Аудит экспортных операций

- правильность учета затрат по расчетно-кассовому обслуживанию валютных счетов предприятия, правильность оплаты комиссионного вознаграждения за открытие валютных счетов и отражения в учете операций по покупке и продаже валюты на основании выписок банка и записей по счетам бухгалтерского учета;

- проверка переоценки валюты и учета курсовой разницы, правильность осуществления арифметических расчетов и отражения в учете курсовых разниц;

- проверка операций с наличной валютой, приобретаемой для выдачи командировочных;

- проверка ведения валютной кассы;

- проверка порядка получения валютных кредитов и займов;

- проверка своевременного и полного погашения кредитов и займов;

- проверка достоверности и корректности оценки сумм иностранной валюты, отраженной в формах финансовой отчетности;

Главными источниками информации для проведения аудита учета валютных операций являются:

- главная книга;

- журнал-ордер N 1 и ведомость N 1;

- регистры синтетического и аналитического учетов кассовых операций по счету 50 "Касса";

- приходные и расходные кассовые ордера;

- журналы регистрации приходных и расходных кассовых ордеров, выданных доверенностей;

- кассовая книга;

- расписка инкассатора о приемке иностранной валюты на инкассацию;

- квитанция на взнос наличной иностранной валюты в кассу банка;

- журнал учета справок о покупке валюты по форме N 0406007, являющихся основанием для вывоза наличной иностранной валюты за границу;

- приказы о направлении сотрудников в загранкомандировку;

- приказ о норме суточных;

- копии заявки на получение иностранной валюты;

- отчет об использовании средств в иностранной валюте;

- авансовые отчеты и журнал регистрации авансовых отчетов;

- договоры, заключенные с иностранными поставщиками товаров, работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности;

- паспорт сделки экспортера (импортера);

- счета на оплату от иностранных поставщиков;

- грузовые таможенные декларации, подтверждающие выпуск товаров в таможенном режиме "выпуск для внутреннего потребления" (в графе 1 "Тип декларации" указан шифр "ИМ/40/");

- документы, подтверждающие выполнение работ, предоставление услуг и прав на результаты интеллектуальной деятельности при совершении внешнеторговых сделок (акты приемки-сдачи работ, услуг, складские расписки, лицензионные договоры и т.д.);

- банковские документы в виде выписок с валютного счета (текущего валютного счета, валютного счета за рубежом), аккредитивного счета, счета корпоративных карточек (расчетных или кредитных);

- регистры аналитического и синтетического учетов по счетам учета денежных средств, расчетов с поставщиками и подрядчиками, прочих доходов и расходов.

Можно выделить следующие этапы проведения аудита валютных операций:

- аудит валютных операций;

- аудит кассовых операций;

- аудит операций по валютным счетам в банке;

- аудит операций по валютным кредитам;

- аудит расчетов в иностранной валюте;

- аудит расчетов с подотчетными лицами по загранкомандировкам;

- проверка правильности исчисления и отражения курсовых разниц.

При аудите валютных операций применяются следующие аудиторские процедуры:

- проверка документов;

- пересчет;

- проверка и наблюдение за тем, как соблюдается кассовая дисциплина;

- установление наличия валютных средств и валютных документов, отраженных в учете;

- проверяется полнота списания и оприходования валютных средств;

- сверка идентичности сумм поступлений из банка, которые содержатся в корешках чеков, выписках банков и приходных кассовых ордерах;

- анализ бухгалтерского баланса, главной книги или оборотно-сальдовой ведомости, приказа об учетной политике организации;

- сопоставление данных кредитных договоров и договоров займа с выписками валютного счета и отчетами кассира.

Для отражения специфики кассовых операций в иностранной валюте аудитору необходимо получить ответы на следующие вопросы.

1. Ведутся ли отдельные кассовые книги на предприятии для учета денежных средств в рублях и в валюте или одна?

2. Как осуществляется регистрация приходных и расходных кассовых ордеров в иностранной валюте?

3. Кем и как ведется журнал учета справок по форме N 0406007?

4. Как контролируются сроки нахождения иностранной валюты в кассе предприятия?

5. Допускаются ли случаи выдачи иностранной валюты под отчет из валютной выручки до момента зачисления выручки на валютный счет организации?

6. Проверяется ли службой внутреннего контроля соответствие условий открытия аккредитива в пользу иностранного поставщика условиям договора с данным поставщиком?

Наиболее типичные ошибки, имеющие место при аудите валютных операций:

- отсутствие выписок банка;

- полное или частичное отсутствие подтверждающих документов к выпискам из банка;

- на документах, приложенных к выпискам, отсутствуют штампы банка о принятии их для обработки;

- расходы, производимые в безналичном порядке, списываются непосредственно на счета затрат, минуя счета расчетов;

- нарушение порядка покупки и продажи иностранной валюты на внутреннем валютном рынке;

- нарушение порядка исполнения финансовых обязательств неденежными средствами.

 

Глава 2. Аудит экспортных операций

2.1. Основные задачи аудита экспортных операций

 

Основной задачей аудита экспортных операций является выражение мнения о правильности отражения в учете выручки от продажи экспортных товаров (работ, услуг), о достоверности формирования финансового результата от экспортных сделок.

Источниками информации для проведения аудита учета экспортных операций являются:

- приказ об учетной политике предприятия;

- внешнеторговые контракты;

- договоры с транспортными и посредническими организациями;

- книга регистрации контрактов;

- авансовые отчеты;

- банковские документы;

- счета-фактуры;

- накладные;

- товарные отчеты;

- грузовые таможенные декларации и товаросопроводительные документы;

- ведомости учета готовой продукции;

- ведомости учета отгруженной продукции;

- главная книга;

- книга покупок;

- книга продаж;

- журналы-ордера;

- налоговые декларации и бухгалтерская отчетность.

Порядок ведения организациями бухгалтерского учета экспортных торговых операций существенно зависит от условий, содержащихся в отдельных внешнеэкономических договорах (контрактах), применяемых в деловом обороте организации форм расчетов с иностранными покупателями, а также от формы выхода российского поставщика экспортного товара на внешний рынок самостоятельно или через посредника.

Можно выделить следующие этапы проведения аудита экспортных операций:

-изучение условий внешнеторговых контрактов и их сравнение с паспортами экспортных (импортных) сделок;

- аудит правильности расчета конечного финансового результата от экспортной (импортной) сделки;

- аудит реализации и расчетов с иностранными покупателями;

- аудит движения экспортного (импортного) товара от поставщика к покупателю;

- проверка правильности исчисления и отражения курсовых разниц;

- аудит накладных расходов по экспорту (импорту);

- аудит экспортного (импортного) НДС.

Аудит экспортных операций подразумевает осуществление следующих процедур:

- анализ документов (контрактов, паспортов сделок, инвойсов, коносаментов, международных товарно-транспортных накладных и пр.), подтверждающих формирование кредиторской или дебиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте;

- проверка перехода права собственности при совершении экспортных операций (в соответствии с международным правом или экспортными контрактами);

- проверка возмещения НДС при экспорте товаров;

- аудит экспортных операций с участием посредника (комиссионера, агента и т.п.).

Особое внимание в ходе аудита экспортных операций аудитору следует уделить:

- проверке обоснованности списания произведенных затрат на себестоимость экспортных товаров, так как в случае списания на себестоимость продукции непроизводственных затрат, может возникнуть искажение финансового результата от продажи экспортной продукции. В качестве источника информации аудитор использует аналитический учет накладных расходов;

- проверке обязательств экспортера по поставке продукции (товаров, работ, услуг). При этом аудитор использует товарно-транспортные документы;

- проверке открытых субсчетов к счету 45 "Товары отгруженные". Это могут быть следующие субсчета:

- субсчет 45-1 "Товары, отгруженные на территории Российской Федерации";

- субсчет 45-2 "Товары, отгруженные на экспорт";

проверке правильности расчета и отражения, возникающих курсовых разниц;

- проверке правильности бухгалтерского учета авансов, полученных от иностранных контрагентов;

- проверке обоснованности применения ставки НДС, равной 0%;

- контролю правильности расчета финансового результата и экспортных сделок.

2.2. Порядок проведения аудиторской проверки экспортных операций

 

В процессе происходящей в настоящее время активной интеграции России в мировое сообщество все большее количество отечественных предприятий самостоятельно выходит на внешний рынок, устанавливая тесные контакты с иностранными партнерами. Специфика законодательства, регулирующего экспортные операции, повышенное внимание государства к деятельности организаций-экспортеров, а также разнообразные формы экспортных операций требуют разработки специального инструментария аудитора, основу которого составляет методика аудита экспортных операций. Однако на сегодняшний день такого инструментария нет. Большинство авторов предлагает пообъектный подход в аудите, поэтому рассматривают данный участок работ как подраздел проверки процесса реализации продукции или расчетов с покупателями и заказчиками, но не как самостоятельную область. В результате исследование экспортных операций осуществляется в рамках нескольких этапов разными участниками: аудит операций по валютному счету, расчетов с бюджетом, расчетов с покупателями, расчетов с поставщиками и т.д. Это не позволяет сформировать общий вывод, поэтому целесообразнее применять циклический подход к сегментированию участков проверки, так как аудитор проверяет не какой-либо объект учета, а направление деятельности фирмы в целом, которое включает ряд объектов, сгруппированных в циклы. Если же экспортные операции носят единичный характер, то они вполне могут быть исследованы в рамках проверки по указанным взаимосвязанным участкам.

Каждый аудитор вправе самостоятельно определять область  циклов (сегментов), учитывая в первую очередь специфику проверяемой  организации. В общем случае выделяют следующие циклы:

- формирование себестоимости экспортируемой продукции;

- продажа продукции на экспорт;

- расчеты с бюджетом по НДС; операции по валютным счетам.

Однако в некоторых  случаях этого недостаточно. Например, в цикл расчетов с бюджетом кроме  НДС необходимо включить и проверку расчетов по акцизам, таможенным сборам и пошлинам. При высоком удельном весе экспортных операций с участием посредников, бартерных экспортных операций целесообразно выделять их из цикла продажи. В то же время не всегда целесообразно выделять цикл формирования себестоимости продукции, например, при реализации на внутреннем и внешнем рынках одних товаров (работ, услуг). Порядок формирования их себестоимости рассматривается при проверке соответствующего участка бухгалтерии, поэтому в программу проверки следует внести некоторые корректировки, обусловленные спецификой деятельности хозяйствующего субъекта.

Конкретный перечень вопросов, решаемых в рамках каждого из циклов, представляет собой, по существу, программу проверки (см. таблицу в приложении). Представим здесь некоторые рекомендации по проведению указанных аудиторских процедур.

Во-первых, в отношении цикла  прочих экспортных операций целесообразно  проводить сплошной аудит ввиду  значительных трудностей отражения  их в бухгалтерском и налоговом  учетах, часто возникающих ошибок. Особенно это касается товарообменных внешнеэкономических сделок. Проверку пересчета сумм дохода в иностранной валюте, будет удобно проводить не в цикле валютных операций, а в каждом из пунктов, где присутствуют такие пересчеты. Сверка итогов, представленная в программе аудита как второй этап, не яшшется отдельным циклом. Она производится на основе уже проверенных данных учетных регистров и позволяет оценить правильность переноса сведений из них в бухгалтерскую отчетность.

Следует отметить тесную связь между отдельными циклами. Так, процесс проверки формирования себестоимости отгружаемой продукции (работ, услуг) неразрывно связан с проверкой налоговых вычетов по НДС; практически на каждом этапе параллельно осуществляется проверка формирования и отражения курсовых разниц по счетам бухгалтерского учета. Поэтому при создании аудиторской группы и распределении обязанностей между ее членами необходим координатор их действий, который будет объединять результаты проверок каждого сегмента и формировать мнение в части экспортных операций в целом. Его работа начинается на последнем этапе при проверке тождественности показателей синтетического и аналитического учетов с данными первичных документов для проверки полноты и точности указанных сумм, а также при оценке правильности отражения данных в бухгалтерской отчетности.