Прибыль на акцию  является важным оценочным показателем деятельности акционерных обществ, ценные бумаги которых обращаются на фондовом рынке. Это связано с тем, что для инвесторов данный показатель является ключевым в оценке стоимости их вложений в капитал организации. Каждый инвестор ожидает отдачу от вложенного капитала, поэтому ему важно знать результаты финансово-хозяйственной деятельности организации. Абсолютная величина конечного финансового результата не позволяет однозначно оценить хозяйственную деятельность организации. Для указанных целей и предназначен показатель прибыль на акцию. Таким образом, информация о прибыли на акцию предоставляет пользователям бухгалтерской отчетности аналитическую базу для принятия ими экономических решений, а также оценки возможностей организации в отношении выплаты дивидендов акционерам.

Требование  о включении в бухгалтерскую отчетность информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, содержится в п. 27 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации».

Под базовой  прибылью (убытком) понимается часть  прибыли (убытка) отчетного периода, приходящаяся (приходящегося) на одну обыкновенную акцию в обращении. Соответственно, разводненная прибыль (убыток) — это показатель, который отражает возможное снижение уровня базовой прибыли (увеличение убытка) на одну обыкновенную акцию в последующем отчетном периоде.

Базовая прибыль (убыток) на акцию определяется как отношение базовой прибыли (убытка) за отчетный период к средневзвешенному количеству обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода.

1. Расчет базовой прибыли (убытка) за отчетный период.

Базовая прибыль (убыток) отчетного периода определяется путем уменьшения (увеличения) прибыли (убытка) отчетного периода, остающейся в распоряжении организации после налогообложения и других обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды, на сумму дивидендов по привилегированным акциям, начисленным их владельцам за отчетный период. Это означает, что показатель чистой прибыли (убытка), отражаемый по строке 2400 Отчета о прибылях и убытках, необходимо скорректировать на величину дивидендов по привилегированным акциям.

2. Расчет средневзвешенного количества обыкновенных акций в обращении (далее СКА).

Для определения  средневзвешенного количества обыкновенных акций используются данные реестра акционеров общества. При этом необходимо:

■ суммировать количество обыкновенных акций, обращаемых по состоянию на первое число каждого календарного месяца в отчетном периоде;

■ полученную сумму разделить на число календарных месяцев в отчетном периоде.

3. Расчет базовой прибыли (убытка) на акцию.

Базовая прибыль, приходящаяся на одну обыкновенную акцию, составит: Базовая прибыль руб./шт. = руб. за единицу.

Помимо базовой  прибыли (убытка) на одну акцию акционерные общества должны определять разводненную прибыль (убыток) на акцию в случаях:

■ наличия в обращении выпущенных обществом бумаг, конвертируемых в его обыкновенные акции (определенные типы привилегированных акций и конвертируемые облигации);

■ наличие заключенных обществом договоров, предусматривающих продажу обыкновенных акций по цене ниже их рыночной стоимости (договоры льготной продажи акций).

При наличии  хотя бы одного из названных обстоятельств  общества должны отдельно рассчитывать прирост базовой прибыли и СКА для каждого вида и выпуска конвертируемых ценных бумаг и льготных договоров. Прирост базовой прибыли складывается из всех расходов, которые общество перестанет осуществлять в случае проведения конвертации или исполнения льготных договоров, а также доходов, которые оно получит в результате этого. В свою очередь, приростом СКА являются все размещенные в результате конвертации обыкновенные акции. После определения указанных величин необходимо определить отношение возможного прироста базовой прибыли к возможному СКА. Если это отношение больше базовой прибыли на одну акцию, то конвертация или исполнение льготного договора имеет антиразводняющий эффект и расчет разводненной прибыли не производится. Если это отношение меньше базовой прибыли на одну акцию, то это означает, что конвертация или исполнение льготного договора имеют разводняющий эффект и производится расчет разводненной прибыли на одну акцию.

4. Расчет разводненной прибыли на одну обыкновенную акцию.

Разводненная прибыль на акцию – это сумма чистой прибыли за период, которая приходится на владельцев обыкновенных акций, разделенная на средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении, и скорректированная с учетом разводняющего эффекта всех конвертируемых в обыкновенные акции контрактов.

Организация производит расчет разводненной прибыли на акцию путем корректировки  прибыли или убытка, который приходится на держателей акций.

Для этого в  первую очередь следует рассчитать разводненную прибыль на акцию при  конвертации облигаций.

Далее определяется разводненная прибыль на акцию при  конвертации привилегированных  акций нарастающим итогом с

Наименьшее  значение разводненной прибыли на акцию  показывает, какая прибыль будет  приходиться на одну обыкновенную акцию в случае конвертации в эти акции конвертируемых облигаций общества.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Расчетная часть