Бухгалтерский учет во Франции

Тема:   Бухгалтерский учет во Франции

План:

Введение

2. Экономическое направление.

3. Управленческое направление.

4. Методологическое направление. 

Заключение

Литература

Введение

Крупнейшие представители  французской школы шли от юридического направления к экономическому. В XX в. обе ветви нашли своих последователей. В это же время под влиянием позитивизма возникает так называемое методологическое (чистое) направление, а с середины века традиционные французские идеи в области учета начинают разрушаться под влиянием американских идей.

1. Юридическое направление.

В XX в. его выразителями были Г. Фор, П. Гарнье и Р. Саватье.

Для Габриеля Фора (1910) бухгалтерский учет — это наука о методах регистрации фактов хозяйственной жизни, совершаемых хозяйствующими лицами. Этих-то лиц и хотел видеть Фор за каждым бухгалтерским счетом. Он учил, что счет независимо от названия — «реальность, открытая человеку». Отсюда управлять — значит контролировать. Контролировать — значит направлять деятельность лиц, занятых в хозяйственном процессе и связанных взаимными обязательствами. Каждый счет — это «наблюдательное гнездо» за одним или несколькими хозяйствующими субъектами. Число счетов зависит от числа лиц, связанных обязательственным правом с предприятием. Счет определяется как таблица, открываемая на конкретное лицо. Счет вертикально разделен на две части. В левой части учитывается все, что поступает, и расходы, связанные с этим, в правой — все, что отпускается, и доходы, которые при этом возникают. Счета находятся в определенной, заранее заданной координации и образуют иерархию, т.е. цепь аналитического разложения (постулат Чербони); они классифицируют дни, участвующие в хозяйственном процессе, и позволяют сортировать факты хозяйственной жизни. Счета, таким образом, становятся центральной категорией бухгалтерской науки, которую Фор предлагал переименовать в контологию, т.е. логику счетов. Она должна была обеспечить классификацию фактов хозяйственной жизни, описать события, интересующие администрацию предприятия, и выявить их результат. Основная проблема учета связана с тем. что люди, работающие на предприятии, находятся в соподчиненных отношениях, а счета, даже принимая во внимание постулат Чербони, этой соподчиненности не передают. Фор впервые в истории бухгалтерского учета (1909) предлагал децимальные (десятичные) классификации. Он же подчеркивал значение сметы (бюджета) в учете и настаивал на включении в число итоговых документов отчета о ее выполнении. При всем том Фор видел значение теории только в улучшении преподавания учета.

Пьер Гарны (1958) назовет учение Фора апогеем юридической школы. Он пытался синтезировать управленческую трактовку учета с представлениями, традиционными для французских авторов. Перечисление теоретических принципов Гарнье начинал с понятия бухгалтерского факта. Все факты он делил на юридические (договоры поставки, купли-продажи, подряда, аренды и т.д.), экономические (изменения цен, тарифов, моды) и материальные (потери от стихийных бедствий, хищений, износа основных средств, утраты качества). Факты, на которые влияет воля субъекта, называются юридическими (например, поступление материалов от поставщиков на основе договора поставки, заключенного субъектом); факты, которые зависят от внешних обстоятельств и не зависят от воли субъекта, называются экономическими; факты, вызванные бесхозяйственностью, считаются материальными. На практике преобладают юридические факты, составляющие 90% всех фактов. Методология учета сводится к описанию фактов по возможности сразу же после их возникновения во времени, числу (в натуральном и стоимостном выражении) и обстоятельствам, с ними связанным. В методологию входят классификация фактов в соответствии с общими характеристиками и их изменение в целях извлечения из них всех необходимых сведений. При этом классификация фактов определяет классификацию счетов. Одновременно Гарнье подчеркивал, что классификацию счетов можно или построить искусственно, или выполнить ее описанием объективно заданных счетов. В последнем случае она будет естественной, подобно таблице Менделеева, и благодаря этому с ее помощью можно будет предсказать (открыть) те счета, которые еще неизвестны бухгалтерии.

Все счета делятся  на две группы: счета баланса (имущества  — активные и пассивные) и счета  управления (результатные — расходов и доходов предприятия). В основе учета лежат два равенства:

Актив — Пассив = Результат,

Доходы - Расходы = Результат,

Актив — Пассив = Доходы — Расходы = Результат¹.

Горизонтальное сечение  счетов (актив — пассив и расходы  — доходы) обусловлено различием в отношении момента движения ценностей, закрепленных за субъектами хозяйственного процесса. На счетах актива и пассива учитываются конкретные ценности, и счета эти имеют реальное содержание. Счета доходов и расходов отражают движение средств, а не сами средства, поэтому эти счета фигурируют в учете только до тех пор, пока длится установленный отчетный период. Это приводит к построению дифференциального баланса, лежащего в основе «национального счетоводства» (макроучета).

Гарнье считал, что баланс (актив и пассив) — это следствие счета «Убытки и прибыли». Люди, по его мнению, ошибочно предпочитают следствие (баланс) причине.

Подчеркивая различие результатных и  балансовых счетов, Гарнье требовал, чтобы  каждый факт хозяйственной жизни  отражался не только на балансовых — постоянных, но и на результатных счетах. Таким образом, возникают два параллельных учета: учет имущества и учет оборота. (Гарнье считал, что эта параллельность и дает объяснение двойной бухгалтерии.) Дифференциальный баланс — центральное понятие, охватывающее все объекты бухгалтерского учета.

Существенными были замечания Гарнье относительно ценности информации. «Бухгалтер, — учил он,— работает для того, кто придет после него», т.е. для администрации, которая будет использовать, анализировать его данные. Подчеркивая значение анализа, Гарнье справедливо отмечал, что для бухгалтера срок отчета важнее времени, затраченного на получение данных. Отсюда проблема эффективности бухгалтерского учета состоит не в экономии времени на решение учетных задач, а в предоставлении администрации максимально возможной информации с удовлетворительной точностью и в максимально сжатые сроки (правило Гарнье). Далее Гарнье сформулировал следующий закон:

• ценность бухгалтерской информации убывает пропорционально квадрату времени, потраченному на ее получение.

Репе Саватье (1967) — известный французский юрист — уделял большое внимание учету. Он постоянно подчеркивал, что бухгалтер имеет дело не с имуществом, а с правами на него. «Идея о том, что имуществом в действительности являются права,— писал Саватье,— не вошла еще полностью в юридическое сознание». И в связи с этим «учет,— с его точки зрения,— представляет собой цифровое выражение динамики определенных правовых ситуаций». При этом учет, превращая имущество в права на имущество, приводит к тому, что «из всех качеств предмета сохраняется только одно; его стоимость, подлежащая учету, выраженная в определенных денежных единицах». Бухгалтерский учет «представляет собой главным образом отражение динамики требований и обязательств». Требования отражаются в активе, обязательства — в пассиве баланса. «Соотношением требований и обязательств определяется экономическая устойчивость предприятия». И «баланс,— как гласит следующее определение,— представляет собой отражение в данных учета юридического положения предприятия на данный момент. Одна сторона баланса посвящена анализу актива, другая — анализу пассива». Факты хозяйственной жизни фиксируются в учете. «Каждая запись соответствует юридическому действию, в результате которого прекращается или возникает требование либо долг», при этом «требование является движущим элементом». Саватье совершенно справедливо подчеркивал значение теории вероятностей при заключении договоров и их отражении в учете (например, договор страхования).

К заслугам Саватье следует отнести  критику современной системы учета: момент возникновения обязательства не совпадает с моментом составления первичного документа и тем более с моментом его записи в регистрах бухгалтерского учета; «учет то опережает реальные отношения, то запаздывает»; гарантии, предоставляемые покупателю, не отражаются в учете; бухгалтерские записи фиксируют только исполненные обязательства и только измеряемые в деньгах; обязательства, вытекающие из договоров, не получают полного отражения; одно и то же имущество, но сданное внаем и свободное от найма, имеет разную ценность (первое значительно меньше, чем второе), но в учете этот разрыв игнорируется; некоторые очевидные экономические преимущества (например, монопольное право на производство или продажу того или иного товара) не получают отражения в учете; обеспечения обязательств не отражаются в учете — в балансе не фиксируют поручительства (как данные, так и полученные); непредвиденные обстоятельства могут быть компенсированы путем образования резервов, но их величину можно устанавливать только условно; не раскрывается срочность платежей; оценка по себестоимости не отражает величину стоимости, прибавленной в процессе обработки, и тем самым «результаты производства всегда остаются скрытыми»; денежный измеритель не стабилен и потому не реален, складывая цены прошлого года (века) с ценами нынешними, бухгалтерия получает условные числа, лишенные реального содержания и не отражающие текущих обязательств; амортизация, начисляемая по условным ставкам, искажает и стоимость имущества, и финансовые результаты».

Придавая огромное значение юридическим  аспектам учета, ряд видных ученых выдвинул идею формирования бухгалтерского права  как отдельной отрасли права, призванной регламентировать деятельность бухгалтеров и учетные принципы, которыми они руководствуются.

2. Экономическое направление.

Представители этого направления  составили четыре школы. Первая выводила учет из понятия капитала (Ш. Пангло); вторая — из категории стоимости (Ж. Б. Дюмар-ше); третья — из хозяйственных операций или фактов хозяйственной жизни (Р. Делапорт) и, наконец, четвертая — из определения предприятия (Ж. Фламминк, Ж. Фурастье). Исторически представление о бухгалтерии как средстве (инструменте) учета капитала преобладало, но затем «микроскоп исследовательской мысли» попытался разложить его на элементы и обнаружил субстанцию капитала, его составляющую — стоимость. Еще более тщательный анализ раскрыл в составе стоимости ее элементы — хозяйственные операции, или факты хозяйственной жизни. Это был предел анализа, за которым последовал синтез. Понадобилось вновь объединить все экономические представления об учете, синтезировать теорию о природе хозяйственной деятельности каждого предприятия.

Капитал — предмет учета. В период между двумя мировыми войнами Шарль Пангло внимательно исследовал юридическую теорию бухгалтерского учета. Он считал неоправданной аргументацию, основанную на обязательственном праве. Она, по мнению Пангло, искажала реальные связи, сложившиеся между собственником и агентом. Это объяснялось тем, что служащий не является третьим лицом, и счет агента не может быть счетом дебитора, а также тем, что нельзя отождествлять административные отношения служащих с договорами гражданского права. Агенты вкладывают труд, но это нельзя рассматривать как вклад имущества. Счет агента не может существовать на предприятии, так как согласно договору найма счет агента должен быть кредитором за все, что предприятие обязано ему предоставить по договору, и дебитором за полученные от него услуги, что с правовой точки зрения абсурдно. Отождествление агентов и дебиторов как должников противоречит идее права. Кроме того, такие блага, как, патенты, расходы и доходы будущих периодов, расходы по организации фирмы (учредительные расходы), таковы, что за ними никто не стоит и стоять не может. Таким образом, анализируя отношения между учетом и правом, Пангло пришел к выводу, что интерпретация первого как продолжения второго ошибочна. Такие юридические понятия, как имущество, право собственности, фигурируя в бухгалтерском учете, имеют совершенно иной смысл. «Учет, — писал он,— это надстройка, право — базис. Учет завершает право, но не тождествен ему». Вместе с тем право дает смысловую интерпретацию для бухгалтерии, но у последней самостоятельная жизнь, и эта жизнь связывает ее не с правом, а с политической экономией. Более того, бухгалтерский учет — это только ее раздел, т.е. прикладная политическая экономия. И как последняя имеет своим предметом капитал, точно так же все понятия бухгалтерского учета должны быть выведены из понятия капитала. «Бухгалтерский учет,— писал Пангло,— зеркало капитала», и только эта категория позволяет объяснить природу счетов. «Бухгалтерский учет,— утверждал он,— очень восприимчивый (чувствительный) инструмент, предназначенный для постоянного измерения (наблюдения) масс, составляющих капитал предприятия, а также для выявления причин (сил), влияющих на эти изменения».

Ж. Б. Дюмарше и природа  стоимости в бухгалтерском учете. Реакцией на юридическое направление была и деятельность Жана Батиста Дюмарше (1874—1946). Он развивал свои взгляды, опираясь на труды О. Конта и Г. Спенсера, и потому назвал свою теорию позитивной. Учет, по мысли Дюмарше,— чисто экономическая, а не юридическая доктрина, оборотная сторона политической экономии. Ее предмет — valeur; это слово имеет два смысла: полит-экономический — стоимость и бухгалтерский — оценка. Таким образом, в бухгалтерском учете эта чисто экономическая категория получает строго определенный количественный смысл. Однако поскольку оценка выступает как предмет, а не как цель учета и задана бухгалтерскому учету извне, то она не есть плод творчества бухгалтера, а только позволяет ему объединить различные объекты, попадающие в круг внимания бухгалтеров. Только оценка (стоимость) является общей, присущей всем объектам субстанцией. Вне оценки (стоимости) нет и учета. «Продукт хозяйственной деятельности,— писал Дюмарше,— экономически определяется как совокупность некоторых единиц стоимости, изменяющихся в пространстве и во времени». В качестве измерителей возможны: золото на короткий промежуток времени и хлеб — на длительный. В практической жизни учетным измерителем, мерой стоимости могут быть только деньги. С их помощью регистрируется движение самых разнообразных вещей. Появление денег ликвидировало непосредственный обмен (мену), и вместо этого акта возникли два — покупка и продажа. Дюмарше сознательно не рассматривал договорные отношения, возникающие между участниками хозяйственного процесса, считая, что они не входят в сферу бухгалтерского учета. В качестве оценки выступает не стоимость, а цены; при этом для Дюмарше цена — дифференциальная производная стоимости и времени.