Бухгалтерский учет и анализ затрат на выполнение работ и оказание услуг

В журнале – ордере № 10 отражают все производственные затраты  по их элементам с кредита соответствующих  материальных и расчетных счетов. При этом в журнале – ордере № 10 записывают лишь те суммы кредитовых оборотов материальных и расчетных  счетов, которые относятся в дебет  одного из счетов затрат на производство. В журнале отражают также все внутренние обороты по счетам затрат.

В журнале – ордере № 10 используется шахматная форма  записей затрат, что обеспечивает получение сводных данных о затратах – и по отдельным элементам  затрат, и по статьям калькуляции.

Выше отмечалось, что в  этом журнале отражаются лишь те кредитовые обороты материальных и расчетных  счетов, которые относятся в дебет  счетов затрат на производство. Кредитовые обороты материальных и расчетных  счетов, которые относятся в дебет  непроизводственных счетов, регистрируют в журнале – ордере № 10/1. По окончании  месяца в журнал – ордер № 10/1 переносят и итоговые записи журнала  – ордера № 10. Общие итоги обоих  журналов разносят затем по счетам главной книги.

Организация аналитического учета затрат на производство продукции (выполнения работ, оказания услуг) зависит  в основном от степени централизации  учета, применяемого метода калькулирования  себестоимости продукции, уровня механизации  и автоматизации учетных работ, организации внутрихозяйственного расчета.

Аналитический учет затрат по счету 20 "Основное производство" ведут по статьям калькуляции  по объектам учета затрат и подразделением предприятия в карточках, свободных  листах или книгах различных форм.

Бухгалтерия предприятия  на основании ведомостей распределения  сырья, материалов, заработной платы, получаемые в результате обработки первичных  документов, осуществляет сводный учет затрат на производство продукции.

Затраты группируют по видам  продукции, оказанием услуг, выполнением  работ и цехам.

При составлении калькуляций  фактической себестоимости продукции  данные сводного учета используют для  контроля за выполнением плана по себестоимости всей продукции (выполненных  работ, оказанных услуг) и отдельных  видов продукции, работ, услуг.

Для ведения сводного учета  затрат применяют ведомость сводного учета затрат. Остатки незавершенного производства по каждой калькуляционной  статье переносят в ведомость  отчетного месяца из ведомости предыдущего. Затраты за отчетный месяц, себестоимость  окончательного брака и недостач незавершенного производства на конец  месяца определяют в соответствующих  разработочных таблицах. Фактическую  себестоимость готовой продукции (выполненных работ, оказанных услуг) по каждой статье затрат рассчитывают следующим образом: к остатку  незавершенного производства на начало месяца прибавляют фактические затраты  за отчетный месяц, вычитают себестоимость  окончательного брака и суммы  недостач и остатков незавершенного производства на конец месяца.

В нашей стране состав себестоимости  продукции регламентируется государством.

Основные принципы формирования этого состава определены в Законе «О налоге на прибыль предприятий  и организаций» и конкретизированы в Положении о составе затрат с изменениями и дополнениями, внесенными в это Положение, и  Положении «Расходы организации», которые  четко определены издержки, относимые  на себестоимость продукции, и затраты  производимые за счет собственных источников финансирования (прибыли организаций, фондов специального назначения, целевого финансирования и целевых поступлений  и др.).

Регламентирующая роль государства  по отношению к себестоимости  продукции проявляется также  в установлении норм амортизации  основных средств, тарифов отчислений на социальные нужды и др.

В настоящее время в  России формируется четырехуровневая система нормативного регулирования  бухгалтерского учёта, каждый из которых  определенным образом влияет на учёт затрат и калькулирование себестоимости.

Первый уровень (законодательный).

Гражданский кодекс Российской Федерации часть первая от 30 ноября 1994 г. N 51-ФЗ, часть вторая от 26 января 1996 г. N 14-ФЗ, часть третья от 26 ноября 2001 г. N 146-ФЗ и часть четвертая  от 18 декабря 2006 г. N 230-ФЗ.

Гражданским кодексом РФ регулируются правила оформления и выполнения договоров гражданско-правового  характера. Строительно-монтажные работы, как правило, ведутся в соответствии с договорами.

Налоговый кодекс Российской Федерации часть первая от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ и часть вторая от 5 августа 2000 г. N 117-ФЗ, включая 25 Главу второй части НК.

В соответствии с главой 25 НК РФ, налогоплательщики обязаны  вести налоговый учет. Одним из существенных элементов налогового учета является ведение аналитических  регистров налогового учета. Глава 25 НК РФ не определяет формы регистров, а указывает только общие требования к ним. Указывается, что налогоплательщик самостоятельно разрабатывает формы  аналитических регистров налогового учета и утверждает их в качестве приложения к учетной политике.

Федеральный закон от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ "О бухгалтерском  учете" (действует с даты его  официального опубликования – 28 ноября 1996 года) является основным нормативным  документом, регулирующим бухгалтерский  учет в России.

В соответствии с Законом  общее методологическое руководство  бухгалтерским учетом в России осуществляет Правительство Российской Федерации.

Второй уровень (нормативный) составляют положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, в которых излагаются принципы и основные правила бухгалтерского учета.

Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), которые регламентируют правила отражения в бухгалтерском  учете и отчетности тех или  иных учетных показателей, разрабатывает  и утверждает Министерство финансов РФ.

Положение по бухгалтерскому учету "Учет договоров строительного  подряда" (ПБУ 2/2008) (утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации  от 24.11.2008 № 116н) устанавливает правила  отражения в бухгалтерском учете  и отчетности операций застройщиков и подрядчиков, связанных с выполнением  договоров подряда (контрактов) на капитальное  строительство, определяет, что является объектом бухгалтерского учета по договору на строительство, как производятся учет расчетов и затрат по строительству. Положение устанавливает правила  определение дохода и финансового  результата по договорам строительства.

Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденное приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999г. №33н, устанавливает  правила формирования в информации о расходах, в бухгалтерском учете  учет расходов организуется по статьям  затрат, перечень которых устанавливается  организацией самостоятельно.

Третий (методический) уровень  образуют инструкции, рекомендации и  аналогичные методические указания по ведению бухгалтерского учета, которые  принимаются Минфином РФ, федеральными органами исполнительной власти. К  документам этого уровня относятся  План счетов бухгалтерского учета и  инструкция по его применению, инструкции по заполнению форм бухгалтерской отчетности, Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, Указания по отражению в бухгалтерском  учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета  финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000 г. № 94н, прямые расходы, связанные  непосредственно в выпуском продукции, выполнением работ, оказанием услуг, списываются на счет 20 "Основное производство" с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда  и других счетов. Косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием производства, списываются на счет 20 "Основное производство" со счетов 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы".

Четвертый уровень составляют организационно-распорядительные документы, формирующие учетную политику предприятия; которые разрабатываются самим  предприятием или консультационными  фирмами по заказу предприятия. Документами  этого уровня, являются приказы, распоряжения, рабочие инструкции указания по учету  конкретных объектов или операций на предприятии, внутренние рабочие документы  организации, первичные, вторичные  документы и регистры бухгалтерского учета.

Организации самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли  и других особенностей деятельности, руководствуясь законодательством  Российской Федерации о бухгалтерском  учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет.

Даже из простого перечисления слагаемых затрат, образующих себестоимость  продукции (работ, услуг), видно, что  они не одинаковы не только по своему составу, но и по значению в изготовлении продукта, выполнении работ и услуг. Одни затраты непосредственно связаны  с производством продукции (затраты  сырья, материалов, оплата труда рабочих  и др.), другие - с управлением и  обслуживанием производства (расходы  на содержание аппарата управления, на обеспечение производственного  процесса необходимыми ресурсами, на содержание основных средств в рабочем состоянии  и т.д.), а третьи, не имея непосредственного  отношения к производству, все-таки по действующему законодательству включаются в издержки производства (отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, социальные нужды населения  и др.). Кроме того, часть затрат прямо включается в себестоимость  конкретных видов готовых изделий, а другая часть, в связи с производством  нескольких видов продукции, - косвенно. Поэтому для эффективной организации  управленческого учета необходимо применять экономически обоснованную классификацию затрат по определенным признакам. Это поможет не только лучше планировать и учитывать затраты, но и точнее их анализировать, а также выявлять определенные соотношения между отдельными видами затрат и исчислять степень их влияния на уровень себестоимости и рентабельности производства.

Калькулирования - это совокупность приемов учета затрат на производство и исчисления себестоимости готовой  продукции.

Процесс калькулирования  состоит из трех этапов:

- Исчисление себестоимости  всего объема выпущенной продукции 

- Исчисление себестоимости  каждого вида продукции 

- Исчисление себестоимости  единицы продукции. 

В настоящее время в  России используется следующие основные методы учета затрат:

- попередельный 

- позаказный 

- попроцессный (простой) 

- нормативный

Попередельный метод учета  затрат используется в массовых производствах  с последовательной переработкой сырья  и материалов (нефтепереработка, металлургия, химическая, текстильная промышленность и др.), которая осуществляется в  несколько стадий (фаз, переделов).

Передел - совокупность технологических  операций, в результате которых сырье  и материалы превращаются в полуфабрикаты  или готовую продукцию.

Полуфабрикат - промежуточное  звено в цепочке от материалов, до готовой продукции.

Сущность метода заключается  в следующем: прямые издержки производства формируются (отражаются в учете) не по видам продукции, а по переделам. Отдельно исчисляется себестоимость  продукции каждого передела (даже если речь идет о выпуске нескольких видов продукции). Косвенные расходы распределяются пропорционально установленным базам. Перечень переделов обуславливается особенностями технологического процесса.

Продукция, полученная в  каждом переделе (кроме последнего) является полуфабрикатом собственного производства. Поэтому различают  полуфабрикатный и бесполуфабрикатный варианты исчисления себестоимости.

Полуфабрикатный метод калькуляции  позволяет учитывать затраты  по каждому переделу и движение полуфабрикатов из цеха в цех. Полуфабрикаты входят в себестоимость продукции отдельной  статьей, т.е. себестоимость продукции  каждого передела состоит из затрат передела и себестоимости полученных полуфабрикатов.

Бесполуфабрикатный метод  учитывает исключительно затраты  по каждому переделу.

Остатки незавершенного производства на конец периода определяются путем  инвентаризации передела. Себестоимость  единицы каждого вида продукции  калькулируется комбинированным или  одним из пропорциональных способов.

Позаказный метод учета  затрат используется в индивидуальном и мелкосерийном производстве сложных  изделий (судостроение, машиностроение).

Заказ - документально оформленное (бланк заказа) распоряжение на выполнение производственного заказа.

Сущность метода: на предприятии  путем заполнения специальных бланков  открываются заказы. Принятые к исполнению заказы регистрируются и им присваивается  номер. После открытия заказа вся  документация по нему составляется с  указанием кода заказа. Копия извещения  об открытии заказа передается в бухгалтерию, где составляется карта аналитического учета издержек производства по заказу.

Прямые основные издержки производства учитываются в разрезе  калькуляционных статей по производственным заказам. Остальные издержки учитываются  по местам возникновения и в дальнейшем включаются в себестоимость заказов  путем распределения. До выполнения заказа все производственные расходы, которые к нему относятся, считаются  незавершенным производством.