Бухгалтерская отчетность в соответствии с МСФО для анализа и принятия управленческих решений по улучшению финансового состояния в СПК «

Начиная с отчетности 2011 г. не выделяются разделы «Доходы и расходы по обычным видам деятельности» и «Прочие доходы и расходы», хотя квалификация доходов (расходов) в финансовом учете как обычных, так и прочих, сохранена. Порядок квалификации доходов (расходов) поставлен в большую, чем прежде, зависимость от характера деятельности организации, вида доходов (расходов), их размера и условий их получения - все это должно быть учтено бухгалтером при формировании положений учетной политики. Бухгалтер сам должен будет определять, какие именно доходы (расходы) следует отнести в ту или иную категорию.

В форме отчета о прибылях и убытках с 2011г. взамен прежних названий показателей «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)» и «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» введены «Выручка» и «Себестоимость продаж». В то же самое время принцип формирования показателя «Выручка» не изменился, сумма его по-прежнему должна представляться за вычетом НДС, о чем сказано в сноске 5 к форме отчета. Причины изменения наименования данного показателя связаны с тем, что прежнее название не могло отразить экономической сущности данного показателя как дохода по обычному виду деятельности, если бы предметом деятельности организации, например, являлись предоставление во временное пользование активов организации, получение доходов от участия в уставных капиталах других организаций и т.д. Помимо этого, обозначение выручки как показателя «нетто» было не вполне логичным в случае, если организация находилась на специальном режиме налогообложения. Для повышения уровня информативности данных об объеме выручки организации можно воспользоваться возможностью отдельного представления данных о ней в разрезе видов деятельности. Например, если речь идет о многоотраслевой сельскохозяйственной организации, как СПК «Птицефабрика Гайская», то состав выручки может быть уточнен по строкам, касающимся «реализации продукции птицеводства», «реализации продукции растениеводства», «реализации продукции животноводства».

Изменение названия строки «Себестоимость продаж» более адекватно отражает его сущность, поскольку в действующих Положениях по бухгалтерскому учету нет определений таких понятий, как «себестоимость проданных товаров (продукции, работ, услуг)», «коммерческие и управленческие расходы». Если организация осуществляет несколько видов деятельности и показывает в отчете о прибылях и убытках выручку от каждого из них, то соответственно к ним она должна расшифровывать и себестоимость продаж (например, том числе «продукции растениеводства», «продукции животноводства», «продукции птицеводства»). Тем более что в Положении по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденном Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, определено, что в случае выделения в отчете о прибылях и убытках видов доходов, каждый из которых в отдельности составляет пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный год, в нем показывается соответствующая каждому виду часть расходов.

По строке «Валовая прибыль (убыток)» отражается разница между суммой выручки и себестоимости продаж. Следует отметить, что ранее эта строка называлась «Валовая прибыль» и соответственно не позволяла адекватно характеризовать ее содержание, если сумма себестоимости продаж оказывалась больше суммы выручки.

Строки «Коммерческие расходы», «Управленческие расходы», «Прибыль (убыток) от продаж», «Доходы от участия в других организациях», «Проценты к получению», «Проценты к уплате», «Прочие доходы», «Прочие расходы», «Прибыль (убыток) до налогообложения» в новом отчете о прибылях и убытках остались без изменений.

К числу изменений  содержательного наполнения отчета о прибылях и убытках можно  отнести также выделение из состава  строки «Текущий налог на прибыль» показателя «Постоянные налоговые обязательства (активы)». Иными словами, постоянные налоговые обязательства, отраженные по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», и постоянные налоговые активы, отраженные по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» в корреспонденции с кредитом счета 99 «Прибыли и убытки», рассматриваются как часть текущего налога на прибыль. Ранее эти данные представлялись в отчете о прибылях и убытках справочно.

В отчете о прибылях и убытках устранено несовершенство терминологии. Так, ранее показатели «Отложенные налоговые активы» и «Отложенные налоговые обязательства» находили свое отражение как в бухгалтерском балансе, так и в отчете о прибылях и убытках, в то время как показатели бухгалтерского баланса - это сальдо по счетам, а показатели отчета о прибылях и убытках - это обороты. Таким образом, вполне логично, что теперь суммы, сформированные как разность между дебетовым и кредитовым оборотами по счету 09 «Отложенные налоговые активы» по операциям, корреспондирующим со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам», и как разность между кредитовым и дебетовыми оборотами по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства» по операциям, корреспондирующим со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам», в новом отчете о прибылях и убытках, называются «Изменение отложенных налоговых активов» и «Изменение отложенных налоговых обязательств» соответственно.

В отчете о прибылях и убытках значительно изменен  состав справочной информации. В дополнение к базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию в справочную информацию включены следующие показатели: «Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода», «Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода», «Совокупный финансовый результат периода».Введение показателя, характеризующего результат переоценки, связано с изменениями в порядке отражения переоценки в учете. С 2011 г. согласно Приказу Минфина России от 24.12.2010 № 186н (вступил в силу с бухгалтерской отчетности 2011 г.) суммы дооценки основных средств будут относиться в состав прочих доходов организации и отражаться по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции с кредитом счета 91 «Прочие доходы и расходы» и дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом счета 02 «Амортизация основных средств», а суммы уценки будут относиться в состав прочих расходов и отражаться по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом счета 01 «Основные средства» и дебету счета 02 «Амортизация основных средств» в корреспонденции с кредитом счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Показатель «Совокупный финансовый результат периода» заимствован из Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), в которых принято в отчете о доходах показывать не только прибыли и убытки, но и все операции, связанные с переоценкой, которые относятся на капитал. Появление этого показателя в отчете о прибылях и убытках позволит организациям упростить процедуру его трансформации в отчет о совокупном доходе по МСФО. Понятие «Совокупный финансовый результат периода» - это расчетный показатель, формируемый как сумма строк «Чистая прибыль (убыток)», «Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода» и «Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода».

Важно отметить, что сложившаяся российская учетная  практика позволяет в состав совокупного  дохода включать только результат от переоценки внеоборотных активов, не учтенный при формировании чистой прибыли (убытка), а отнесенный в добавочный капитал. В отношении результата от прочих операций, не включаемых в чистую прибыль (убыток) периода, можно отметить, что перечень таких операций и порядок расчета результата от них пока не определены Минфином России. Порядок расчета остальных показателей нового отчета о прибылях и убытках («Базовая прибыль (убыток) на акцию», «Разводненная прибыль (убыток) на акцию») не изменился.

В целом можно отметить, что отчетная форма в настоящее время более ориентирована на повышение роли профессионального суждения бухгалтера при формировании отчетности. Однако данное преимущество в то же самое время является и недостатком, в частности с позиций пользователя отчетности, информационные потребности которого могут порою идти в разрез с профессиональным суждением бухгалтера. К тому же некоторая информация по отдельным статьям доходов и расходов, которая будет полезна для изучения механизма формирования финансового результата деятельности организации, оценки структуры доходов и расходов, анализа рентабельности отдельных видов экономической деятельности и хозяйственных операций, может оказаться недоступной пользователю, в том числе по причине ее отсутствия как рекомендованной Минфином России в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках согласно Приказу Минфина России № 66н.

2.4 Пути совершенствования формата бухгалтерского баланса

В настоящее время  большинство пользователей не удовлетворены  качеством российской годовой бухгалтерской  отчетности. Точнее, ее форматом и набором показателей. По словам многих учетных работников, считают, что отчетность других предприятий не достаточно реально отражает действительность, остальные опрошенные не дали однозначного ответа.

Формат отчетности российских коммерческих организаций представлен в жестко регламентированной форме, с четким набором показателей, список которых, по сути, расширению не подлежит. В зарубежных странах фирмам предоставлены возможности формировать отчетность по своему усмотрению, то есть, учитывая перечень обязательных статей, вводить свои показатели, которые представят организацию в более выгодном свете.

Начиная с отчетности за 2011 год российские предприятия  будут составлять отчетность по новым  формам, утвержденным Приказом Минфина  России от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». Основные изменения затронули бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет об изменении капитала, отчет о движении денежных средств и отчет о целевом использовании средств. Из всех форм удалена графа «код показателя», но при представлении отчетности в органы статистики и другие органы исполнительной власти. В Приказе отражено также, что малые предприятия могут формировать отчетность в упрощенном порядке, то есть только из бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, а в приложениях приводить информацию, без которой невозможна оценка финансового состояния или финансовых результатов ее деятельности. Также указано, что малые предприятия по своему усмотрению могут формировать отчетность и в общем порядке. Но, как показывает практика, субъекты малого бизнеса предоставляют отчетность в минимально разрешенном объеме – любой практикующий бухгалтер стремиться минимизировать объем вмененных ему работ. Цифровые показатели в новой отчетности приведены за три года (на конец трех отчетных периодов). Данный факт свидетельствует о стремлении максимально сблизить зарубежные и отечественные принципы формирования отчетности. В активе баланса появилась новая статья: «Результаты исследований и разработок» (второй строкой после статьи «Нематериальные активы»). Статья «Запасы» приводится без расшифровки. В пассиве появились статьи «Переоценка основных средств», то есть в составе Добавочного капитала суммы переоценки не будут отражаться. В четвертом разделе появилась статья «Резервы под условные обязательства». В разделе 5 «Кредиторская задолженность» показывается без расшифровок. Но, соответственно, в Пояснениях (вместо формы №5 «Приложение к бухгалтерскому балансу») необходимо будет отразить в достаточном объеме дебиторскую и кредиторскую задолженность.

Несмотря на эти новшества, значительного повышения аналитичности, информативности и качества бухгалтерской отчетности пока не наблюдается.

Что касается определений «бухгалтерская» и «финансовая» отчетность, то, законодательным органам следует сделать разграничения в этих понятиях, поскольку закона о финансовой отчетности и о финансовом учете нет, и многие специалисты используют понятие «финансовая отчетность» в качестве понятия «бухгалтерская отчетность». В России квартальная отчетность и годовая является обязательной для представления в контролирующие органы. И, в связи с тем, что в нашей стране законодательством установлено название для отчетности «бухгалтерская», а стремление приблизиться к международным стандартам требует применение слова «финансовая», в научных кругах стали применять термин «бухгалтерская (финансовая) отчетность». По своей сути, назначению и в большинстве своем, по содержанию, бухгалтерская отчетность не отличается от финансовой (для российской учетной практики, по крайней мере). Но, если рассматривать цели, задачи, результаты ведения бухгалтерского и финансового учета, то можно найти существенные различия, которые, в свою очередь, выливаются в различия в отчетности.

Относительно определений «бухгалтерская» и «финансовая» отчетность, необходимо отметить, что в зарубежной учетной практике термин «бухгалтерская отчетность» не используется, только «финансовая отчетность» или даже «финансовый отчет».

За рубежом, финансовая отчетность, как правило, состоит  из двух основных частей – балансового отчета и отчета о прибылях и убытках (о доходах). Балансовый отчет представляет собой детализированный «снимок» состояния или финансового благополучия компании на конкретную дату – 31 декабря является самой популярной датой среди предприятий. Российские же предприятия формируют и сдают отчетность в течение трех месяцев. Многие зарубежные сезонно работающие предприятия практикуют выпускать свою отчетность по окончанию их основного сезона продаж, поскольку в это время их состояние наиболее благоприятно. Отчет о доходах и расходах является детальным расчетом денежных средств, которые предприятие заработало или потеряло в течение конкретного временного периода.

Балансовый отчет по зарубежным стандартам является финансовым отчетом, в котором сообщаются сведения об активах, пассивах и собственном капитале компании в конкретный момент времени. Активы представляют собой совокупные ресурсы компании, которые могут уменьшаться или увеличиваться, в зависимости от результатов деятельность. Активы перечисляются в порядке ликвидности – легкости перевода в денежные средства. Типичные активы включают в себя денежные средства, дебиторскую задолженность, материально-производственные запасы, основные средства и ряд разнообразных активов, которые мы классифицируем как «прочие». Пассивы включают в себя то, что компания должна: кредиторскую задолженность и векселя к уплате, кредиты банков, доходы будущих периодов, и прочее. Все предприятия делят активы и пассивы на две группы: оборотные (конвертируемые в наличность в течение года) и внеоборотные.

На основе изученной  литературы и различных подходов, в частности МСФО, структура баланса должна выглядеть следующим образом (табл. 3.1).

Таблица  3.1 – Структура бухгалтерского баланса (основные элементы балансового отчета)