Актуальные проблемы аудита формирования финансовых результатов

При аудите продаж данный аспект обязателен для проверки.

Планом счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности организаций, утвержденным приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. №94н для отражения расчетов с покупателями и заказчиками предусмотрен счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

За время работы на рынке у организации появились постоянные клиенты, которые приобретают товары на протяжении нескольких лет. В связи с тем, что в учетной политики фирмы зафиксирован метод учета «по отгрузке», право собственности на товары покупателям предоставляется в момент отгрузки товаров, оказания услуг и предоставления товарных документов. Задолженность покупателя (заказчика) отражается независимо от того, получены от него деньги за проданные товары (выполненные работы, оказанные услуги) или нет.

Рассмотрим, как операции по расчетам с покупателями и заказчиками отражаются в бухгалтерском учете.

Пример. Фирма получила заказ на отгрузку канцтоваров. Первый этап работы с покупателем - формирование заказа. Чтобы клиенту было удобно определиться с заказом помогает менеджер организации. На заказ выписывается счет. При отгрузке товаров выписывается товарная накладная и счет – фактура. Товарная накладная содержит сведения о покупателе и поставщике, номер накладной, дату выписки, наименование товара, единицы измерения, цену за одну единицу, общую стоимость количества отгруженного товара без НДС, ставку налога на добавленную стоимость, сумму налога, общую сумму. Подписывают накладную лица, утвержденные приказом руководителя, а также бухгалтер. Один экземпляр товарной накладной передается покупателю, а второй вместе с доверенностью и счет - фактурой возвращается в организацию. Перечень реквизитов, которые должен содержать счет – фактура приведен в пунктах 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ. Подписывает счет – фактуру директор и бухгалтер, с расшифровкой подписей. Из приведенного примера видно, что отгрузка товаров осуществлена без предварительной оплаты, записи, которые были сделаны бухгалтером в учете приведены в таблице 4.1. Выставленный счет – фактуру необходимо зарегистрировать в журнале учета, выставленных счетов - фактур и отразить в книге продаж. При этом, в приведенном примере, в графе “оплата” записи были совершены дополнительно, так как на момент регистрации в книге покупок товар не оплачен. Датой оплаты товара будет поступление денежных средств на расчетный счет организации.

 

 

 

Таблица 4.1

Журнал хозяйственных операций по учету расчетов с покупателями с последующей оплатой

Число	Д	К	Операция	Документ	Сумма (руб.)
18.02.12	62.1	90.1	Отгружены товары покупателю. Выручка	Накладная	8018,17
18.02.12	90.2	41.4	Отгружено со склада. Списана себестоимость товаров	Накладная	5977,99
18.02.12	90.3	68.2	Начислен НДС	Счет – фактура	1223,11
24.02.12	51	62.1	Поступления от покупателей. Оплата задолженности	Выписка банка	8018,17

 

Таким образом, мы видим, что нарушений по учету расчетов не обнаружено. В настоящее время большинство предприятий прежде, чем произвести отгрузку товаров (продукции) или оказать услуги требуют предварительной оплаты. В договор включают условие, что продукция будет отгружена, только после получения предоплаты, причем предоплата может быть как частичной (обговаривается с клиентом процент от общей стоимости или определенная сумма), так и стопроцентной. Полученный аванс является гарантией того, что покупатель выполнит свои обязательства по договору.

Если в счет предстоящей поставки материальных ценностей (выполнения работ, оказания услуг) покупатель перечислил аванс, он отражается на счете 62 субсчет "Расчеты по авансам полученным".

Для проверки аналитического учета бухгалтер использует акт сверки расчетов. Аудитор может воспользоваться данным документом для проверки оплаты товаров. Если при сверке обнаружиться расхождение, то в бухгалтерский учет необходимо внести изменения. Но перед внесением изменений необходимо проверить первичные документы, провести встречную проверку. Для исправления ошибок можно воспользоваться несколькими способами.

Пример. В бухгалтерском учете фирмы аудитором обнаружена ошибка в выписке документов. На одну и туже сумму выписано два документа: выписана товарная накладная №635 сумма 615,46 руб., в этот же день был выписан акт на оказание услуг на эту же сумму. Аудитор предлагает внести бухгалтеру фирмы исправления бухгалтерских проводок способом красного сторно (табл. 4.2).

 

Таблица 4.2

Журнал операций при обнаружении ошибок

Число	Д	К	Операция	Документ	Сумма (руб.)
16.11.12	62.1	90.1	Оказаны услуги заказчику	Накладная	615,46
16.11.12	90.3	68.2	Начислен НДС	Счет – фактура, журнал регистрации счет – фактур, книга продаж	93,88
16.11.12	62.1	90.1	Оказаны услуги заказчику	Акт	615,46
16.11.12	62.1	90.1	Оказаны услуги заказчику	Накладная	615,46
16.11.12	51	62.1	Поступили денежные средства от покупателя		615,00

 

На счетах бухгалтерского учета отражены все реально совершенные сделки по продаже. При проведении этого теста необходимо обратить внимание на возможность возникновения двух видов ошибок:

данные по реально совершенным операциям не отражены в учете;

на счетах отражены фиктивные операции.

Подобные ошибки могут приводить соответственно к занижению или завышению стоимости активов и сумм продажи. Проверка полноты и достоверности отражения сумм продажи на счетах бухгалтерского учета является частью проверки эффективности системы внутреннего контроля.

При проверке достоверности отражения сумм от продажи продукции, товаров следует выборочно сверить ряд записей в регистрах учета продаж с данными первичных документов (товарно-транспортных накладных и т.д.), а также с документами, свидетельствующими о приеме отгруженной продукции, для подтверждения того, что товары были действительно доставлены, и право собственности на них перешло от продавца к покупателю. В дополнение к этому необходимо также проверить условия поставки для точного определения момента перехода права собственности.

Проверка полноты учета продаж может быть эффективно осуществлена путем выборочной сверки данных товарно-транспортных накладных (или заменяющих их документов) отдела продаж со счетами - фактурами и данными бухгалтерского учета. При проведении этой проверки аудитор должен быть уверен, что все товарно-транспортные накладные собраны и надлежащим образом хранятся в отделе продаж. Это можно сделать путем анализа порядковой нумерации этих документов.

При проверке достоверности данных исходным пунктом является регистр учета продажи. На основе данных этого регистра делается выборка номеров счетов, которые затем сверяются с товарно-транспортными накладными и заказами на покупку, полученными от заказчиков (покупателей). Относительно фирмы «Студент» можно сделать вывод, что накладные хранятся в надлежащем порядке, однако в фирме не созданы резервные копии по хранению регистров налогового учета.

При проверке полноты учета, напротив, исходным пунктом служат товарно-транспортные накладные. Делается выборка товарно-транспортных накладных, данные которых сверяются с данными счетов - фактур и регистра учета продажи.

Своевременность отражения продажи. Счета на продажу должны выставляться и данные о реализации учитываться своевременно, т.е. по мере совершения операции (отгрузки) с отнесением к соответствующим периодам. Это предотвращает риск случайных пропусков данных в учете. При проверке своевременности учета продажи, как правило, сопоставляются даты, указанные в товарно-транспортных накладных, с датами соответствующих счетов - фактур, датами записей по счетам учета реализации и дебиторской задолженности. Значительные расхождения в датах свидетельствуют о потенциальных проблемах своевременности учета реализации. Правильная стоимостная оценка операций по продажам. Точный расчет суммы продаж влияет на правильное выставление счетов - фактур за отгруженные товары, выполненные работы, оказанные услуги и последующее отражение этих данных в бухгалтерских регистрах.

Проверка правильности оценки продажи включает пересчет данных учета для выявления возможных математических ошибок. Как правило, подсчитываются итоговые суммы счетов - фактур либо осуществляется проверка контрольных документов, подготовленных самостоятельно.

Суммы продажи правильно классифицированы. Помимо полного и достоверного учета данных о проданной продукции (выполненных работах, оказанных услугах), важно также, чтобы эти данные были правильно классифицированы в Отчете о прибылях и убытках. В ходе проверки классификации операций необходимо на основании первичных документов определить правильность корреспонденции счетов в регистре учета продажи и правильность разноски по Главной книге.

При проверки формирования выручки следует обратить внимание на счет 90 «Продажи». К счету 90 должны быть открыты субсчета:

90/1 – «Выручка»

90/2 – «Себестоимость продаж»

90/9 – «Прибыль/убыток  от продаж»

Если организация является плательщиком НДС и других налогов, то должны быть открыты соответствующие субсчета:

90/3 – «Налог на добавленную  стоимость»

90/4 – «Акцизы»

90/5 – «Экспортные пошлины».

Относительно объекта исследования можно сделать вывод, что отражение хозяйственных операция на счетах учета осуществляется правильно. Особо следует отметить, что при отгрузке канц. Товаров используется два вида НДС 18% и 10%. Нарушений обнаружено не было.

Следует обратить внимание на порядок отражения реализации товаров на счете 90. Выручка отражается записью

Д-т 62 К-т 90/1

Одновременно с отражением выручки списывается себестоимость

проданных товаров (доход от продажи которых учтен по кредиту субсчета 90/1)

Д-т 90/2 К-т 41

Сразу после отражения в учете выручки и списания себестоимости начислены налоги, являющиеся составной частью цены (НДС). Они отражаются проводкой

Д-т 90/3 К-т 68.

По итогам каждого месяца определяется финансовый результат от продаж:

Если финансовый результат положителен, то заключительными оборотами месяца прибыль списывается

Д-т 90/9 К-т 99

Если финансовый результат отрицателен, то убыток списывается

Д-т 99 К-т 90/9

На конец каждого месяца счет 90 сальдо не имеет. Однако все субсчета счета 90 в течение года сальдо иметь могут, и их величина будет увеличиваться, начиная с января отчетного года. При этом субсчет 90/1 в течение года может иметь только кредитовое сальдо. А субсчета 90/2, 90/3, – только дебетовое сальдо. Субсчет 90/9 может иметь как дебетовое сальдо (прибыль), так и кредитовое сальдо (убыток). В конце года все субсчета, открытые к счету 90 должны быть закрыты: - Кредитовое сальдо субсчета 90/1 закрывают проводкой: Д-т 90/1 К-т 90/9 - Дебетовые сальдо субсчетов 90/2, 90/3, , закрывают проводками: Д-т 90/9 К-т 90/2 (90/3).

Аудитору следует учитывать, что право собственности на товар, передаваемый по бартерному договору, переходит от продавца к покупателю только после того, как получено имущество передаваемое взамен. До этого момента товар, переданный покупателю по бартерному договору, учитывается на счете 45 «Товары отгруженные». Выручку от реализации продукции или товаров по товарообменному договору следует отразить в бухгалтерском учете (Д-т сч. 62, К-т сч. 90/1) одновременно после исполнения обязательств передачи соответствующих товаров обеими сторонами. При аудите фирмы «Студент» таких операций не обнаружено.

При аудите операций по реализации продукции необходимо обратить внимание на учет расходов, связанных со сбытом продукции. Они учитываются на счете 44 «Расходы на продажу».

Счет 44 "Расходы на продажу" предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг.

В организациях, осуществляющих торговую деятельность, на счете 44 "Расходы на продажу" могут быть отражены, в частности, следующие расходы (издержки обращения): на перевозку товаров; на оплату труда; на аренду; на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря; по хранению и подработке товаров; на рекламу; на представительские расходы; другие аналогичные по назначению расходы.

По дебету счета 44 "Расходы на продажу" накапливаются суммы произведенных организацией расходов, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг. Эти суммы списываются полностью или частично в дебет счета 90 "Продажи". При частичном списании подлежат распределению расходы на транспортировку (между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца). Аналитический учет по счету 44 "Расходы на продажу" ведется по видам и статьям расходов.

Деятельность торгового предприятия в наибольшей степени зависит от объема его продаж и издержек обращения. Основную функцию при этом играет маркетинговая политика организации, производительность труда (для торгового предприятия – деятельность отдела сбыта и менеджеров). Анализ производительности труда и объема товарооборота представлен в таблице 4.3.

 

Таблица 4.3

Анализ производительности труда и товарооборота

Показатель	2011 г	2012 г	Абс. откл.	Относ. откл.	2009г.	Абс. откл.	Относ. откл.
Численность, чел.	9,00	7,00	-2,00	77,78	9,00	2,00	128,57
Производительность труда, руб.	282871,60	359651,16	76779,55	127,14	290039,94	-69611,22	80,64
Товарооборот, руб.	2545844,43	2517558,09	-28286,34	98,89	2610359,42	92801,33	103,69