Бухгалтерский и налоговый учет поступления и реализации товаров при осуществлении оптовой торговли

Дата отражения выручки от реализации определяется в соответствии с учетной политикой организации, но не может быть позднее установленных предельных дат.

Согласно ч. 1 п. 32 Инструкции № 102 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором признаны соответствующие им доходы, независимо от даты проведения расчетов по ним. Таким образом, в текущем месяце стоимость приобретения реализованных товаров списывается в состав расходов по текущей деятельности с отражением по дебету счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг») и кредиту счета 41 «Товары» (абз. 2 п. 8, абз. 3 ч. 1 п. 9, ч. 1 п. 35 Инструкции № 102, ч. 10 п. 32 Инструкции № 50).

Затраты по производству и реализации товаров определяются на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета) и отражаются в том налоговом периоде, к которому они относятся (принцип начисления), независимо от времени (срока) оплаты (предварительная или последующая) (п. 2 ст. 130 НК).

Управленческие расходы отражаются по дебету счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-5 «Управленческие расходы») и кредиту счетов 25 «Общепроизводственные затраты» (в части условно-постоянных косвенных общепроизводственных затрат), 26 «Общехозяйственные затраты», 44 «Расходы на реализацию» (ч. 2 п. 35 Инструкции № 102).

Расходы на реализацию отражаются по дебету счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-6 «Расходы на реализацию») и кредиту счета 44 «Расходы на реализацию» (ч. 3 п. 35 Инструкции № 102).

Транспортные расходы, подлежащие согласно учетной политике списанию на расходы по реализации, подлежат распределению (абз. 1, 3 п. 12 Инструкции № 102). 

 

НДС

Обороты по реализации товаров на территории Республики Беларусь признаются объектами налогообложения НДС на основании подп. 1.1 ст. 93 НК.

Налоговая база при реализации приобретенных товаров ниже цены приобретения определяется исходя из цены их реализации (ч. 1 п. 3 ст. 97 НК).

Момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав независимо от даты проведения расчетов по ним, если иное не установлено главой 12 НК.

Днем отгрузки товаров признаются:

● дата их отпуска покупателю (получателю или организации (индивидуальному предпринимателю), осуществляющей перевозку (экспедирование) товара, или организации связи), если продавец не осуществляет доставку (транспортировку) товаров либо не производит затрат по их доставке (транспортировке);

● дата, определяемая в соответствии с учетной политикой организации (решением индивидуального предпринимателя), но не позднее даты начала их транспортировки – в иных случаях (п. 1 ст. 100 НК).

Сумма исчисленного из выручки от реализации товаров НДС отражается по дебету счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-2 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг») и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (ч. 7 п. 70 Инструкции № 50). 

 

Акцизы

Согласно подп. 1.1 ст. 113 НК объектами налогообложения акцизами признаются подакцизные товары, производимые плательщиками и реализуемые (передаваемые) ими на территории Республики Беларусь.

Момент фактической реализации подакцизных товаров определяется как приходящийся на налоговый период день отгрузки (передачи) подакцизных товаров (ч. 1 п. 1 ст. 118 НК).

Днем отгрузки товаров признается дата их отпуска со склада, осуществленного в установленном порядке (ч. 2 п. 1 ст. 118 НК). 

 

Сбор, обезвреживание и (или) использование отходов

Согласно абз. 1 подп. 1.2 Указа Президента Республики Беларусь от 11 июля 2012 г. № 313 «О некоторых вопросах обращения с отходами потребления» (далее – Указ № 313) юридические лица, осуществляющие ввоз товаров согласно приложению 1 к Указу № 313, а также ввоз потребительских товаров, упакованных в пластмассовую, стеклянную тару, тару на основе бумаги и картона, обязаны обеспечивать сбор, обезвреживание и (или) использование отходов, образующихся после утраты потребительских свойств товаров, названных в приложении 1 к Указу № 313, и пластмассовой, стеклянной тары, тары на основе бумаги и картона, в которую упакованы ввезенные потребительские товары.

В соответствии с абз. 2 подп. 1.6 Указа № 313 юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям, осуществляющим самостоятельный сбор отходов товаров и тары, поименованных в приложении 1 к Указу № 313, выплачивается компенсация расходов по сбору таких отходов при условии их дальнейшего обезвреживания и (или) использования на территории Республики Беларусь. Компенсация выплачивается из средств, поступивших на текущий (расчетный) счет оператора в виде платы за организацию сбора, обезвреживания и (или) использования отходов товаров и тары (абз. 1 подп. 1.6, абз. 3 подп. 1.2 Указа № 313).

Реализация товаров в бухгалтерском учете отражается следующими записями:  

 

Дебет	Кредит	Содержание хозяйственной операции
62	90-1	Отражена выручка от реализации товаров
90-4	41	Списана себестоимость реализованных товаров
90-2	68	Начислен НДС
90-3	68	Начислены акцизы
90-5, 90-6	25, 26, 44	Списаны управленческие расходы и расходы на реализацию товаров

 

 

Пример

Организация оптовой торговли ООО «Венера» приобрела для последующей реализации у иностранного производителя (резидент Республики Польша) кондитерские изделия (шоколад) на сумму 18 000 долл. США.

8 января 2014 г. товар помещен под  таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления организацией.

При ввозе товаров и помещении их под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления организацией 8 января 2014 г. уплачены:

таможенный сбор за совершение таможенных операций – 211 000 руб.;

ввозная таможенная пошлина – 25 520 000 руб.;

налог на добавленную стоимость – 17 790 000 руб.

Для доставки приобретенных товаров организация привлекла белорусского перевозчика. Товар доставлен на склад организации 9 января 2014 г. Стоимость перевозки согласно акту выполненных работ от 9 января 2014 г. составила 9 000 000 бел. руб. (в т.ч. НДС 20 % – 1 500 000 руб.). Расчет с перевозчиком произведен 9 января 2014 г.

13 января 2014 г. ООО «Венера» оплатило  товар нерезиденту в полной  сумме.

В соответствии с учетной политикой организации учет товаров ведется по покупным ценам, товары принимаются к учету на дату их фактического получения на склад. Затраты, связанные с приобретением товаров, относятся на увеличение их стоимости.

Курс доллара, установленный Национальным банком Республики Беларусь, составил:

на 9 января 2014 г. – 9 530 руб. за 1 долл.;

на дату проведения расчетов с нерезидентом (13 января 2014 г.) – 9 540 руб. за 1 долл.

В следующем месяце ООО «Венера» реализовала весь приобретенный товар другой оптовой организации ЧТУП «Лика» (резиденту Республики Беларусь). Стоимость реализованного товара с учетом НДС (20 %) составила 335 500 000 руб.

Доставка товара осуществлялась транспортом ЧТУП «Лика». Товар отпущен покупателю 4 февраля 2014 г.

Дата отражения выручки от реализации товаров в соответствии с учетной политикой – даты их отпуска покупателю.

Оплата за реализованный товар поступила 7 февраля 2014 г. в полной сумме. 

 

Рассмотрим бухгалтерский и налоговый учет поступления и реализации товара ООО «Венера».

Учетная оценка активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации производится в официальной денежной единице Республики Беларусь (п. 1 ст. 12 Закона Республики Беларусь от 12 июля 2013 г. № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З)).

Оценка имущества и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производится в белорусских рублях путем пересчета иностранной валюты по официальному курсу, устанавливаемому Национальным банком Республики Беларусь на дату совершения хозяйственной операции (п. 3 Инструкции по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 27 декабря 2007 г. № 199 (в ред. от 6 июня 2011 г.)).

Расходы, связанные с приобретением товаров (в частности, таможенные сборы и пошлины, транспортные расходы, расходы по хранению на СВХ) отражаются дебету счета 41 «Товары» в соответствии учетной политикой организации (Письмо № 15-1-18/15-1).

В отношении товаров, помещаемых под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, обязанность по уплате ввозных таможенных пошлин, налогов возникает у декларанта с момента регистрации таможенным органом таможенной декларации и прекращается в т.ч. в случае уплаты таможенных пошлин, налогов в размерах, установленных Таможенным кодексом таможенного союза (далее – ТК ТС) (п. 1 ст. 211, п. 2 ст. 80 ТК ТС).

Суммы уплаченных таможенных сборов и пошлин могут учитываться на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-5 «Расчеты по прочим платежам в бюджет») (п. 53 Инструкции № 50).

Ввоз товаров на территорию Республики Беларусь признается объектом обложения НДС (подп. 1.2 ст. 93 НК). Взимание НДС при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь, за исключением ввоза с территории государств – членов таможенного союза, осуществляется таможенными органами (п. 1 ст. 95 НК).

Налоговая база НДС, взимаемого таможенными органами при ввозе товаров, определяется исходя из их таможенной стоимости; сумм таможенных пошлин, подлежащих уплате; сумм акцизов (по подакцизным товарам), подлежащих уплате (п. 1 ст. 99 НК).

Основанием для принятия к вычету НДС, взимаемого таможенными органами, служат декларации на товары с отметками таможенного органа о выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой и копии платежных документов, подтверждающих факт уплаты НДС (п. 3 ст. 104, п. 5 ст. 107 НК).

Причитающиеся к оплате, оплаченные организацией суммы НДС отражаются по дебету счета 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» и кредиту счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» – на сумму НДС, уплаченную на основании таможенной декларации при ввозе основных средств, нематериальных активов, товаров, других активов (далее – товары) на территорию Республики Беларусь.

Пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков) в официальную денежную единицу Республики Беларусь производится организациями (за исключением Национального банка Республики Беларусь, банков) по официальному курсу официальной денежной единицы Республики Беларусь по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Национальным банком Республики Беларусь, на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату (п. 3 ст. 12 Закона № 57-З).

Подпунктом 1.1 Декрета Президента Республики Беларусь от 30 июня 2000 г. № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц» (в ред. от 28 января 2010 г.; далее – Декрет № 15) установлено, что при изменении Национальным банком Республики Беларусь курсов иностранных валют на дату совершения операции, а также на дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период производится переоценка кредиторской задолженности в иностранной валюте по расчетам с поставщиками за товары.

Курсовые разницы, возникшие при переоценке обязательств перед нерезидентом, выраженных в иностранной валюте, включаются в состав доходов и расходов по финансовой деятельности и учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (подп. 1.2.3 Декрета № 15; п. 15 Инструкции № 102).

В соответствии с подп. 3.17 ст. 128, подп. 3.24 ст. 129 НК положительные и отрицательные курсовые разницы, возникающие при переоценке активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, определяемые в порядке, установленном законодательством, включаются в состав внереализационных доходов и расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

Для выявления финансового результата (прибыли или убытка) от текущей деятельности используется субсчет 90-11 «Прибыль (убыток) от текущей деятельности» счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (п. 70 Инструкции № 50).

Субсчет 91-5 «Сальдо прочих доходов и расходов» предназначен для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный период (ч. 12 п. 71 Инструкции № 50). 

 

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Бухгалтерские записи 8 января 2014 г.
Уплачен таможенный сбор за совершение таможенных операций	68-5	51	211 000	Платежное поручение, выписка банка по расчетному счету
Уплачена ввозная таможенная пошлина	68-5	51	25 520 000	Платежное поручение, выписка банка по расчетному счету
Уплачен «ввозной» НДС	18	51	17 790 000	Платежное поручение, выписка банка по расчетному счету
Бухгалтерские записи 9 января 2014 г.
Оприходованы приобретенные товары (18 000 долл. x 9 530 руб.)	41	60	171 540 000	Грузовая таможенная декларация, CMR, инвойс, бухгалтерская справка-расчет
Отнесена на увеличение стоимости товаров ввозная таможенная пошлина	41	68-5	25 520 000	Грузовая таможенная декларация, бухгалтерская справка-расчет
Отнесен на увеличение стоимости товаров таможенный сбор за совершение таможенных операций	41	68-5	211 000	Грузовая таможенная декларация, бухгалтерская справка-расчет
Принят к вычету НДС, уплаченный при ввозе	68-2	18	17 790 000	Грузовая таможенная декларация, платежное поручение, бухгалтерская справка-расчет
Отражены расходы по доставке товаров (9 000 000 руб. – 1 500 000 руб.)	41	60	7 500 000	CMR, акт о выполненных работах (оказанных услугах)
Отражен предъявленный НДС по доставке товаров	18	60	1 5000 000	CMR, акт о выполненных работах (оказанных  услугах)
НДС принят к вычету	68-2	18	1 500 000	CMR, акт о выполненных работах (оказанных  услугах), бухгалтерская справка-расчет
Произведен расчет с перевозчиком	60	51	9 000 000	Платежное поручение, выписка банка по расчетному счету
Бухгалтерские записи при проведении расчетов с поставщиком товаров (нерезидентом) 13 января 2014 г.
Отражена курсовая разница, возникшая при переоценке кредиторской задолженности перед поставщиком (18 000 долл. x (9 540 руб. – 9 530 руб.))	60	91-1	180 000	Бухгалтерская справка-расчет
Произведены расчеты с поставщиком-нерезидентом (18 000 долл. х 9 540 руб.)	60	52	171 720 000	Платежное поручение, выписка банка по валютному счету
Бухгалтерские записи при реализации товара 4 февраля 2014 г.
Отражена выручка от реализации шоколада	62	90-1	335 500 000	Товарно-транспортная накладная
Исчислен НДС (20 %)	90-2	68-2	55 916 667	Бухгалтерская справка-расчет
Списана покупная стоимость реализованных товаров (171 540 000 руб. + 25 520 000 руб. + 211 000 руб. + 7 500 000 руб.)	90-4	41	204 771 000	Бухгалтерская справка-расчет
Произведена оплата за товар покупателем 13 февраля 2013 г.	51	62	335 500 000	Платежное поручение, выписка банка по валютному счету
Отражение финансового результата от реализованной продукции
Отражена прибыль от текущей деятельности (335 500 000 руб. – 55 916 667 руб. – 204 771 000 руб.)	90-11	99	74 812 333	Бухгалтерская справка-расчет
Отражено сальдо прочих доходов и расходов (убыток)	99	91-5	180 000	Бухгалтерская справка-расчет