Аудиторская проверка учета кредитов и займов

В конкретных ситуациях в целях  совершенствования учетного процесса могут быть введены организацией дополнительные субсчета к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Например, организация, изготавливающая  основные средства для дальнейшего  их использования в собственном  производстве, может открыть субсчет 08-9 «Изготовление объектов основных средств», на котором в корреспонденции  со счетами по учету затрат (20 «Основное  производство», 23 «Вспомогательные производства», 26 «Общехозяйственные расходы») будут  аккумулироваться расходы по созданию таких объектов до момента оприходования их в составе основных средств.

Следует обратить внимание на тот  факт, что дополнительные расходы, как  правило, осуществляются (оплачиваются) до заключения кредитного договора. Следовательно, их нужно отразить на счете 97: «Расходы будущих периодов» с последующим  равномерным списанием сумм в  течение срока действия договора займа (кредитного договора):

ДТ 97 - КР 76 - отражена сумма дополнительных расходов

ДТ 91-2 - КР 97 - списание дополнительных расходов на прочие расходы.

В случае закрепления в учетной  политике организации порядка отнесения  дополнительных расходов по кредитам, направляемым на приобретение инвестиционных активов на прочие расходы организации, такие расходы уже не подлежат включению в стоимость инвестиционных активов. В таком случае в стоимость  инвестиционного актива включаются только суммы причитающихся к оплате заимодавцу процентов.

Для включения расходов по займам, связанным с приобретением, сооружением  и (или) изготовлением инвестиционного  актива необходимо соблюдение следующих условий:

расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного  актива подлежат признанию в бухгалтерском учете;

расходы по займам, связанным с  приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного  актива подлежат признанию в бухгалтерском учете;

начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.

Для выполнения всех трех условий  необходимо наличие соответствующих  документов. При осуществлении строительных работ подрядным способом, например, должен быть заключен договор строительного  подряда, подрядная организация  должна приступить к работе, этап работ  должен быть оформлен актом приема-передачи, который подписан заказчиком. При  этом выполняются первое и третье условия: расходы по сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива подлежат признанию в бухгалтерском  учете, начаты работы по сооружению инвестиционного актива.

Для признания в учете расходов по займам, связанным сооружением  инвестиционного актива, необходимо наличие заключенного кредитного договора, кредитные средства получены (ДТ 51 «Расчетный счет» - КР 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»), подлежат уплате процентные платежи равномерно в течение срока действия договора (ДТ 08 «Вложения во внеоборотные активы - КР 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»).

В аналитическом учете на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» формируется первоначальная стоимость основного средства, нематериального актива, земельного участка отдельно по каждому объекту учета с учетом расходов на проценты по кредитам, направленным на его приобретение (изготовление).

В Положении по бухгалтерскому учету 15/2008 отмечено, что проценты, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива и подлежащие, соответственно, включению с его стоимостью, уменьшаются на величину доходов от временного использования средств полученных займов (кредитов) в качестве долгосрочных или краткосрочных финансовых активов.

При приостановлении приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного  актива на длительный период (более  трех месяцев) проценты, причитающиеся  к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного  актива с первого числа месяца, следующего за месяцем приостановления  приобретения, сооружения и (или) изготовления такого актива. Проценты по кредитному договору продолжают начисляться, но относятся они уже к прочим расходам.

При возобновлении приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного  актива проценты, причитающиеся к  оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного  актива с первого числа месяца, следующего за месяцем возобновления  приобретения, сооружения и (или) изготовления такого актива.

После прекращения приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного  актива или после начала его использования  проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), подлежат включению  в состав прочих расходов организации  текущего периода и уже не участвуют  в формировании первоначальной стоимости инвестиционного актива.

Особенность учета начисленных  процентов по причитающемуся к оплате векселю, а также начисленных  процентов (дисконта) по облигациям заключается  в том, что вышеуказанные проценты подлежат включению в состав прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления или равномерно в течение срока  действия договора займа (предусмотренного векселем срока оплаты полученных взаймы денежных средств). Положение по бухгалтерскому учету 15/2008 предусматривает в данном случае два варианта учета расходов, следовательно, конкретный способ учета и включения в расходы должен быть закреплен в учетной политике организации.

2. Аудиторская проверка учета кредитов, займов